內部審計趨勢與走向探析

張建明

內部審計為什么要融入經濟業務活動，怎么樣融入經濟業務活動，融入經濟業務活動后會帶來什么好處？本文圍繞這些問題進行探討。

一、從經濟業務活動出發，是內部審計創新和發展的內在需求

（1）脫離經濟活動內部審計不能發揮作用。財務數據是企業經營情況好壞的晴雨表，傳統內部審計著重于審查財務數據的真實性，對財務數據背后的業務類型、業務特點和營運模式重視不夠。而形勢已經發生了變化，外部審計精通于年報審計、改制審計、鑒證審計等多項財務數據審核的細分審計領域。企業會計核算基本上實現了電算化，數據造假的難度在提高。同時從商業角度考慮，把財務數據與各種經濟規律相結合，對企業經營管理遇到的問題進行分析研究，以便向企業內部各級管理人員提供預測決策和控制考核所需要的信息資料，幫助高層管理者作出更好的決策。

內審的優勢在于熟悉企業，能夠較快地察覺數據背后隱藏的問題。如有一家零部件加工企業完成了銷售收入和利潤指標。而銷售收入并不是主營業務，而是房產轉讓收入帶來利潤，剔除房產銷售收入和非經營性利潤，企業經營性業務是不理想的。繼續分析發現這個企業主業已經持續幾年虧損，為了完成銷售考核指標，企業以低于成本的價格搶占訂單，為了彌補主營業的虧損，企業采用各種辦法，如包裝項目爭取國家地方政府補貼、房產處置等，企業的報表利潤不具備持續能力，企業的主營業務也不具備市場競爭能力。這個案例中如果內審將這個企業列入審計計劃，查找管理中的漏洞，揭示影響企業持續經營能力的風險因素，就會提醒企業重視，審計為企業提供了有意義的建議。

（2）評價內控制度是否有效要考慮制度的適用性。企業內控制度是由企業董事會、監事會、經理層和全體員工實施的，旨在實現控制目標的過程。評價內控制度設計是否合理的最終標準應該是該制度是否有助于實現企業的目標。所以，不可能不同企業同樣的制度，不同的時期同樣的制度，設計有效的制度是根據企業的差異和市場環境變化而更新變化。

內部審計要履行預算、決策、規劃、控制和考核的職能，是企業價值創造的源泉。在分析的基礎上能動地利用財務會計資料進行預測和規劃未來，控制現在，從而橫跨過去、現在、未來三個時態。內部審計面向未來的作用時效擺在第一位，分析過去是為了控制現在和更好地指導未來。

如有一家企業的標準成本五年不調整，企業在做外協加工經濟性測算時，由于產品成熟后工繳成本下降，替代材料出現，外協加工成本永遠是低于內部加工標準成本，外協加工價格可以降本，而企業內部還是產能閑置。再如近兩年在集團下屬企業設備處置的過程中，新購設備的評估處置價格是低于賬面價值近20%左右。說明企業的會計折舊政策是低于市場價格的下跌幅度，也就是說賬面設備資產已經存在貶值潛虧。如果僅從制度看是合乎規范的，但是這些制度落后于市場環境，影響了企業經濟活動的效益和報表的真實性。

（3）內控制度執行要結合經濟活動。對于內控制度執行是否有缺陷及其缺陷程度分析，要結合該缺陷所在的業務流程，單獨把執行缺陷剝離出來不考慮業務，是難以分析問題全貌和真實原因。如有一家企業對廠房維修進行費用化處理，那么提早費用化處理是不是就是謹慎的會計確認？業務活動是廠房維修被企業認為不屬于固定資產新增項目，所以未納入集團固定資產立項審批程序，項目驗收也不納入集團固定資產驗收管理。從貫穿項目實施的流程看，會計確認費用化對于企業來說，有蓄意躲避上級監管的可能性。

再如有商票付款單只是審批到了財務部長，沒有按照資金支付程序審批到財務總監、總經理等。從表面看，這只是一個資金支付審批的重大缺陷。為什么會出現這個大金額的異常，原來有一筆銀行流動資金貸款定向支付外協單位后，企業為了向外協單位置換出銀行貸款，以商業匯票支付給外協單位，外協單位再將等額銀行存款匯入企業，財務部認為這筆商業匯票支付實質是為了換回銀行資金，所以簡化了審批流程。從這個事項可以看到兩點，一是企業的資金很緊張，二是企業在向銀行申請資金貸款時可能有違規的風險。因此內審工作需要考慮的因素比較多，涉及的內容也比較復雜，也要求從事內審工作人員必須具備較寬的知識面和果斷的應變能力，具有較強的分析解決問題的能力。

二、審計方法和信息技術為內部審計延伸提供了可能性和條件

（1）審計信息系統（AIS）的推廣可以將業務流、實物流、數據流聯系起來。手工記賬時代如果有一筆付款憑證，在付款憑證后面只能看到付款審批單，這筆付款的經濟業務是什么需要再去追索。在ERP環境下有一個生產計劃系統，訂單生成有訂單系統，采購入庫有存貨管理系統，付款有財務審核系統。審計信息系統介入開發后，可以將生產計劃系統、訂單系統、存貨系統、付款系統進行關聯，也就是每一筆付款可以直接在審計信息系統中追溯到經濟業務源頭，如果發現沒有實際采購需求的付款需要重點關注，該負債是否真實，是會計差錯還是違規？

審計信息系統應用和推廣后，為審計從內審延伸到經濟業務領域提供了信息技術支撐。大數據時代傳統的審計方法可以有更加新穎的應用。當信息化、電子數據化全面應用之后，傳統沿襲的審計方法也能有更廣泛的應用。如分析性復核是一種常用的審計方法，在傳統方法下，審計通過分析被審計單位比率或趨勢的異常變動及其與預期數額和相關信息的差異而獲取初步審計線索。大數據時代，分析性復核可以結合運用班福定律，在一個不規則數列里，首位數是1的概率為lg（2/1）；首位數是2的概率為lg（3/2）等。在審計費用開支時應用班福定律，可能會發現某些數字出現的概率高出正常，通過調閱憑證會發現是下級部門為了躲避審批，采用化整為零的方法，把大額費用開支分成若干筆處理。

（2）內部審計方法會隨著內部管理的特定要求而靈活變化。內部審計所提供的信息是為滿足內部管理的特定要求而有選擇、部分的和不定期的管理信息，貨幣性和非貨幣性信息并重。內部審計的信息載體大多沒有統一格式的各種內部報告，而且對報告的種類也可采用企業統一規定。內部審計可選擇靈活多樣的方法對不同的問題進行分析處理，即使對相同的問題也可根據需要而采用不同的方法。內部審計的工作主體可分為多個層次，既可以是整個企業的主體，又可以將企業內部的局部區域或個別部門甚至某一管理環節作為工作的主體。內部審計不僅著重實施管理行為的結果，而且更為關注管理的過程。與外部審計相比較，內部審計工作的程序性有差別，沒有統一的工作程序可以遵循，有較大的回旋余地，企業可根據自己實際情況設計內部審計工作流程和底稿。endprint

（3）無邊界團隊合作為審計延伸提供了專業技術支撐。新內審準則擴大了使用范圍，增加了 “其他組織或者人員接受本組織委托、聘用，承辦或者參與的內部審計業務”，是內部審計外部化在經過多年的爭論后向國外接軌。為了增加企業價值并改善機構的運營，可以采用無邊界審計團隊完成咨詢服務，這個團隊將與審計任務相關聯的專職審計人員和非專職審計的專業技術人員，不同專業背景業務的人員組建在一個項目下，可以利用專長解決純粹內審人員專業的局限性，以便更好地理解經濟業務實質。

三、為企業提供咨詢及解決方案是內部審計向增值轉型的表現

（1）利用數據庫分析指導。一個大型集團下屬有幾百家企業，多年審計積累下來就成了一個數據庫，將數據庫進行整理分析，會發現規律。哪些流程容易出現問題，哪類企業容易發生問題，哪個產業板塊的問題突出等。數據庫進行整理分析后會有以下用途：普遍共性問題予以提煉，比如當銷售收入虛假確認頻繁出現的時候，可以提請注意考核指標的引導是否需要修正完善；常見問題易發問題環節提醒企業予以關注，避免企業今后也發生類似問題。如在合同管理中發現我方簽證單不留底，在審價訴訟中造成很被動的情況后，在對其他企業的工程審計過程中，會提醒其采取相應手段避免類似問題再發生。內部審計不僅注重實施管理行為的結果，而且更需關注管理的過程。內部審計與外部審計比較內部審計工作程序有差別，企業可根據實際情況設計內部審計工作流程。

（2）指導建議與整改方案同步。在審計實踐中總結出了管理建議書、風險路徑圖、點檢卡的配套使用方法。可以通過培訓企業、分階段實施推進，將這些管理工具傳遞給企業，以使下屬企業充分分享整個集團的審計成果和各個單位的流程制度管理經驗。其中風險路徑圖將內控手冊中的關鍵點予以提煉，點檢卡將關鍵點再予以細化，在管理建議書內部審計人員描述了審計發現的問題，并對這些問題如何整改提出了審計建議，以幫助企業運用好管理工具。改進的方案是能夠提高企業的整體價值，不是站在某個局部，是從整體價值鏈增值的角度提出咨詢意見，這樣才能夠實現“促進組織完善治理、增加價值和實現目標”。

四、結語

傳統內部審計向增值型內部審計轉型是內部審計業務發展的方向，也是企業對審計部門服務功能的內在需求。內部審計的轉型，需要在對傳統審計方法繼承和總結的基礎上，在理念、目標、組織、定位、對象、技術、方法上與時俱進創新，從而促進內部審計的發展。endprint