公益性捐贈財稅處理的變化及其影響

（天津商業大學寶德學院 天津300384）

新會計準則的指導思想是提高財務報告的相關性。財務報告是市場經濟條件下溝通投資者與經營者的商業語言，能夠真實地反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量。同一交易事項記入不同的會計科目，對企業的償債能力、盈利能力的分析將產生重大影響。企業接受捐贈是一項非日常性經營活動，會導致所有者權益的增加，與所有者投入資本無關的經濟利益的流入，屬于利得。企業公益性捐贈支出是企業承擔社會責任的一種表現形式。公益性捐贈，是指企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。隨著公益性社會團體的范圍越來越寬，通過減稅政策刺激企業進行公益性捐贈，將進一步落實企業的社會責任。同時，捐贈也是企業社會資本的一種投入，通過捐贈可以建立良好的企業形象、提高員工的參與度和士氣、獲取同業或社區對企業的尊重與認可、體現企業的價值觀和經營理念。

一、公益性捐贈會計處理的變化及其對財務報表的影響

（一）從受贈方的角度。原準則規定，企業接受捐贈記入“資本公積”科目，直接增加股東權益，同時，增加了管理當局的管理成本。追求股東利益的最大化只是企業價值的一部分，股東財富最大化并不等于企業創造的社會財富最大化。企業不僅是股東獲取利潤的工具，也應該成為為其他利益相關者服務的工具。為了真實地反映企業創造社會價值的能力，減輕管理者的壓力，新會計準則規定，企業接受捐贈，將捐贈利得記入“營業外收入”科目。

資產負債表中，與原準則相比，受贈方股東權益增加額減少。產權比率等于負債總額除以股東權益。負債總額一定的條件下，股東權益的減少將提高產權比率，表明企業的長期償債能力下降，債權人權益的保障程度降低，且其承擔的風險加大。因此迫使管理者提高企業的營運能力，賺取更多的利潤，保障債權人的權益，發揮財務杠桿的作用。

利潤表中，與原準則相比，受贈方利潤總額增加，從而凈利潤也增加。首先成本利潤率等于利潤總額除以成本費用總額。企業接受捐贈，在準則變化前后都存在必要的成本費用支出，利潤總額的增加使成本利潤率上升，企業為取得利潤而付出的代價減少，平滑了管理者的心理壓力，同時增加了管理者盈余管理的空間。從資本盈利能力分析，凈資產收益率是評價企業自有資本及其積累獲取報酬水平的最具綜合性與代表性的指標。凈資產收益率等于凈利潤除以平均凈資產。股東權益的減少和凈利潤的增加使凈資產收益率提高，表明企業自有資本獲取收益的能力增強，運營效益提高。每股收益等于凈利潤除以普通股平均股數。企業接受公益性捐贈增加了營業外收入，進而增加了凈利潤。由此可見，企業的每股收益得到了提高，同時，市盈率會下降。

（二）從捐贈方的角度。從捐贈方來看，新舊會計準則都要求將捐贈記入“營業外支出”科目核算。現有的研究已經證實企業的公益性捐贈和經營績效有著某種程度的因果關系。杜興強、杜穎潔（2010）實證研究了基于突發性自然災害情況下的公益性捐贈對公司會計業績和市場績效的影響。研究結果表明，進行公益性捐贈的上市公司的會計業績和市場績效顯著增加，上市公司的積極性公益捐贈顯著提升了其會計業績和市場績效，捐贈金額越多，會計業績和市場績效越好。中國企業家調查系統 （2007）公布的《中國企業經營者成長與發展專題調查報告》明確指出，71.3%的企業家履行社會責任的首要動因是 “提升企業品牌形象”。概而言之，公益性捐贈最終將會以一種無形的方式提高企業的業績。一家具有權威性的美國機構對463家美國公司的捐贈策略和收益進行了深入調查。調查顯示，有遠見的公司都有一套全面性的捐贈指引，并且經常更新、改善。具體包括4個方面：捐贈項目和公司的營業目標掛鉤；捐贈會為公司取得可量度的回報；捐贈改善公司的形象，提高員工的士氣和歸屬感；捐贈策略和顧客的選擇有更密切的關系。對于捐贈帶來的利益，調查結果是：改善公司的形象（75%）和提高員工的參與和士氣（52%）是最重要的利益，隨后依次是與顧客的關系得到改進 （20%），產品銷量的增加（7.2%）和更多的媒介報道（3.6%）。美國的《戰略管理雜志》（SMJ）曾以 469家來自不同行業的公司為調查對象，研究和驗證了企業公民理念與公司的營業成績之間的關系。結論表明：資產回報率和公司的社會公益成績有非常顯著的正相關關系；銷售回報率和公司的社會公益成績，有顯著的正相關關系；投資回報率和公司的社會公益成績，有正面的但不是很顯著的相關關系。同時，捐贈也隱藏著許多潛在的問題：捐贈資產的質量，有些企業以次充好，將企業的劣質商品捐贈出去，既獲得稅前扣除又解決存貨積壓問題，虛增企業的盈利水平，抬高企業業績。規范捐贈資產用途，可以有效區分企業借公益性捐贈的名義向關聯方輸送利益的行為。

二、公益性捐贈的稅收激勵

（一）公益性捐贈的企業所得稅制度。首先，《企業所得稅法》增大了公益性捐贈支出稅前扣除比例，由年度應納稅所得額的3%提高到年度利潤總額的12%。通過非營利組織、社會團體和國家機關向農村義務教育的捐贈、向紅十字事業的捐贈及對公益性青少年活動場所的捐贈，按照稅法規定，可在繳納企業所得稅前準予全額扣除。其次，扣除基數發生了變化。由原來年度應納稅所得額改為年度利潤總額，以年度利潤總額為基數進行計算，不需要再將公益性捐贈支出倒算，這不僅使捐贈支出扣除額的計算基數擴大，而且簡便了計算程序，同時方便了稅收征管。

（二）公益性捐贈的個人所得稅制度。《個人所得稅法》規定，個人將其所得通過規定的社會團體或國家機關進行公益性捐贈，不超過申報的應納稅所得額30%的部分，允許在計算個人所得稅時扣除。還有一些特殊情況：向我國紅十字事業的捐贈；向公益性青少年活動場所的捐贈；向農村義務教育的捐贈；對老年服務機構的捐贈；向中華健康快車基金會等單位的捐贈；向我國地震災區的捐贈可以全額扣除。

（三）享受稅收優惠政策時應關注的問題。首先，要通過合規的捐贈途徑。企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門對公益事業的捐贈才允許稅前扣除。企業直接向受助對象的捐贈是不能在所得稅前扣除的。其次，必須取得合規的票據。企業公益性捐贈一定要取得由中央或省級財政部門統一印制的公益性捐贈票據，并加蓋接受捐贈或轉贈單位的財務專用章。最后，計算基數是按企業會計準則確定的利潤總額。企業實施公益性捐贈當年利潤總額為負數時，則不能計算扣除公益性捐贈支出。

稅收優惠是激勵社會公益性捐贈的重要手段。國家對公益性捐贈行為給予稅收優惠政策是為了引導經濟資源得到合理的配置，縮小貧富差距，增進社會公共事業的物質基礎，促進社會公益和慈善事業的發展。

三、結束語

公益性捐贈是一把雙刃劍。捐贈導致企業的資產減少，同時提高企業的社會價值。企業在發展壯大的同時，要勇于承擔社會責任。企業社會責任是指企業對社會合乎道德的行為，特別是指企業在經營上須對所有的利益相關者（stakeholders）負責，而不只是對股東負責。企業捐贈不僅是企業社會責任的重要組成部分，同時具有創造和實現社會價值的更為積極的作用。企業承擔某些社會責任，以有效改善企業競爭環境為導向的慈善行為，這種行為必然推動企業社會責任和經濟目標由內在沖突走向相互兼容，從而給企業帶來持續的競爭優勢。雖然捐贈減少了現金流量，但投資者的價值認同使其在資本市場上依然能夠實現較高的公司價值。根據信號傳遞理論，“捐贈行為”傳遞給潛在的投資者，能推動公司股價的上揚。隨著公眾對于企業社會責任的偏好加強，捐贈行為間接地有助于公司營業利潤的增加，進而對公司價值產生了正面影響。公司價值不僅包括對于股東的投資回報，而且包括公眾所給予的聲譽回報，這兩者分別構成了公司的現金流價值和社會價值。伴隨著我國資本市場的發展和企業經濟實力的逐漸增強，越來越多的企業將會選擇以公益性捐贈的方式回報社會，履行應盡的社會責任。