促進企業參與職業教育的財稅激勵政策分析

張立彥?孫善學

摘 要 企業參與是職業教育發展和質量提升的重要途徑，由于企業參與職業教育的活動存在明顯的正外部性，有必要由政府通過財稅政策手段進行干預。從實踐來看，各國政府主要采取直接補貼、稅收優惠、培訓征費和政府采購等手段來激勵企業參與職業教育活動。我國政府目前鼓勵企業參與職業教育的財稅政策主要有稅收優惠和培訓征費兩大類，存在立法缺位、制度安排不夠細化、激勵手段較少、缺乏針對小企業和弱勢群體的優惠政策等問題。為有效激勵企業參與職業教育，應從細化和落實相關政策規定，綜合運用多種財政激勵手段，豐富稅收優惠形式和稅種以及健全財稅政策管理等方面予以改進和完善。

關鍵詞 職業教育；企業參與；外部效應；財稅激勵政策

中圖分類號 G719.2 文獻標識碼 A 文章編號 1008-3219（2015）34-0019-05

一、企業參與職業教育的重要意義

企業參與職業教育是指企業利用自身資源參與到職業教育的教育教學過程中，包括參與專業建設、課程開發和教學過程，提供工作場所接受職業院校學生實習實訓和培訓學徒，為職業院校教師提供進修和實踐交流機會，直接舉辦或間接支持舉辦職業學校等。企業參與職業教育具有重要意義。

（一）提升學生實用職業技能和促進就業

職業院校學生通過企業提供的實習、實訓或學徒機會，可以促進學生加快熟悉和適應職業環境和崗位，既可以學到關于現代技術和設備操作的硬技能，也可以通過團隊工作獲得與人溝通和協作的軟技能，這都有助于促進學生從校門到企業的順利過渡，為畢業后求職和就業創造良好條件。

（二）通過校企之間密切交流促進校內教學

通過開展職業院校教師到企業接受培訓和交流以及邀請企業人士到學校開展講座、培訓等活動，可以增進師生對最新的工作實踐和前沿技術的了解，加快知識更新，促進學校教學與企業實踐之間的接軌，改進校內教學。

（三）給企業帶來招工便利和產出效益

對企業而言，實訓、學徒等工作場所培訓有利于增進企業對學生的了解，為企業招募合適的新人創造便利條件。此外，實訓生或學徒開展生產實踐，可以直接為雇主創造生產效益。依據經濟合作與發展組織（OECD）2010年對瑞士的研究，有2/3的案例顯示，學徒對生產的貢獻超過或至少等于企業用于培訓的費用[1]。

（四）促進國家人力資源開發和利用

從宏觀層面來看，企業參與職業教育可以將市場需求與人才培養有機結合，有助于提升人才的經濟社會適用性，不僅有利于職業教育人才培養質量的提高，而且對降低社會失業率、提高生產效率和推動創新以及經濟增長都十分有利。

由此可見，企業參與職業教育對于促進職業教育發展和國家經濟社會進步具有多方面的重要意義。為此，國務院在《關于加快發展現代職業教育的決定》（以下簡稱《決定》）中明確提出要“健全企業參與制度”，要“研究制定促進校企合作辦學有關法規和激勵政策，深化產教融合，鼓勵行業和企業舉辦或參與舉辦職業教育，發揮企業重要辦學主體作用”[2]。然而，目前企業參與職業教育的意愿不高、動力不足、制度保障不力等問題普遍存在，其中一個重要因素是現行財稅激勵政策還不能充分、有效地調動企業的積極性。

二、政府激勵企業參與職業教育的財稅政策手段

政府要采取必要的財稅手段來激勵企業參與職業教育，主要原因在于職業教育活動具有強烈的正外部效應，即效益外溢性。企業參與職業教育的最終受益者不僅包括本企業和職業院校師生，而且會惠及本行業的其他企業乃至給整個國家帶來宏觀經濟社會方面的益處。所以，企業投入成本提供職業教育活動所產生的收益無法為其獨享，必然會降低企業參與職業教育活動的意愿。因此，為使企業參與職業教育活動的規模達到社會所需，就需要由政府進行干預。政府干預的目的是把企業參與職業教育活動而產生的正外部效應內化到該企業，干預的主要手段包括財政補貼、稅收優惠等顯性或隱性的資金支持手段。

（一）直接補貼

直接補貼是指政府直接向提供職業培訓的企業進行資金轉移。作為一種顯性的財政支持手段，直接補貼對企業而言可以直接增加受益，激勵作用明顯，但同時對政府而言，也構成最現實的財政支出壓力，因此，從目前各國政府直接補貼的對象來看，主要是有重點地面向小企業和為弱勢群體提供培訓的企業。如英國國家學徒局（National Apprenticeship Service）面向雇員人數在50人以下的小企業提供學徒補助。其中16～18歲的學徒可獲得政府的全額補助，19～24歲的學徒可獲得50%的補助。每個企業的補助人數不超過5人。2012-2013財年英國國家學徒局共支持了4萬名小企業新學徒，每名學徒平均補助1500英鎊，總計6000萬英鎊[3]。再如德國，從聯邦到地方各級政府都有面向企業提供培訓經費資助的政策，特別是對接收弱勢群體進行培訓的企業。企業試用實習生達到6～12個月，可以得到每生每月212歐元的實習生工資補助和每月106歐元的社會性繳款補助。企業每接收一位等待職業培訓一年以上的人員可以獲得一筆最高6000歐元的聯邦獎金[4]。

（二）稅收優惠

稅收優惠屬于間接性的財政補貼，也是各國常用的政策激勵手段。從實踐看，為激勵企業參與職業教育所采取的稅收優惠形式主要有稅收豁免、納稅扣除和稅收抵免等，涉及的稅種主要有公司所得稅、個人所得稅和社會保障稅等。以法國為例，為鼓勵企業參與職業教育，政府提供了多種形式的稅收優惠。一是對企業主的培訓費用稅收抵免。這項稅收優惠自2005年開始實施，旨在促進雇主們的職業發展和獲取職業資格的繼續職業教育。依據企業法律形式的不同，分別適用于公司所得稅（對公司性企業而言）和個人所得稅（對非公司性企業而言）。稅收抵免額的計算公式為：稅收抵免額=培訓時數×該年度12月31日小時最低工資額。每年每個企業納入該項抵免的培訓費用不得超過40小時。如果稅收抵免超過應納企業所得稅或個人所得稅額，則差額返還給納稅人。二是對學徒的稅收抵免。此項稅收抵免由2005年稅法確立，2006年修訂，旨在支持法國學徒制的發展。依據企業法律形式的不同（公司或非公司），在個人所得稅（對非公司企業）或公司所得稅（對公司性企業）中抵免。稅收抵免按如下方式計算：稅收抵免額=該年學徒平均數×1600歐元（殘疾學徒和低技能學徒2200歐元）。如果稅收抵免額超過應納個人所得稅或公司所得稅額，則差額返還給納稅人。三是學徒工資的所得稅豁免。這項稅收豁免激勵措施由1977年稅法確立，2005年修訂，旨在促進職業教育和培訓活動以及提高法國年輕人的購買力。具體內容是學徒依據合同獲得的工資低于年最低工資的部分可以從個人所得稅中豁免，納稅人只需要就超過這一限額以上的部分進行個人所得稅申報。四是學徒社會保障稅的豁免或返還。如果企業雇員數少于11人，則全部豁免雇主和學徒的社會保障稅。若企業雇員數在11人及以上，則全部豁免學徒的社會保障稅和部分豁免雇主的社會保障稅[5]。近年來法國學徒數量增長很快，很大程度上得益于法國政府的稅收激勵措施。

（三）培訓征費和專項稅收

許多國家通過培訓征費或專項稅收來為企業開展職業教育和培訓活動提供資金來源。如法國，雇員人數在20人及以上的企業必須支付工資總額的1.6%用于職業培訓。對于擁有10～19位雇員的企業和少于10位雇員的企業，征費比率分別定在1.05%至0.55%。此外，所有至少有1位雇員的企業必須支付相當于工資總額0.5%的學徒稅（Apprenticeship Tax）。自2007年開始，法國政府規定對于雇員在250人以上的企業，學徒必須占企業雇員總數的一定比例。這一比例2007年為1%，2008年提高到2%，2009年以后進一步提高到3%。如果達不到這一比例，則該企業的學徒稅稅額將加征10%[6]。

（四）政府采購

政府采購作為政府在公開市場上購買商品或服務的活動，是政府的重要政策工具。加拿大、英國、德國、丹麥、瑞士、挪威等很多國家都運用政府采購作為促進學徒制發展和增加職業培訓機會的政策手段，主要針對為失業者、殘疾人或年輕人進行職業培訓的企業提供政府采購方面的優惠條款待遇。如，為了更好地滿足對技能型人才的需求， 2014年開始，加拿大公共工程和政府服務部、國防建設部會同加拿大就業與社會發展部采取措施在建筑和維修服務的政府采購中鼓勵使用學徒。要求參加投標的企業及其分包商應盡其所能雇傭和培訓學徒，并要求在合同履行過程中使用的學徒數量要達到規定比例，以有效鼓勵企業招收學徒進行職業培訓的積極性。

（五）政府性基金

2011年3月英國就業與技能委員會（UKCES）發起成立了增長與創新基金（The Growth and Innovation Fund）和雇主投資基金（The Employer Investment Fund），旨在通過資助企業在職業教育和培訓方面的新項目來為企業參與職業教育和技能活動提供進一步的資金支持。這兩個基金采取從各企業申報的項目中擇優選擇的競爭性方式獲取資金支持，并且獲得基金支持的企業需要提供一定的配套資金，以發揮政府資金的杠桿效應。至2014年3月，雇主投資基金共支持了87個項目，總計公共投資達7030萬英鎊，配套的私人投資為5390萬英鎊[7]。增長與創新基金共支持了37個企業項目，總計公共投資3720萬英鎊，配套的私人投資達4730萬英鎊。據統計，到2014年3月，僅增長與創新基金支持的項目就使得超過1萬個學徒項目得以啟動，超過10.7萬個年輕人經培訓提高了就業能力[8]。

三、我國促進企業參與職業教育財稅政策的現狀與問題

（一）現行政策規定

從目前來看，我國政府鼓勵企業參與職業教育的財稅政策主要有稅收優惠和培訓征費兩大類。稅收優惠政策具體包括：

1.校企合作定向培訓費用可以在職工教育經費中列支

2006年《關于進一步加強高技能人才工作的意見》中規定：“支持企業為職業院校建立學生實習實訓基地。實行校企合作的定向培訓費用可從企業職工教育經費中列支”[9]。又根據2007年12月6日發布的《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》中規定：“除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除”[10]。可見，校企合作的定向培訓費用可以享受稅前扣除的優惠待遇。

2.企業支付學生實習報酬在計算繳納企業所得稅稅前扣除

《財政部、國家稅務總局關于企業支付學生實習報酬有關所得稅政策問題的通知》中規定，凡與中等職業學校和高等院校簽訂三年以上期限合作協議的企業，支付給學生實習期間的報酬，準予在計算繳納企業所得稅稅前扣除[11]。此外，教育部、財政部2007年印發的《中等職業學校學生實習管理辦法》中規定，企業接收學生實習并支付給實習學生的報酬，按照《財政部、國家稅務總局關于企業支付學生實習報酬有關所得稅政策問題的通知》有關規定，在計算繳納企業所得稅前扣除[12]。

3.對職業院校捐贈稅前扣除

國務院《決定》中規定：“鼓勵社會力量捐資、出資興辦職業教育，拓寬辦學籌資渠道。通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門向職業院校進行捐贈的，其捐贈按照現行稅收法律規定在稅前扣除”[13]。

在培訓征費方面，《關于進一步加強高技能人才工作的意見》中規定，企業應按規定提取職工教育經費（職工工資總額的1.5%～2.5%），加大高技能人才培養投入。企業進行技術改造和項目引進，應按相關規定提取職工技術培訓經費，重點保證高技能人才培養的需要[14]。國務院《決定》進一步明確，企業要依法履行職工教育培訓和足額提取教育培訓經費的責任，一般企業按照職工工資總額的1.5%足額提取教育培訓經費，從業人員技能要求高、實訓耗材多、培訓任務重、經濟效益較好的企業可按2.5%提取，其中用于一線職工教育培訓的比例不低于60%。同時規定，對不按規定提取和使用教育培訓經費并拒不改正的企業，由縣級以上地方人民政府依法收取企業應當承擔的職業教育經費，統籌用于本地區的職業教育[15]。

（二）存在的問題

1.立法缺位，并缺少具體的制度安排和操作細則

現行財稅激勵政策多見于行政部門的意見、通知、決定或管理辦法中，較少上升到法律制度層面。同時，這些政策多屬一般的原則規定或鼓勵倡導性要求，欠缺權威性、強制性和可操作性。國務院《決定》中提出了若干促進企業參與職業教育的財稅新舉措，包括“企業因接受實習生所實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，按現行稅收法律規定在計算應納稅所得額時扣除”；“對舉辦職業院校的企業，其辦學符合職業教育發展規劃要求的，各地可通過政府購買服務等方式給予支持”；“對職業院校自辦的、以服務學生實習實訓為主要目的的企業或經營活動，按照國家有關規定享受稅收等優惠”[16]，等等。但對于上述規定中哪些支出屬于“企業因接受實習生所實際發生的與取得收入有關的、合理的支出”，稅前扣除比例是多少，哪些活動屬于“職業院校自辦的、以服務學生實習實訓為主要目的的企業或經營活動”，具體采取何種稅收優惠形式，政府購買服務方式支持企業參與的具體辦法有哪些等，尚缺乏具體明確的規定或實施細則。

2.激勵手段較少，稅收優惠形式和涉及稅種單一

目前我國促進企業參與職業教育的財稅政策手段主要是稅收優惠和培訓征費兩種形式，缺乏直接補貼、政府采購和政府性基金等手段。從稅收優惠來看，無論是校企合作定向培訓費用在職工教育經費中列支、企業支付學生實習報酬在計算繳納企業所得稅稅前扣除，還是捐贈稅前扣除，基本都屬于納稅扣除這一形式，優惠形式較單一。同時，與稅收豁免和稅收抵免等直接減少應納稅額的優惠形式相比，納稅扣除是通過縮小應納稅所得額進行的稅基減免，優惠作用不夠直接。此外，從目前稅收優惠所適用的稅種來看，只涉及企業所得稅優惠，在增值稅、個人所得稅乃至社會保險繳費等方面的激勵政策還屬空白。這些政策設計上的局限導致目前對企業參與職業教育的優惠力度有限，難以起到充分的激勵作用。而依據外部效應及其矯正理論，政府運用財稅政策激勵企業參與職業教育的主要原則在于盡可能使企業職業教育活動帶來的外部效益內在化，即財稅政策使企業的收益應至少等于其邊際外溢效益，否則難以起到應有的激勵效應。

3.缺乏針對小企業和弱勢群體的優惠政策

受企業規模和經濟能力所限，小企業參與職業教育的能力和意愿普遍不足，而小企業對于吸納就業和促進經濟增長又必不可少，因此許多國家都有專門針對小企業參與職業教育的特別優惠政策。同時，出于社會公平方面的考量，各國的政策制定者也注重通過政府采購、補貼和貼息等手段鼓勵企業面向失業者、殘疾人和貧困者提供職業培訓，而我國尚缺乏此類優惠政策。

四、政策建議

（一）形成促進企業參與職業教育的財稅政策環境

《決定》明確了“深化體制機制改革，深化產教融合、校企合作，培養數以億計的高素質勞動者和技術技能人才”的總體要求[17]。其中，專門就健全企業參與制度和健全社會力量投入的激勵政策提出了捐贈扣除、貸款貼息、職工教育經費提取和引入外資等重要舉措。為使這些政策充分發揮效應，需要結合職業教育改革總體目標和發展戰略以及現代學徒制試點工作的開展，在財稅政策方面構建企業參與職業教育的激勵機制，并通過法律制度的形式加以規范，使企業對職業教育的需求得以內在化，實現國家、企業、院校、師生多方面的利益共贏。同時細化相關制度安排，盡快制定出臺具體操作細則，形成系統的財稅激勵政策體系。

（二）綜合運用多種財稅激勵手段

除現有的稅收優惠和培訓征費政策外，可以借鑒發達國家做法，發揮直接補貼、政府采購、政府性基金等多種手段的協同作用，有效促進企業參與職業教育，同時注意發揮財稅政策在促進效率和社會公正方面的作用，在各項財稅政策制定中應優先向小企業和招收弱勢和困難群體的企業傾斜。一是在直接補貼方面，應向中小企業和接收農民工、失業下崗人員、殘疾人、家境困難等人員的企業傾斜，具體形式可以采取對實習生或學徒提供工資補助以及對企業貸款進行財政貼息等形式。此外，考慮到學生在企業進行職業培訓發生安全事故時企業所承擔的責任風險，政府應為實習生或學徒提供工傷保險方面的補助。二是建立政府性基金支持企業參與職業教育。可以考慮從現有教育費附加中提取一定比例建立企業參與職業教育專項基金，專門用于支持深化產教融合，鼓勵行業企業舉辦或參與舉辦職業教育，對培訓企業進行資助，發揮企業重要辦學主體作用。三是在政府采購方面，可以對招收和使用實習生或學徒以及對殘疾和困難群體人員進行職業培訓的企業實行優先采購政策。

（三）豐富稅收優惠形式，拓寬優惠稅種

在稅收激勵政策方面，應探索稅收豁免、稅收抵免、納稅扣除、加速折舊等多種形式相結合的稅收優惠政策體系，并研究增值稅、個人所得稅以及其他稅種等的優惠可行性和具體方案。從稅收優惠的作用方向來看，著重對企業參與職業教育過程中付出的成本進行補償。企業在參與職業教育過程中的支出主要包括機器設備、耗材和支付的人員工資津貼以及相關管理費用和財務費用等，還可能包括部分廠房、場地和車船等不動產或動產的投入。為減輕企業在提供職業教育培訓過程中的費用負擔，可以采取的稅收優惠措施包括：對企業在提供職業教育培訓過程中產生的各項成本費用在計算繳納企業所得稅時應據實扣除。對于企業用于實習實訓而購買的儀器、設備和耗材等免征增值稅，并對教學儀器和實驗設備等采取加速折舊、獎勵性折舊或投資抵免等優惠措施。對企業用于職業教育和培訓用途的動產和不動產在房產稅、城鎮土地使用稅和車船稅方面給予一定優惠。此外，對于實習生或學徒取得的勞動報酬實行個人所得稅豁免政策等。

（四）建立輔助財稅激勵政策實施的大數據管理與監督平臺，完善優化服務和有效監管相結合的體制和機制

充分利用網絡信息技術優勢，加強政府機構與企業、院校之間以及教育、財政、稅務、人保等部門之間的信息交流和協調。確保企業足額提取職工培訓經費，且有關部門應定期檢查企業培訓經費的使用情況，確保培訓經費專款專用。加強財稅政策宣傳與咨詢服務，提高政策透明度，讓符合條件的企業能夠充分享受到財稅優惠政策。同時，健全財稅優惠管理的工作機制和管理流程，防止財稅優惠政策的濫用。此外，對激勵政策的效果評價是完善相關政策的重要一環。應根據職業教育和培訓活動特點，制定企業參與職業教育的質量標準，及時客觀評估財稅激勵政策的實施效果。

參 考 文 獻

[1]OECD. Learning for Jobs （2010） [EB/OL]. [2015-04-20]. http：//www.oecd.org/edu/skills-beyond-school/learningforjobs.htm.

[2][13][15][16][17]國務院關于加快發展現代職業教育的決定[Z].國發[2014]19號.

[3]UK Commission for Employment and Skills. OECD Review： Skills Beyond School Background Report for England [EB/OL]. [2015-06-19]. https：//www.gov.uk/government/publications/oecd-skills-beyond-school-background-report.

[4]Kathrin Hoeckel and Robert Schwartz. Learning for Jobs OECD Reviews of Vocational Education and Training for Germany [EB/OL].[2015-06-07]. http：//www.oecd.org/edu/skills-beyond-school/45668296.pdf.

[5][6]The European Centre for the Development of Vocational Training. Using Tax Incentives to Promote Education and Training[EB/OL]. [2015-06-06]. http：// www.cedefop.europa.eu/files/5180_en.pdf.

[7][8]UK Commission for Employment and Skills. UKCES Employer Investment Fund[EB/OL]. [2015-06-04]. https：//www.gov.uk/government/publications/ukces-employer-investment-fund.

[9][14]關于進一步加強高技能人才工作的意見[Z].中辦發[2006]15號.

[10]中華人民共和國企業所得稅法實施條例[Z].國務院令第512號.

[11]財政部、國家稅務總局關于企業支付學生實習報酬有關所得稅政策問題的通知[Z].財稅[2006]107號.

[12]中等職業學校學生實習管理辦法[Z].教職成[2007]4號.