基于ERP系統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部控制有效性的能力成熟度模型

王國(guó)清

摘 要：目前，隨著ERP系統(tǒng)在企業(yè)內(nèi)部的逐步使用，越來(lái)越多先進(jìn)的管理思想、管理方式、管理手段被應(yīng)用到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中，極大地改善了企業(yè)業(yè)務(wù)流程，提高了企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，推動(dòng)了企業(yè)整體發(fā)展和變革，進(jìn)一步促進(jìn)了財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的融合，對(duì)企業(yè)內(nèi)控的有效性提出了更高的需求。文章通過(guò)分析內(nèi)部控制有效性的國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀，結(jié)合ERP環(huán)境對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的影響，從而建立能力成熟度模型來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)基于ERP系統(tǒng)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。

關(guān)鍵詞：成熟度模型 內(nèi)部控制 有效性

中圖分類號(hào)：F233 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2015）08-107-02

隨著我國(guó)上市公司開始全面編制并披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告以來(lái)，內(nèi)部控制體系評(píng)價(jià)過(guò)程中存在的諸多問(wèn)題逐漸顯現(xiàn)出來(lái)，如評(píng)價(jià)過(guò)于主觀、可靠性差等等，尤其是在ERP環(huán)境下，內(nèi)部控制的有效性問(wèn)題引起我國(guó)廣大企業(yè)的關(guān)注。筆者將從構(gòu)建評(píng)價(jià)模型角度，對(duì)此進(jìn)行探討。

一、內(nèi)部控制有效性的研究現(xiàn)狀

1992年，COSO委員會(huì)制定了對(duì)全世界產(chǎn)生廣泛影響的COSO報(bào)告，它認(rèn)為內(nèi)部控制整體架構(gòu)主要由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五項(xiàng)要素構(gòu)成。它提出如果管理層能夠保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理中能夠遵守法律規(guī)章制度，并且企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)可靠，則說(shuō)明內(nèi)部控制系統(tǒng)是有效的。Rajendra P Srivastava（1985）在內(nèi)部控制可靠性的理論模型中，提出內(nèi)部控制系統(tǒng)輸出信息與輸入原始信息的可靠性、控制活動(dòng)及控制活動(dòng)的數(shù)量三個(gè)特征的觀點(diǎn);KPMG（1999）在其《內(nèi)部控制：實(shí)務(wù)指南》中也強(qiáng)調(diào)：保證內(nèi)部控制有效性需要一個(gè)持續(xù)的監(jiān)督過(guò)程;Doyle J、Ge W、McVay S（2007）的研究認(rèn)為，公司治理機(jī)制越健全，內(nèi)部控制存在缺陷的可能就越小。Dr.David Brewer and William List、CA、Hon FBCS（2004）提出用諸如the time of detection（TD）、The time that the damage caused by the event is fixed（TF）、The time limit after which（T W）時(shí)間單位來(lái)測(cè)量?jī)?nèi)部控制有效性模型并提出用內(nèi)部控制的成本效益來(lái)度量?jī)?nèi)部控制有效性。

但我國(guó)大部分企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)部控制的內(nèi)涵與外延的理解還停留在內(nèi)部牽制階段，認(rèn)為內(nèi)部控制就是“職責(zé)分工、崗位分離、授權(quán)授信、內(nèi)部審計(jì)等”，與國(guó)際水平還有相當(dāng)?shù)牟罹?。?cái)政部在陸續(xù)出臺(tái)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，標(biāo)志著理論框架的日臻完善，這使我國(guó)逐漸擺脫了過(guò)去那種內(nèi)部控制規(guī)范政出多門的狀況，并日趨于規(guī)范化和統(tǒng)一化。然而，不管從國(guó)內(nèi)視角還是國(guó)際視角，評(píng)價(jià)實(shí)踐所依據(jù)的模型更多地體現(xiàn)了概念框架的性質(zhì)，即主要側(cè)重于提供一些原則性的指導(dǎo)意見(jiàn)，過(guò)于寬泛，其實(shí)踐操作性不強(qiáng)。從目前來(lái)看，專門針對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模型設(shè)計(jì)與應(yīng)用的文獻(xiàn)相對(duì)較少。鑒于此，筆者著眼于企業(yè)內(nèi)部控制的有效性模型的構(gòu)建。

二、ERP系統(tǒng)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

現(xiàn)代信息技術(shù)尤其是ERP技術(shù)在企業(yè)的廣泛應(yīng)用，極大地?cái)U(kuò)展了內(nèi)控管理的廣度和深度：一方面改變了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制環(huán)境，提高了企業(yè)運(yùn)行效率及整體績(jī)效，使得內(nèi)控目標(biāo)得到持續(xù)優(yōu)化;內(nèi)控管理由依靠經(jīng)驗(yàn)為主的評(píng)價(jià)方法逐步轉(zhuǎn)變?yōu)閼{借系統(tǒng)來(lái)實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化、統(tǒng)一化并快速實(shí)施創(chuàng)新的模式，定期評(píng)價(jià)變?yōu)閷?shí)時(shí)考核，為企業(yè)及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)存在的缺陷和執(zhí)行過(guò)程中的種種缺失，并適時(shí)控制經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)及企業(yè)管理中風(fēng)險(xiǎn)提供更加有效的依據(jù);另一方面控制信息的實(shí)時(shí)共享也會(huì)暴露出內(nèi)控體系方面一些亟待解決的問(wèn)題，給財(cái)務(wù)控制提出了挑戰(zhàn)，帶來(lái)更大的安全風(fēng)險(xiǎn)。因此，在ERP環(huán)境下，企業(yè)更加需要注重內(nèi)部控制的有效性。

三、引入能力成熟度的可行性

能力成熟度模型（CMM）是美國(guó)卡內(nèi)基·梅隆大學(xué)軟件工程學(xué)院開發(fā)的，它把軟件開發(fā)視為一種過(guò)程，并根據(jù)統(tǒng)計(jì)質(zhì)量管理的理論對(duì)軟件開發(fā)進(jìn)行過(guò)程管理，確保滿足規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化的要求。并通過(guò)嚴(yán)格規(guī)范化的措施確保其遵守執(zhí)行，從而使軟件開發(fā)實(shí)現(xiàn)過(guò)程可控，結(jié)果具有可預(yù)見(jiàn)性，其核心是“持續(xù)改進(jìn)”，讓大多數(shù)問(wèn)題在項(xiàng)目進(jìn)行過(guò)程中就被提前發(fā)現(xiàn)，在過(guò)程中加以控制和管理。

從系統(tǒng)論的角度看，企業(yè)內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)主要有內(nèi)外兩個(gè)方面：企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)有效性和執(zhí)行的有效性。來(lái)自內(nèi)控設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)在網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用發(fā)展和ERP供應(yīng)商的不斷改進(jìn)的情況下，風(fēng)險(xiǎn)在逐漸弱化。而表現(xiàn)在實(shí)施、使用過(guò)程中的執(zhí)行有效性問(wèn)題則比較突出、相對(duì)集中。因此，可以用企業(yè)內(nèi)控有效性的能力增長(zhǎng)度來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)，讓不同級(jí)別的成熟度代表不同內(nèi)控有效性的增長(zhǎng)潛力，各個(gè)成熟度級(jí)別都是有明確定義的、并且能夠向更高成熟度提升的平臺(tái)。隨著ERP內(nèi)部控制的推廣應(yīng)用，企業(yè)必將由經(jīng)驗(yàn)管理向科學(xué)管理、由定性管理向定量管理、由結(jié)果控制向過(guò)程控制、由反饋控制向前向控制轉(zhuǎn)變。

四、基于ERP系統(tǒng)的內(nèi)部控制有效性模型設(shè)計(jì)

（一）內(nèi)控有效性的能力成熟度等級(jí)劃分

參考借鑒CMM的理念思維，必須先將內(nèi)控有效性的能力成熟度等級(jí)定義為一個(gè)能反映企業(yè)內(nèi)控有效性能力不斷改進(jìn)水平的演變平臺(tái)，成熟度等級(jí)可劃分為五個(gè)，分別是：第一個(gè)是初始級(jí)，第二個(gè)是可管理級(jí)，第三個(gè)是已標(biāo)準(zhǔn)化級(jí)，第四個(gè)可評(píng)價(jià)級(jí)，第五個(gè)是優(yōu)化級(jí)。每個(gè)能力成熟度等級(jí)相應(yīng)反映企業(yè)內(nèi)控在不同階段的不同特征及有效性狀況，其模型框架如圖1所示。

1.初始級(jí)階段。通常企業(yè)內(nèi)部控制的初始級(jí)階段是混亂無(wú)序的，突出主要表現(xiàn)在企業(yè)對(duì)ERP系統(tǒng)模塊具體內(nèi)容不清楚，對(duì)基于ERP的內(nèi)部控制需求不明確，對(duì)如何基于ERP系統(tǒng)實(shí)施內(nèi)控不知道;內(nèi)部控制體系設(shè)計(jì)不健全、不完善，即使設(shè)計(jì)完善，執(zhí)行也存在問(wèn)題，而且遇到問(wèn)題經(jīng)常放棄原有方案?？傮w而言，主要表現(xiàn)為企業(yè)的內(nèi)部控制體系隨著ERP系統(tǒng)的實(shí)施不斷進(jìn)行調(diào)整與變更，其實(shí)施結(jié)果無(wú)法預(yù)測(cè)，常常超預(yù)算或拖進(jìn)度，沒(méi)有形成穩(wěn)定的內(nèi)部控制體系，更談不上有效性了。

2.可管理級(jí)階段。在可管理級(jí)階段，相較初始級(jí)有了一定提升和改進(jìn)，表現(xiàn)在：企業(yè)能夠針對(duì)ERP軟件實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的功能負(fù)責(zé)，對(duì)于管理過(guò)程出現(xiàn)的問(wèn)題時(shí)能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)并相應(yīng)采取改進(jìn)辦法和措施，積累了一定的基于ERP系統(tǒng)實(shí)施內(nèi)部控制的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)ERP軟件實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制達(dá)到了制度化、可控制的程度，但存在的不足是對(duì)企業(yè)新舊內(nèi)部流程很少進(jìn)行對(duì)比分析，可能會(huì)忽視文檔管理，這些問(wèn)題會(huì)帶來(lái)內(nèi)部控制的后期維護(hù)隱患。但就整體而言，這個(gè)階段執(zhí)行基本有效，能夠進(jìn)行。

3.已標(biāo)準(zhǔn)化級(jí)階段。在已標(biāo)準(zhǔn)化級(jí)階段，表現(xiàn)在基于ERP實(shí)施過(guò)程的內(nèi)部控制管理得到了相應(yīng)系統(tǒng)的闡述，并且全部能夠標(biāo)準(zhǔn)化其主要活動(dòng)領(lǐng)域，體現(xiàn)在不僅能夠?qū)?nèi)控過(guò)程及其可交付的文檔內(nèi)容有標(biāo)準(zhǔn)、對(duì)內(nèi)控目標(biāo)計(jì)劃有明確定義，而且能夠?qū)ζ髽I(yè)各個(gè)部門、環(huán)節(jié)的責(zé)任有明確規(guī)定，內(nèi)部控制管理達(dá)到了文檔化標(biāo)準(zhǔn)要求，使內(nèi)控管理人員能夠獲得精確、即時(shí)的狀態(tài)信息，能夠很好地理解并遵循內(nèi)部控制管理制度。這個(gè)階段，內(nèi)部控制制度成熟、設(shè)計(jì)合理，執(zhí)行有效。

4.可評(píng)價(jià)級(jí)階段。在可評(píng)價(jià)級(jí)階段，主要表現(xiàn)在已標(biāo)準(zhǔn)化級(jí)基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)控目標(biāo)及其實(shí)施過(guò)程建立了定量化的評(píng)價(jià)管理，能夠量化內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的各種因素，分析內(nèi)部控制的成熟度水平，并通過(guò)量化分析對(duì)內(nèi)部控制采取相應(yīng)措施。因此，整個(gè)階段具有可評(píng)價(jià)的高質(zhì)量。

5.優(yōu)化級(jí)階段。在優(yōu)化級(jí)階段，內(nèi)控有效性已達(dá)到了最高級(jí)，企業(yè)通過(guò)管理變革的合理預(yù)期、有效控制，通過(guò)ERP系統(tǒng)的應(yīng)用使內(nèi)部控制過(guò)程持續(xù)優(yōu)化，最終實(shí)現(xiàn)預(yù)期結(jié)果。該層級(jí)內(nèi)部控制體系設(shè)計(jì)合理且適當(dāng)，執(zhí)行非常有效，有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（二）應(yīng)用內(nèi)控有效性能力成熟度模型策略

內(nèi)控有效性能力成熟度模型在對(duì)能力成熟度等級(jí)劃分中充分體現(xiàn)出了“持續(xù)改進(jìn)”的理念，主張企業(yè)在既有管理機(jī)制下逐步對(duì)內(nèi)部控制過(guò)程調(diào)整，在管理過(guò)程中改進(jìn)、糾正，逐漸達(dá)到規(guī)范化、制度化的管理目標(biāo)。但模型并未能明確提出怎么做才能達(dá)到某一能力成熟度。從企業(yè)管理實(shí)際出發(fā)，首先，必須考慮到內(nèi)控有效性能力提高的是持續(xù)不斷改進(jìn)的過(guò)程，需要通過(guò)持續(xù)不斷地提高內(nèi)控管理人員自身素質(zhì)，提升內(nèi)控管理人員應(yīng)用管理思維，不管改進(jìn)完善ERP系統(tǒng)的實(shí)施管理制度來(lái)逐步實(shí)現(xiàn)。其次，企業(yè)都有各自的特點(diǎn)和具體情況，需要在企業(yè)管理實(shí)踐中不斷改進(jìn)、修正，設(shè)置適應(yīng)企業(yè)自身關(guān)鍵過(guò)程域和成熟度目標(biāo)，才能達(dá)到ERP實(shí)施管理的效率最大化。最后，內(nèi)控制有效性能力成熟度模型追求的是連續(xù)的過(guò)程，企業(yè)的內(nèi)控有效性能力成熟度水平的提高是無(wú)止境的。

三、結(jié)論

內(nèi)控有效性能力成熟度模型依據(jù)CMM的分級(jí)把內(nèi)控有效性情況相應(yīng)地進(jìn)行了分級(jí)，從ERP系統(tǒng)管理現(xiàn)狀從國(guó)內(nèi)外進(jìn)行了分析，提出了影響基于ERP系統(tǒng)的內(nèi)控管理能力提升的關(guān)鍵因素，從而達(dá)到了使內(nèi)控管理能力能夠持續(xù)改進(jìn)的目的。然而，以上對(duì)內(nèi)部控制有效性管理能力成熟度模型的分析只是模型的基本形態(tài)，要逐步完善這個(gè)模型，還需要在深入研究?jī)?nèi)部控制有效性實(shí)施過(guò)程的基礎(chǔ)上嘗試設(shè)定該模型在分級(jí)上的關(guān)鍵過(guò)程及實(shí)踐。

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（作者單位：山西先行經(jīng)貿(mào)有限公司 山西太原 030013）

（責(zé)編：若佳）