內部審計風險成因及其防范

□文/鐘駿華李英華

（1.東北財經大學；2.大連財經學院遼寧·大連）

企業內部審計風險主要是指企業的內部審計人員或者職能部門由于過失而導致財務報表出現漏報和錯報問題，導致審計結論出現偏差甚至錯誤，最終造成審計對象或者與審計對象相關的主體受到損害或者損失。強調內部審計風險意識，不但有利于提高內部審計質量，規范內部審計工作，而且有利于更好地發揮內部審計強化企業經營管理、提高企業經濟效益、防范經營風險等方面的積極作用。

一、內部審計風險概述

隨著審計環境的不斷變化，我國審計行業逐步感受到內部審計的重要性，特別是隨著相關制度的建立和健全。人們要首先了解什么是內部審計及其表現，特別是現階段內部審計方法的不合理所帶來的風險。

（一）內部審計風險的定義。內部審計風險是指當反映審計單位及其經濟活動或項目及事項的財務會計報告存在重大錯報、漏報，或者內部控制制度存在重大漏報、缺陷或未被有效執行，或者經營管理存在重大舞弊時，內部審計人員經過審計未能發現或失察，且發表不正確或不恰當審計意見的可能性。明確這一概念必須清楚，企業內部審計組織或人員是審計風險產生的主體，審計風險的本質表現為無意地發表錯誤審計結論的可能性。

（二）內部審計風險的表現

1、人員素質風險。現代企業制度下，內部審計工作要向事前、事中轉移，要求審計人員具有綜合性管理知識，深入到企業經營的過程中去向管理要效益，知識結構單一則面臨審計風險。同時，少數審計人員與被審單位或礙于情面或得利后受制于人，都可能導致審計結論嚴重失真，造成審計風險。同時，內審人員由于時間和水平不夠、信息渠道不暢、獲取信息成本太高等原因，不能全面掌握真實情況，進而誤導審計人員做出錯誤分析，得出錯誤結論，產生審計風險。

2、記賬風險。（1）手工記賬的審計風險：現在我國還有許多小企業在使用手工記賬，這種記賬方法不利于集中精力處理主要問題，該種記賬方法記賬差錯多、效率低、不準確、不精確、主觀臆斷多、量化分析少，審計結論的科學性、正確性不夠，同時資料保存難、查詢難，不利于數據庫的建立和今后工作的開展；審計范圍小，審計的廣度、深度不能拓展。還有些問題如貪污受賄僅靠目前的審計手段無法查證，缺少執法執紀機關的特殊手段；（2）會計電算化記賬的審計風險：會計電算化環境下，以數據庫為基礎的審計發展使審計風險日益復雜化。計算機網絡信息系統的原始數據無紙化和數據處理電子化使會計憑證的數據直接記錄在信息系統上，一旦原始數據在業務發生時就故意作弊篡改，那么由原始數據派生的會計賬證金額和會計賬戶余額以及報表等數據就一定跟著出錯，這些打印的數據就不能作為審計證據。而且，若對已記錄的原始數據進行非法修改和刪除，也可不留有篡改的痕跡。因此，傳統審計線索在計算機環境下逐步消失。

3、審計方法不合理。一般而言，很多企業審計的方法偏重于事后、時點監督，對整個過程的監督顯得不足和滯后，不足以應對審計風險。如果審計人員能力不強、經驗不足，很難保證審計的質量，其失誤的可能性比使用順查法時大得多；詳查法工作量太大，耗費人力和時間過多，審計成本高，難以普遍采用；抽查法的審計結果過分依賴抽查樣本的合理性，如果抽樣不合理，或缺乏代表性，抽查結果往往不能發現問題，甚至以偏概全，做出錯誤的審計結論。特別是對于發生頻率較低的舞弊行為，較難發現。

二、內部審計風險形成的原因

（一）內部審計人員素質的影響。審計人員素質的高低是決定審計風險大小的主要因素。審計人員的素質包括從事審計需要的政策法規水平、專業知識、經驗、技能、審計職業道德和工作責任。內部審計人員應該具備適應審計工作發展的專業素質，包括知識和見識兩個方面。前者指審計專業知識和專業技能。專業知識不僅指最基本的財務會計知識，還包括相應的法律、工程技術、計算機、經濟管理等方面的知識。專業技能則指從事審計工作所必備的審計技巧和方法。要使審計工作不斷取得新的進步，邁上新的臺階，更好地發揮為國民經濟保駕護航的作用，內部審計人員就必須牢固樹立創新意識和開拓精神。而其中“人”無疑是核心因素。審計人員是審計工作的具體執行者，其思想業務素質的高低，直接關系到審計項目質量的好壞和審計風險的大小。因此，提高審計人員的素質，對控制和防范審計風險，提高審計質量起著根本性作用。

（二）內部審計法規不健全。我國的內部審計法律規范體系不夠健全，審計質量控制標準不明確。國家審計有《審計法》，社會審計有《注冊會計師法》，但內部審計的最高法規是《審計署關于內部審計工作的規定》，從而導致內部審計的地位較低，機構和人員配置難以保障審計工作的內在需要，制約了審計質量的控制。內部審計法律依據不充分、不健全，或出現空白，使得內審人員在進行審計時，只有依據經驗和只是進行分析判斷，在某種程度上影響了審計結論的權威性，因而增大了審計風險。

（三）內部審計過程中選擇的審計方法不恰當。現代審計信息的數量越來越多，范圍越來越廣，所采取的程序和方法是否科學、適用，直接影響到審計質量，形成審計風險。由于被審計單位的實際情況各不相同，審計目的的不同，采用哪些審計程序和選用哪些審計方法才恰當只能根據主管去判斷，難以保證其是否恰當。如果審計程序和方法選擇不當，會遺漏一些重要的審計內容，也可能對一些審計內容進行誤判，使審計結論與實際不符。另外，抽樣技術本身所固有的缺陷影響了對審計總體結果判斷的準確性，抽樣審計以“個別”推斷“整體”，必然與實際情況存在著或大或小的差距，使審計結論產生偏差，從而導致審計風險增加。

三、內部審計風險防范措施

（一）健全內部審計機構。加強對被審計單位的日常監督，了解其生產經營狀況、重大項目運作情況、內部管理控制情況以及相關法律法規和市場環境狀況。在實施審計之前，要做好審前調查工作，通過詢問相關人員了解被審計單位管理層的經營理念、被審計單位面臨的外部環境與壓力，經營活動的性質、復雜程度以及相關人員的業務素質。通過調閱被審單位的經營業務手冊、內部控制手冊等資料，了解經營活動的流程以及是否涉及容易受到損失或被挪用的資產，判斷內部控制的充分有效適當性。通過對被審計單位經營管理工作的了解，評估風險所在、水平高低，從而制訂合理的審計方案，努力規避和降低審計風險。

內部審計是一項專業性和技術性都很強的工作，是高層次、綜合性的經濟監督，要求審計人員必須具有過硬的政治思想素質、嚴謹的工作作風和高度的責任心；必須具有扎實的會計、審計理論知識和審計技能，具有敏銳的分析能力和準確的判斷能力，具有較強的口頭、文字表達能力；具備經營管理知識，通曉財政經濟法規，還要對本部門、本單位的生產經營及技術方法有一定了解。加強內審行業的隊伍建設，培養一批高素質的專業審計人才是推動我國內部審計事業發展的當務之急，也是防范審計風險的最有效措施。首先，必須改變目前的用人機制，選派那些具備相應的技術資格和業務能力的人員充實內審隊伍；其次，培養內審人員堅持實事求是、客觀公正、廉潔奉公的職業道德；再次，要加強對內審人員的后續教育，以適應不斷發展的新形勢的需要。

（二）提高內部審計人員素質。由于我國內部審計的相關規定地位較低，機構和人員配置難以保障審計工作的內在需要，制約了審計質量的控制。因此，加強內審相關規定的法律地位，出臺關于內部審計的新法律、加強內部審計的全面審計質量控制和審計項目質量控制。審計標準是審計人員對被審計事項進行評價的依據。離開了審計標準，審計人員就無法對被審計事項的真實性、合法性、效益性進行客觀的評價和監督。由于企業的情況千差萬別，內部審計人員只有在建立了一整套適合本企業的管理評價體系之后，才可以對被審計事項進行評價，使內部審計工作有法可依、有章可循，從而降低審計風險。此外，企業應該減少手工賬，普及會計電算化的使用，會計電算化不僅能減輕財會人員的勞動強度，為會計工作節省大量的人力、財力和時間，同時也由于會計電算化計算手段和會計管理決策手段的現代化，既提高了會計信息收集、整理、傳輸、反饋的速度和準確度，也提高了會計的分析決策能力，使會計工作能更好地滿足企業管理的實際需要。

1、規范內部流程。財務數據從企業的日常管理中獲得，通過財務人員的加工分析后以服務于管理。如果企業的內管理流程不暢，部門職責不清，將會嚴重影響地財務數據的真實性。所以，要提高電算化的效率就必須先梳理企業的管理流程，分清各部門的職責分工，系統地考慮企業的數據傳遞方式和流程，規范各種表格的使用，減少內部矛盾和不必要的人力浪費，從而為會計電算化核算效率的提高提供保障。

2、改進財務核算軟件。由于當前的財務軟件都著重開發賬務處理與報表管理，對于其他如成本核算、風險預測等功能開發力度較小，使得在處理此類問題時，不能自動轉換數據，不能充分發揮軟件的管理功效和預測功能。可以說，當前的許多軟件只是減少了會計的一小部分工作量，沒有產生真正的經濟效益和管理效益。所以要提高會計核算效率，達到管理輔助作用的目的，就必須站在企業戰略規劃的高度，對電算化軟件進行升級或替換。

電算化軟件的升級或替換必須要達到日常核算固定程序化的工作由計算機完成，例如月末的成本結轉，日常的部分支付憑證處理等，再進行一些簡單的數據分析及風險提示，能有效的與其他部門數據共享和導入等功能。把更多的人員解放出來去做管控和復雜的數據分析工作，實現財務功能的整體升級和高效工作。

3、整合內部核算系統。財務核算流程通常都是先從部門和項目等地方獲得基礎數據后，再根據會計準則及相關制度進行賬務處理。所以，把企業的財務流程進行分塊，然后分別進行相關職責分工，同時實現相互監督的工作方式。協作分工要從數據源頭把好關，減少賬務核算的人力，屬于固定程序化工作由計算機完成，需要職業判斷、分析和整理的數據由人工來完成，充分發揮計算機的功能，提高財務管理效率。

4、充分發揮人機的互動功能。計算機只能在人的控制下機械地運算，當管理環境和要求發生變化時，計算機是沒法識別的，如此，在制作程序時，就需要系統地考慮各可變因素發生變化時，計算機與人的交流功能，由操作人員來做出判斷。隨著企業和經濟社會的發展，財務管理模式和核算方式也必須進行適時更新以適應企業的發展。所以加強財務人員的培訓學習，特別要重點培養若干個既懂財務，又通電算化軟件功能和程序的人員，為企業的電算化發展提供保障。

5、轉變觀念。傳統的觀念認為會計電算化就是由計算機代替人完成記賬、對賬等功能，這是認識上的誤區，電算化做得好對企業的發展具有積極的促進作用。（1）可使企業的市場定位準確。企業產品成本清晰，經營者就可以很好的分析產品價值構成，進而對價值鏈的分析，準確的把握市場，更好提高產品價值和利潤空間，從容應對市場的變化，實現企業的可持續發展；（2）規范企業的運作方式和操作流程。提高財務工作效率，加強成本控制和審計監督，為企業的發展營造良好的環境。

6、加強內部控制的建設。會計電算化進一步向深層次的發展，給企業帶來巨大效益的同時，也給企業的內部控制帶來更嚴峻的考驗。財政部頒布的《內部會計規范——基本規范（試行）》中指出：“電子信息技術控制要求運用電子信息技術手段建立內部會計控制系統，減少和消除人為操縱因素，確保內部會計控制的有效實施。”單位在建立了電算化會計系統后，會計核算和會計管理的環境發生了很大的變化：一方面由于使用了計算機，會計數據處理的速度加快了，會計核算的準確性和可靠性也有了很大的提高，減少了因疏忽大意及計算失誤造成的差錯；另一方面任何計算機系統都不是無懈可擊的，制度也不可能天衣無縫，應順應會計電算化的發展潮流，建立和完善內部控制制度，才能充分發揮會計電算化的高效性及準確性，確保財產的安全，為企業的經營決策提供完整的信息，創造更高的效益。因此，建立一整套適合電算化會計系統的內部控制制度就顯得尤為重要。

（三）采用科學的審計方法。企業應該科學應用審計抽樣方法，積極改進和吸收內部審計方法。現代審計的一個重要特點是充分運用現代經濟統計技術和方法，以抽樣審查代替全面審查，從而提高審計效率，保證審計質量，降低審計風險。運用審計抽樣技術和方法，不僅符合組織規模擴大的客戶要求，而且符合成本效益原則。發揮審計抽樣的作用，關鍵是科學合理地使用審計抽樣方法。科學運用審計抽樣方法，就是要了解和掌握統計抽樣與判斷抽樣兩張抽樣方法的優劣以及使用范圍，在審計中，將兩者有機地結合起來使用。這樣即可有效保障抽樣審計的合理性，保證審計結論的恰當性，從而有效降低審計風險。科學合理地使用審計抽樣方法，即利用計算機審計技術，充分發揮內部審計人員的職業判斷和經驗，將抽樣風險利用數學公式量化，從而將統計抽樣與判斷抽樣有機地結合起來使用，有效保障抽樣的合理性，保證審計結論的恰當性，從而有效降低審計風險。同時，還可以利用計算機審計技術，逐步建立和完善信息化審計操作系統，完善審計程序，規范審計流程，并結合企業實際，對企業的運營狀況進行動態跟蹤監控，對公司運營管理中可能存在的風險提出預警，及時與企業管理層就公司運營狀況進行溝通，更好地發揮內部審計的監督和服務的職能，從審計手段的革新，上升到審計觀念的進步，由單純的監控作用走向管理咨詢。

在審計方法上，應采用以風險為導向的風險基礎審計。風險基礎審計立足于對審計風險進行系統的分析和評價，并以此為出發點，制定審計戰略，制定與組織狀況相適應的多樣化審計計劃，是審計工作適應組織發展的需求。風險基礎審計要求審計人員不僅要對控制風險進行評價，而且要對產生風險的各個環節進行評價，用以確定審計人員實質性測試的重點和測試水平，確定如何收集、收集多少和收集何種性質證據的決策。風險基礎審計的優勢在于，通過對被審計單位風險評價，有利于尋找高風險的審計項目，從而集中力量，最大限度地降低審計的檢查風險，使重大的差錯和舞弊可以揭露出來，使審計風險降低到可接受的水平。風險基礎審計為更有效地控制和提高審計效果和審計效率提供了完整的思路，有利于減輕審計風險。

四、結語

內部審計人員應不畏風險、掌控風險、化解風險，在認識、評估、防范當代內審所面臨的風險的同時，還要強化對未來審計風險的前瞻性認識，特別是知識經濟時代的到來，審計風險必將日益增多。因此，審計從業人員提高應對審計風險的能力顯得尤為必要。

［1］王寶慶.現代內部審計.立信會計出版社，2010.

［2］田麗云，尹鉤惠.內部審計參與風險管理的動因及其運作探討.現代財經，2011.8.

［3］李宏英.內部審計及其控制.中國財政經濟出版社，2012.