我國企業(yè)年金個人所得政策比較分析

張其秀+沈培培

【摘要】本文基于財政部等部門2013年12月6日聯(lián)合發(fā)布，自2014年1月1日起實施企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅遞延納稅優(yōu)惠政策，結(jié)合我國企業(yè)年金發(fā)展現(xiàn)狀及與國際發(fā)展水平，探討了改革的影響和意義，指出了我國企業(yè)年金所得稅遞延優(yōu)惠政策可能存在的局限，并對未來改革做出了展望。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)年金 個人所得稅 遞延優(yōu)惠政策

一、引言

2013年12月6日，財政部、人力資源和社會保障部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》（以下簡稱《通知》）。規(guī)定從2014年1月1日起，我國實施企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅遞延納稅優(yōu)惠政策。其中對單位和個人不超過規(guī)定標準的企業(yè)年金或職業(yè)年金繳費，準予在個人所得稅前扣除；對個人從企業(yè)年金或職業(yè)年金基金取得的投資收益免征個人所得稅；對個人實際領(lǐng)取的企業(yè)年金或職業(yè)年金按規(guī)定征收個人所得稅。這項年金稅制的改革對于完善我國社會養(yǎng)老保障體系具有重要的意義。本文結(jié)合最新政策探討社會保障體系第二支柱——企業(yè)年金和職業(yè)年金的發(fā)展。

二、我國企業(yè)年金制度及相關(guān)稅制發(fā)展演變

（一）我國企業(yè)年金制度起源

我國從20世紀80年代開始對企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險制度實施改革，1991年《關(guān)于企業(yè)職工養(yǎng)老保險制度改革的決定》明確了建立基本養(yǎng)老保險、企業(yè)年金（職業(yè)年金）和個人儲蓄型養(yǎng)老保險相結(jié)合的多層次養(yǎng)老保險體系的目標。經(jīng)過20多年的發(fā)展，我國養(yǎng)老保險保障水平逐步提高，但多層次養(yǎng)老保險體系發(fā)展很不平衡，基本養(yǎng)老保險覆蓋到大部分城鎮(zhèn)就業(yè)人群，而企業(yè)年金和個人儲蓄型養(yǎng)老保險發(fā)展比較緩慢。見表（1）。

由表（1）可知，雖然2007—2013年我國建立企業(yè)年金的企業(yè)數(shù)、參保的職工數(shù)及企業(yè)年金積累基金額不斷增加，但參保人數(shù)占城鎮(zhèn)職工就業(yè)人數(shù)的比例和企業(yè)年金余額占GDP的比例較低。《企業(yè)年金試行辦法》自 2004年5月實施以來不到10年，我國的年金管理產(chǎn)業(yè)剛剛起步，與西方發(fā)達國家尚存在巨大差距。

（二）我國企業(yè)年金個人所得稅演變

我國企業(yè)年金發(fā)展稅收制度發(fā)展演變見表（2）。

三、我國企業(yè)年金個人所得稅政策國際比較

（一）企業(yè)年金個人所得稅國際比較

我國企業(yè)年金與發(fā)達國家企業(yè)年金稅收政策比較。見表（3）。

（二）企業(yè)年金個人所得稅差異影響因素

綜上所述，結(jié)合我國企業(yè)年金（個稅制度）的發(fā)展歷程和國際企業(yè)年金發(fā)展模式的比較，在《通知》出臺前，稅收是遏制我國企業(yè)年金發(fā)展的重要因素。當然影響我國企業(yè)年金發(fā)展的因素不僅是我國的稅收政策，養(yǎng)老金的投資收益率較低、勞動力力供求因素以及相對于國有大中型企業(yè)，一些民營企業(yè)財力不足等，是阻礙我國企業(yè)年金快速發(fā)展的因素。

四、我國企業(yè)年金個人所得稅政策影響分析

（一）企業(yè)年金個人所得稅政策出臺前后稅負差別

在《通知》出臺前，我國的年金制度在前端（企業(yè)年金有三個環(huán)節(jié)可供納稅，即繳費（前端）、投資（中端）和養(yǎng)老金領(lǐng)?。┒耍嵭械氖菃挝还椭髅庹?%，而職工個人在前端是征稅，意味著職工將來在領(lǐng)取的后端必然是免稅的，這就形成了“部分TEE”或稱“部分EET”的畸形稅收政策（以E代表免稅，T代表征稅）。在世界各國這樣的制度很少見。一般來說，凡是企業(yè)年金發(fā)達的國家，實行的都是EET稅收模式，即在前兩個環(huán)節(jié)是免稅的，征稅發(fā)生在第三個環(huán)節(jié)。此次頒布的《通知》103號文彌補了前端職工個人繳費的免稅政策，根據(jù)《通知》規(guī)定，在年金繳費環(huán)節(jié)，對單位根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定為職工支付的企業(yè)年金或職業(yè)年金繳費，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅；個人根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個人繳費部分，在不超過本人繳費工資計稅基數(shù)的4%標準內(nèi)的部分，暫從個人當期的應納稅所得額中扣除；在年金基金投資環(huán)節(jié)，投資收益計入個人賬戶的不征收個稅；在年金領(lǐng)取環(huán)節(jié)，按照當時個人“工資、薪金”稅率計征個人所得稅，使我國“部分TEE”或“部分EET”的稅收制度變成了先進的、符合國際慣例的“EET制度”。

（二）年金個人所得稅政策對企業(yè)與個人的利益影響

本文通過模擬數(shù)據(jù)來計算個稅遞延優(yōu)惠政策對企業(yè)和個人的影響，進而驗證本次改革的效果。見表（4）、表（5）。

由表（4）可見，建立企業(yè)年金企業(yè)的成本增加了20萬元，但由于企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的因素，企業(yè)的凈利潤只減少了15萬元，減少的規(guī)模為薪資支出的3.75%。如果從企業(yè)和職工的角度看，這個比重顯然也是有利的，相當于通過免稅，企業(yè)和職工所得增加了薪資支出的1.25%。

從表（5）看，個人通過購買企業(yè)年金可以達到減少稅負的效果。納稅減少規(guī)模是職工薪資和適用稅率的乘積。從這個角度看，薪資越高稅率越高，可免稅的額度也就越大。個稅起征點調(diào)整的幅度略高于平均工資的增長速度，因此總體而言，個人的未來繳付壓力在縮小。

如果綜合考慮企業(yè)和個人的利益，通過企業(yè)免稅和個人免稅的激勵，綜合的稅收收益效果在1.37%～3.05%左右，基數(shù)為職工工資。通過免稅激勵了企業(yè)和個人建立和參與企業(yè)年金的積極性，這一方面有助于為職工減少后顧之憂，增強職工對于企業(yè)的認同感和歸屬感；另一方面，有助于減少人才流失，增強現(xiàn)有人才的工作積極性、更好地吸引外部人才，樹立企業(yè)良好的社會形象，增強企業(yè)的競爭實力。見表（6）。endprint

從宏觀層面看，企業(yè)年金個人所得稅遞延政策引入，將促進企業(yè)年金的發(fā)展，推動中國養(yǎng)老保障體系第二支柱（企業(yè)年金市場）的快速發(fā)展，從而有效補充第一支柱的不足、加快完善中國養(yǎng)老保險體系；從資本市場角度看，企業(yè)年金規(guī)模的壯大，將為中國的資本市場包括股票市場及債券市場培育基石性的長期投資者，為資本市場發(fā)展提供穩(wěn)定的資金來源。同時也有助于遏制我國證券市場長期存在的中小投資者的投機行為。

五、結(jié)論與展望

我國新頒布的有關(guān)企業(yè)年金個人所得稅政策，對推動我國養(yǎng)老保險制度的改革與完善起到了積極的導向作用，但從現(xiàn)行階段看仍有一定的局限性：一是僅在企業(yè)年金領(lǐng)域采用個稅遞延具有一定的局限性，中小企業(yè)、自雇者以及城市居民（非職工），無法建立年金制度享受稅收優(yōu)惠，因此存在不公平現(xiàn)象。十八大報告明確提出我國社會保障的總方針是“全覆蓋、保基本、多層次、可持續(xù)”。全覆蓋是要覆蓋到所有的人。保基本，是由我國經(jīng)濟社會發(fā)展階段所決定的，這個水平要與之相適應。多層次是在基本社會保障的基礎(chǔ)上建立企業(yè)年金，將來建立符合機關(guān)事業(yè)單位特點的職業(yè)年金。顯然，此次改革還未能完全實現(xiàn)全覆蓋、?；尽⒍鄬哟?、可持續(xù)的目標。二是對于民營、小微企業(yè)實施年金難度大。中小企業(yè)在繳完稅及社保、住房公積金費用之后，已無太多財力為職工建立補充養(yǎng)老和醫(yī)療。因此可能導致民營、小微企業(yè)缺乏強烈的參與企業(yè)年金的動機。三是與美國 401K計劃仍存在巨大差距，一方面我國企業(yè)稅負成本遠高于美國，以致中國企業(yè)尤其是民營企業(yè)在企業(yè)年金上可能心有余而力不足。另一方面我國當前稅收優(yōu)惠力度和年金繳費額度上限均低于美國401K計劃。此次改革僅涉及個人所得稅，對企業(yè)稅收部分的政策保持不變，雇主和員工繳費合計的稅前扣除比率為9%，低于美國401K計劃初期的25%。因此改革對企業(yè)年金發(fā)展的影響程度將小于美國401K計劃。此外，企業(yè)年金目前是審批制，相對備案制限制企業(yè)積極性；對于人員流動大的行業(yè)，年金如何流轉(zhuǎn)并未明確。

為了實現(xiàn)全覆蓋、可持續(xù)的社會保障體系目標，未來商業(yè)養(yǎng)老險個稅遞延政策指日可待，通過推進全民個稅養(yǎng)老遞延政策來平衡目前稅收的不平等，使全民個稅遞延養(yǎng)老名至實歸。企業(yè)年金個稅遞延政策是全面推進商業(yè)養(yǎng)老險個稅遞延的前奏，只有這樣才能真正實現(xiàn)我國養(yǎng)老保障體系的健全與完善。

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編輯：秦思慧endprint