基于ERP環境下高校內部控制模式博弈分析研究

（廣東工業大學 廣東廣州510006）

隨著我國高等教育的快速發展、高校辦學規模的迅速擴大以及教育體制改革和市場經濟改革的不斷深化，原本由人來主導的傳統內部控制方法已逐漸不能適應當前高校日益復雜的控制環境和控制內容，致使內部控制效率過低，內部控制成本增加，難以完全實現內部控制目標。利用ERP管理系統對各項資源進行共享與利用，加強內部控制已經成為當下高校管理特別是財務管理的一個重要發展趨勢。

一、ERP管理系統與高校內部控制的聯系

ERP是企業資源計劃（Enterprise Resource Planning）的簡稱，ERP管理系統是指建立在信息技術的基礎上，以系統化的管理思想為企業決策層及員工提供決策運行手段的管理平臺。由于高校與企業在內部控制上有很大的共通性，在ERP環境下，通過業務流程和會計流程的重新設計、改進和再造，同樣能實現高校管理思想、管理模式和信息技術的集成，能為實現高校內部控制目標提供更為先進的管理技術和手段。

高校作為一個特殊的經濟主體，與企業內部控制也存在著一定的區別，具體表現在高校內部控制的目的是有效防范舞弊和預防腐敗，從而提高公共服務的效率和效果，從而更好地服務于整體社會經濟的發展，而企業內部控制的目的是實現股東利益最大化；高校內部控制側重于合理保證單位經濟活動的合法合規、資產安全和使用有效，而企業內部控制則更側重資金的使用效率和效益。

二、ERP管理系統對加強高校內部控制的作用

（一）強化高校內控意識，完善內部控制機制

ERP管理系統通過對高校各項業務流程的重新設計、改進和再造，并集成學校領導層的管理思想和管理模式，最終形成一個以財務部門為核心、覆蓋學校各個部門的內部控制體系。該內部控制體系通過網絡信息化技術實時連接校內各個業務部門，可以實現學校各部門在同一平臺上的信息、資源共享和一體化處理，各信息需求者可以通過該系統實時獲取所需信息。相對開放的ERP管理系統也為學校各部門提供了暢通的溝通渠道，使學校各部門的員工能清楚地了解內部控制體系和各自的權責，有利于校內跨部門業務活動的溝通協作及控制監管，同時管理者也可以隨時掌握內部控制體系的執行與生效情況。

（二）提高高校會計信息質量、財務控制能力和財務決策能力

與傳統的管理系統相比，ERP管理系統具有對用戶信息的記錄和集成更加全面，能顯著地提升用戶的會計信息質量。由于ERP管理系統是面對用戶的數據集成系統，能夠對高校內部的業務和財務信息進行系統的集成，方便高校在宏觀上對所有的信息進行掌控，能使會計部門在系統中便捷地獲取所需的數據，及時進行相關事項的確認和處理，從而提高會計信息的及時性和有效性。ERP管理系統生成的會計信息能支持高校財務部門對各項業務信息進行及時、完整和真實的核算與監督，從而提高高校的財務控制能力，有利于實現高校財務管理從核算型到管理型的轉變。在ERP環境下，高校會計信息的輸出具有形式、內容多樣化的特征，會計信息能夠滿足不同使用者的需求，同時由于系統具有向上向下的信息鉆取功能，使得高校能夠獲得系統使用相關者的大量信息，并通過對這些信息進行分析，能夠進行有效的事前預測、監督和信息整合，從而建立起一套高校財務決策支持系統，提高高校的財務決策能力。

（三）加強高校對經濟活動的過程控制，發揮內部審計職能，完善內部控制制度

ERP管理系統進一步強化了會計電算化和自動化功能。在ERP管理系統中，可以通過系統的事前設置，將與款項收、付相關業務外的其他業務，在填制好與之相關的業務憑證并輸入會計信息系統后，會計人員只需在會計信息系統內對憑證上的信息進行審核，如信息無誤則系統就會自動將憑證生成，從而減少其中的人為干預。通過這樣的業務流程，ERP管理系統能夠強化對經濟活動的過程控制。在ERP環境下，高校各部門的業務信息均為實時采集、及時生成，內部信息溝通具有及時、雙向的特點，從而在控制經濟活動的經濟性、有效性過程中發揮顯著作用。通過運用ERP管理系統，高校內部審計人員能及時獲得所需信息，方便查找管理漏洞、識別并防范高校運營的各項風險、防范舞弊行為和預防腐敗，完善內部控制體系。

三、ERP管理系統環境下高校內部控制存在的問題

ERP管理系統為高校內部控制體系的建設和進一步完善提供了很好的平臺和工具，但是在ERP管理系統環境下，高校的內部控制仍然會存在一些問題。

（一）ERP管理系統在重新設計、改進和再造業務流程的過程中會造成會計質量風險

由于ERP管理系統的業務流程經過重新設計、改進和再造后，與傳統的會計處理方式差異很大，相關的崗位員工需要重新接受培訓以適應新的操作方式。然而在改變的過程中，不可避免會帶來一些人為的不確定因素，會造成會計質量風險。

（二）ERP管理系統會增加高校控制環境的風險

首先，在ERP環境下，各項業務的處理全部以計算機集成為主，但計算機系統的復雜性也會增加潛在的應用風險，如電子數據可以被方便地改寫和刪除，電子數據的處理過程無法直觀觀測等，都增加了電子數據的安全風險。其次，ERP管理系統會改變高校內部的組織結構體系，在使得管理結構扁平流程化、內部控制層次減少、內部控制責任劃分更加明確、內部控制效率更高的同時，其相對公開的信息溝通渠道也會使得部分需要保密的信息會被高校內外部非授權人員比較容易的獲得，增加了信息外泄的風險。

（三）ERP管理系統會產生新的內部控制監督盲點

在ERP環境下，內部控制體系的有效性不再僅僅依靠傳統的常規性檢查、審批、核準人員或復雜的控制程序，而是依靠信息化技術對內部控制體系流程進行合理的設計和固化，從而達到經濟、高效地實現內部控制目的。ERP環境下的內部控制體系是以程序控制為主，將人工控制與程序控制相結合，能有效增強內部控制體系的檢查、預防和糾正功能。但ERP管理系統的程序控制也會增加高校內部體系的難度與復雜性。在ERP環境下，由于程序化的內部控制體系有效性取決于ERP軟件程序設計的質量及后期維護，如果程序設計發生差錯或維護不當使得內部控制失去作用，那么內部控制失效的漏洞可能長期發現不了，產生內部控制監督的盲點，從而使得ERP管理系統由于程序運行的重復性而反復發生相同的錯誤。

（四）ERP管理系統的其他運用缺陷

由于ERP管理系統業務運營復雜和維護成本高，規模較小的高校不太適合采用。此外，如果高校自身的內部控制制度建設不健全、不科學及內部控制從業人員素質達不到要求，也會使得ERP管理系統的運用效果大打折扣。

四、ERP環境下高校內部控制的博弈模型分析

博弈論又被稱為對策論（Game Theory），是研究具有斗爭或競爭性質現象的數學理論和方法。博弈論主要通過考慮博弈模型中的個體的預測行為和實際行為，并研究它們的優化策略。為了更好地分析ERP環境下高校內部控制體系，本文基于博弈模型，對高校內部控制過程中的參與者進行分析。

（一）博弈模型的基本假設

對于博弈模型，我們做以下假設：參與博弈雙方為管理者與員工；雙方為完全理性人；管理者內部控制耗費的成本為C，管理者因進行內部控制使得員工減少舞弊行為而帶來的收益為L1，員工因沒有舞弊行為所獲得的獎勵為L2，員工因舞弊行為所取得的收益為S1，員工因舞弊行為被發現而受到的處罰損失為S2。并假設如果管理者進行內部控制且員工沒有舞弊行為，那么員工一定能夠得到獎勵；如果管理者沒有進行內部控制，那么員工不會得到獎勵；如果員工有舞弊行為，被發現一定會被處罰。

第一種情況：員工沒有舞弊行為，管理者進行內部控制。這時員工的最終收益為獎金L2，也不會取得舞弊收益S1。管理者的耗費是進行內部控制所耗費的成本C，由于員工沒有舞弊行為，所以不會得到處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（L2，-C1）。

第二種情況：員工沒有舞弊行為，管理者不進行內部控制。這種情況下員工不會因為沒有舞弊行為而得到獎勵L2，也不會取得舞弊收益S1。管理者無需付出成本C，當然也沒有處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（0，0）。

第三種情況：員工有舞弊行為，管理者進行內部控制。員工在管理者進行內部控制下被發現了舞弊行為，必然會受到處罰S2。高校在獲得員工因舞弊行為而被處罰的罰金S2的同時，也付出了因進行內部控制所耗費的成本C。所以員工與管理者的收益分別是（S1-S2，L1+S2-C）。

第四種情況：員工有舞弊行為，管理者不進行內部控制。由于管理者沒有進行內部控制，因此員工不會獲得獎勵L2，但會因舞弊行為而取得收入S1。管理者因沒有進行內部控制，因此不會耗費成本C，但也沒有取得處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（S1，0）。

（二）博弈的基本模型

按照以上假設，我們建立一個管理者與員工博弈樹模型（見下頁圖）。根據博弈樹模型，我們運用混合策略的模型收益來對博弈雙方進行預期收益分析。

1.我們假設員工發生舞弊行為的概率為P，不發生舞弊行為的概率為 1-P，（0＜P＜1）。

管理層選擇進行內部控制的期望收益

管理者與員工博弈樹模型圖

管理層選擇不進行內部控制的期望收益

令①=②，則 PL1-PS1-C=-PS1，得 P=C／L1。

2.我們假設管理層選擇進行內部控制的概率為Q，不進行內部控制的概率為 l-Q，（0＜Q＜1）。

員工選擇不進行舞弊行為的期望收益

員工選擇進行舞弊行為的期望收益

令③=④，則 0=L2-S2Q，得 Q=L2／S2。

由此，得到最佳對策的納什均衡是 P=C／L1，Q=L2／S2。

在博弈模型中，因為 0≤P≤l，所以 0≤C／L1≤l，即管理者進行內部控制所耗費的成本應不大于其取得的收益。因此我們可以得出：如果員工發生舞弊行為的概率P＜C／L1，管理者的最佳對策是不進行內部控制；如果員工發生舞弊行為的概率P＞C／L1，管理者的最佳對策是進行內部控制；如果員工發生舞弊行為的概率P=C／L1，對于管理者來說，進行內部控制或者不進行內部控制的效益是相同的。

在博弈模型中，因為 0≤Q≤l，所以 0≤L2／S2≤l，即員工因舞弊行為取得的收益不能超過因舞弊行為被處罰的損失。因此我們可以得出：如果管理者進行內部控制的概率Q＜L2／S2，員工的最佳對策是進行舞弊；如果管理者進行內部控制的概率Q＞L2／S2，員工的最佳對策是不進行舞弊；如果管理者進行內部控制的概率Q=L2／S2，對于員工來說，選擇舞弊或者選擇不舞弊的效益相同。

從上面分析可知，員工與管理者的混合策略博弈達到納什均衡需要兩個前提條件：一是管理者進行內部控制所耗費的成本應不大于其取得的收益；二是員工因舞弊行為取得的收益不能超過因舞弊行為被處罰的損失。

五、ERP環境下高校內部控制模式的優化策略

通過對博弈模型的分析，結合在ERP環境下高校實施內部控制過程中出現的問題，我們對高校內部控制模式可以采取以下優化策略。

（一）重新設計、優化高校內控結構，逐步將內部控制體系嵌入ERP管理系統中

根據對博弈模型的分析，高校內部控制失效的主要原因：一是進行內部控制所耗費成本過高，二是員工因舞弊行為受到的處罰較低。因此，高校必須根據這兩大原因并結合高校的實際情況對內部控制體系和結構進行重新設計和優化，比如適當加大對員工舞弊行為的處罰力度，對員工工作進行適當頻度的抽查等，通過這些可行的舉措，優化內部控制模式，提高內部控制的有效性，充分發揮高校內部控制的防范作用。

高校應建立起一套職責明確、管理科學、權利和義務相匹配的內部控制制度，防止內部控制制度被人為控制，嚴格執行內部會計與審計制度。通過合理的激勵與約束機制，調節管理者和員工之間的關系。

ERP管理系統具有極強的包容性，其應用也在不斷完善和拓展。我們可以通過從財務模塊開始，逐步擴展融入ERP的內部控制系統，當所有預定的控制程序和參數被固化到ERP管理系統后，就初步完成將內部控制體系嵌入ERP管理系統之中。

（二）加強對ERP管理系統軟硬件的管理，提升高校內部從業人員素質

ERP管理系統要發揮作用依賴的是一個強大的軟硬件平臺，因此要加強對軟硬件系統的維護與評價，定期進行維護及不定期測試系統上運行提供的數據是否真實、準確、可靠，保證這個平臺的穩定與高速運行。

ERP管理系統是一個跨部門、跨專業的平臺，要求員工不但要具有一定的業務基礎知識特別是財務知識，還要掌握一定的計算機技術。因此員工素質的高低決定著ERP管理系統能否有效運行，關系到高校內部控制能否有效的進行。員工的素質主要包括思想品德素質和專業素質。如果員工具有較高的思想品德，可以大大減少舞弊行為的發生。在ERP環境下，員工的專業素質要求員工不但要掌握各項業務流程，特別是財務方面的各項業務，還需掌握一定的計算機專業技術，方便與ERP管理系統管理員溝通。提升高校員工的專業素質可以通過組織開展專門的培訓教育等方式進行。

ERP管理系統的應用對于建立健全高校內部控制體系有深遠的影響，能進一步完善高校內部控制制度。高校如果要充分發揮ERP管理系統在內部控制體系中的作用，需要完善各方面的保障機制，并在運用過程中將高校自身的管理思想與ERP管理系統信息技術相互結合在一起，從而實現內部控制的目的。