工程竣工財務(wù)決算審計實務(wù)研究

■周繪麗

一、審查內(nèi)部控制

工程竣工財務(wù)決算審計，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行審計程序，首先要對工程建設(shè)及決算過程涉及的內(nèi)部控制設(shè)計的健全性及執(zhí)行的有效性進(jìn)行全面的了解和評價，對其中的關(guān)鍵點(diǎn)和薄弱點(diǎn)要認(rèn)識到位。

1.審查內(nèi)部控制的健全性。

審查工程建設(shè)單位是否建立了必要的工程建設(shè)財務(wù)管理制度，設(shè)計了工程財務(wù)結(jié)算管理業(yè)務(wù)流程和規(guī)范的會計核算程序，實施職能化分工和不相容崗位職責(zé)分離等，落實工程建設(shè)人員和財務(wù)人員崗位責(zé)任。

2.審查內(nèi)部控制的有效性。

審查工程建設(shè)及決算執(zhí)行國家相關(guān)法律、法規(guī)、政策（含建設(shè)項目實施程序、招標(biāo)投標(biāo)管理制度、工程建設(shè)監(jiān)理制度、工程竣工財務(wù)決算制度等）及工程建設(shè)單位自身設(shè)計的內(nèi)部控制的執(zhí)行情況。重點(diǎn)做好以下關(guān)鍵環(huán)節(jié)的控制測試：

（1）檢查所編制的竣工決算是否符合建設(shè)項目實施程序，有無將未經(jīng)審批立項、可行性研究、初步設(shè)計等環(huán)節(jié)而自行建設(shè)的項目編制工程竣工決算的問題。

（2）檢查竣工決算編制方法的可靠性，是否按照國家統(tǒng)一的規(guī)定填列編制。

（3）檢查工程款結(jié)算環(huán)節(jié)的控制。審查工程進(jìn)度款結(jié)算是否依據(jù)實際完成的工程量，且工程量清單報價書經(jīng)建設(shè)單位、施工單位、監(jiān)理三方審核確認(rèn)；工程竣工結(jié)算是否依據(jù)結(jié)算協(xié)議，并附有經(jīng)相應(yīng)資質(zhì)的工程造價咨詢?nèi)司幹萍皩徍说目⒐そY(jié)算文件。

（4）檢查設(shè)備材料款結(jié)算環(huán)節(jié)的控制。審查設(shè)備材料款結(jié)算是否依據(jù)實際用量，且附有經(jīng)建設(shè)單位、供貨單位及設(shè)計單位三方簽署的設(shè)備材料結(jié)算量確認(rèn)單。

二、審查竣工財務(wù)決算金額的正確性

工程竣工財務(wù)決算報表包括項目概況表、竣工財務(wù)決算表、交付使用資產(chǎn)總表、交付使用資產(chǎn)明細(xì)表，其中：工程建設(shè)支出（含建筑安裝工程費(fèi)、設(shè)備和工器具購置費(fèi)、工程建設(shè)其他費(fèi)用）貫穿了四張表格，決定了新增資產(chǎn)的價值。因此，工程建設(shè)支出審計是竣工財務(wù)決算金額正確性審計的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，應(yīng)把握好工程建設(shè)各部分支出正確性的審計工作。實務(wù)中，因工程建設(shè)方式不同，審查工程建設(shè)支出金額正確性的方式也不同，以兩種典型的承包模式為例進(jìn)行分析：

1.EPC承包模式。

EPC承包模式是工程建設(shè)單位（業(yè)主）將整個工程的設(shè)計（Engineering）、設(shè)備材料采購（Procurement）、工程施工（Construction）全部工作發(fā)包給一家符合要求的總承包單位。業(yè)主只與總承包單位簽訂合同，雙方共同認(rèn)可的總包合同價格，是工程造價中一種重要的、也是較為典型的價格交易形式。構(gòu)成總包合同價格的建筑安裝工程、設(shè)備材料購置等分項價格，等同于最終決算的建筑安裝工程費(fèi)、設(shè)備材料購置費(fèi)等，因此，工程建設(shè)支出審計的難度較小。

2.平行承包模式。

平行承包模式是業(yè)主將工程項目的設(shè)計、施工以及設(shè)備和材料采購的任務(wù)分別發(fā)包給多個設(shè)計單位、施工單位和設(shè)備材料供應(yīng)廠商，并分別與各承包商簽訂合同。該種承包模式下，業(yè)主可控制多項合同價格，也增加了工程造價控制的難度，審計的難度也較大。具體根據(jù)費(fèi)用性質(zhì)及計費(fèi)方法，采用針對性的審計方法：

（1）建筑安裝工程費(fèi)的審計。

依據(jù)《建設(shè)工程量清單計價規(guī)范》（GB50500－2013），國有資金投資建設(shè)工程的建筑安裝工程費(fèi)采用合同中約定的工程量清單項目綜合單價及實際完成的工程量計取。實際完成的工程量成為確定建筑安裝工程費(fèi)的主要因素，其計算專業(yè)性較強(qiáng)，需要由專業(yè)工程造價人員承擔(dān)，因此工程竣工財務(wù)決算審計需要利用工程造價咨詢公司的審計結(jié)果或吸收工程造價人員進(jìn)入工程竣工決算審計組。

審計人員應(yīng)結(jié)合工程款結(jié)算內(nèi)部控制測試結(jié)果，確定多大程度上利用工程造價人員的工作，如果內(nèi)控測試結(jié)果表明：工程進(jìn)度款結(jié)算依據(jù)建設(shè)單位、施工單位、監(jiān)理三方審核確認(rèn)的工程量，且工程竣工結(jié)算依據(jù)相應(yīng)資質(zhì)的工程造價咨詢?nèi)擞嬎銓徍恕⒉⒔?jīng)三方確認(rèn)的工程量，則內(nèi)部控制較為健全，可采用重點(diǎn)抽查法；否則，需要擴(kuò)大審計樣本量，甚至進(jìn)行全面審計。

（2）設(shè)備和工器具購置費(fèi)的審計。

設(shè)備和工器具購置費(fèi)主要以采購合同的形式約定，其組成包括采購數(shù)量和價格。因采購量可能是初設(shè)量，而設(shè)計變更、施工方案改變等會導(dǎo)致實際用量的變化，因此，采購量是可變因素，對該部分費(fèi)用的審計，主要是對采購數(shù)量的審計，需要將合同采購量與竣工圖（或施工圖）量進(jìn)行比較，必要時應(yīng)結(jié)合現(xiàn)場抽查確定用量的真實性。

對采購數(shù)量與竣工圖（或施工圖）量的符合性進(jìn)行全面審計還是重點(diǎn)抽查，取決于設(shè)備材料款結(jié)算環(huán)節(jié)內(nèi)部控制設(shè)計的健全性與執(zhí)行的有效性。如果內(nèi)控測試結(jié)果表明：設(shè)備材料款結(jié)算依據(jù)經(jīng)建設(shè)單位、供貨單位及設(shè)計單位三方簽署的設(shè)備材料結(jié)算量確認(rèn)單，采購合同也約定“根據(jù)實際用量據(jù)實結(jié)算”，并且確實得到一貫執(zhí)行，可采用重點(diǎn)抽查法；如果測試結(jié)果表明：設(shè)備材料款結(jié)算沒有三方簽署的結(jié)算量確認(rèn)單，并且合同中未約定據(jù)實結(jié)算，則要擴(kuò)大審計樣本量，甚至進(jìn)行全面審計。

實際工作中，由于竣工決算審計人員通常是財務(wù)專業(yè)背景，識圖算量比較困難，往往會忽略將“合同采購量與竣工圖（或施工圖）量進(jìn)行比較”這一關(guān)鍵的審計程序，只注重合同簽署程序的完備性、付款與合同的一致性審查，不注重“量”的審核把關(guān)，可能會得出不公正的審計結(jié)論。此外，做好該部分審計，要重視與相關(guān)的工程、設(shè)計等人員的溝通，及時取證。

（3）工程建設(shè)其他費(fèi)用的審計。

工程建設(shè)其他費(fèi)用一般包括建設(shè)管理費(fèi)（含建設(shè)單位管理費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)和工程質(zhì)量監(jiān)督費(fèi)）、建設(shè)用地費(fèi)、可行性研究費(fèi)、勘察設(shè)計費(fèi)、環(huán)境影響評價費(fèi)、勞動安全衛(wèi)生評價費(fèi)、工程保險費(fèi)、聯(lián)合試運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)、特殊設(shè)備安全監(jiān)督檢驗費(fèi)、審計費(fèi)、招投標(biāo)費(fèi)、其他費(fèi)用等。主要審查建設(shè)單位是否嚴(yán)格按照規(guī)定的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)控制工程建設(shè)其他費(fèi)用。此外，此類型的費(fèi)用，不直接構(gòu)成資產(chǎn)，但它有助于資產(chǎn)的形成，是建設(shè)單位在工程建設(shè)過程中發(fā)生的共同性費(fèi)用，應(yīng)由受益的各項資產(chǎn)共同負(fù)擔(dān)，因此，還需要審查其分?jǐn)偳闆r是否合理。除把握好以上關(guān)鍵環(huán)節(jié)、關(guān)鍵內(nèi)容審計之外，審計人員還應(yīng)結(jié)合以上審計結(jié)果、內(nèi)部控制審查結(jié)果，對照批文、設(shè)計文件、財務(wù)資料等，對竣工財務(wù)決算報表中填列的其他數(shù)據(jù)及竣工決算說明書內(nèi)容的正確性進(jìn)行全面審查。

三、做好竣工財務(wù)決算審計總體思路

1.審查內(nèi)部控制。根據(jù)內(nèi)部控制測試結(jié)果，有針對性地設(shè)計、實施進(jìn)一步審計程序，以提高審計效率；針對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控薄弱點(diǎn)，提出完善建議，以促進(jìn)提高建設(shè)項目管理水平。

2.把握審計的關(guān)鍵點(diǎn)。竣工決算綜合反映工程實際造價、建設(shè)成果，且實際造價影響建設(shè)成果，因此，審計的關(guān)鍵點(diǎn)是竣工決算中反映的工程造價的正確性，即工程建設(shè)支出的正確性。

3.提高審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)。工程竣工決算審計專業(yè)性較強(qiáng)，對工程取費(fèi)識圖的能力要求較高，需要審計人員加強(qiáng)工程造價、工程技術(shù)等相關(guān)專業(yè)知識的學(xué)習(xí)，掌握相關(guān)的技能，持續(xù)提高專業(yè)勝任能力和審計質(zhì)量。