從經濟業務實質角度進行售后回購業務課堂教學初探

蔣智霞

（河南職業技術學院 河南鄭州 450046）

從經濟業務實質角度進行售后回購業務課堂教學初探

蔣智霞

（河南職業技術學院 河南鄭州 450046）

售后回購方式銷售商品是指企業銷售商品的同時承諾日后重新購回該商品。經濟業務實質是銷售企業通過轉移存貨達到融通資金的目的，可以類比短期借款進行課堂教學。

售后回購 實質重于形式 短期借款

售后回購是一種特殊形式的銷售業務，它是指銷貨方在銷售商品的同時，與購貨方簽定合同，并按照合同條款（如回購價格等內容），將售出的商品重新購回的一種交易方式。因其商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移給買方，不符合收入確認條件，所以在課堂教學中給學生對此章節內容的理解造成一定困擾，筆者遵循實質重于形式原則，類比學生熟悉的短期借款的會計處理進行課堂教學，取得了良好的效果。

一、售后回購的經濟業務實質解析

售后回購方式下，企業銷售商品的同時承諾日后重新購回該商品，《企業會計準則-收入》及《企業會計制度》對收入的實現都作了原則性的規定：

①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方；

②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；

③與交易相關的經濟利益能夠流入企業；

④相關的收入和成本能夠可靠地計量。

從以上收入確認角度判斷，售后回購業務不應在銷售時點確認銷售收入，其經濟業務實質是銷售企業通過轉移存貨達到融通資金的目的，相當于企業以商品做抵押進行短期借款，這也是現代經濟社會下，企業解決資金問題所采用的新的融資手段。

課堂教學中，售后回購經濟業務實質得到明了的解析，是學生理解其賬務處理的基礎。

二、短期借款的賬務處理

短期借款是指企業向銀行或其他金融機構借入的期限在1年以內（含1年）的各種借款。借入短期借款一般是為了滿足日常生產經營活動的需要。其賬務處理為：

借入本金時，借：銀行存款

貸：短期借款

提取利息時，借：財務費用

貸：應付利息

實際付息時，借：應付利息（已經預提的利息金額）

財務費用（尚未預提部分的利息金額）

貸：銀行存款

償還本金時，借：短期借款

貸：銀行存款

短期借款的賬務處理是學生容易理解和熟練掌握的，既然售后回購的經濟業務實質是融資，那么類比短期借款進行理解思路會更為清楚。

三、售后回購業務賬務處理解析導入

售后回購業務的經濟業務實質為融資，但表現形式為銷貨與購貨，那么綜合二者即可以把售后回購當作融合了購銷模式的短期借款。

（一）商品銷售時的賬務處理

首先，借方科目的確認。銷售時，借：銀行存款，相當于取得融資款項，與短期借款賬務處理借方科目一致，考慮售后回購業務的依附于銷售的表現形式，其金額參照商品銷售，為商品售價和增值稅銷項稅額的合計。

其次，貸方科目的確認。售后回購業務經濟實質為融資，那么貸方必然確認一項負債，依據《企業會計準則》，貸：其他應付款，與短期借款賬務處理科目性質相同，金額確定同樣參照銷售模式中的售價，同時依據稅法，確認貸方應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。

最后，售后回購以銷售為表現形式，那么要同時做商品的移庫處理，

借：發出商品

貸：庫存商品

綜上，售后回購業務商品銷售的過程，亦即融資實質中融資款的取得過程，與短期借款類似，均為增加企業的一項資產和一項負債，區別在于，售后回購這種融資模式借助于銷售這樣的表現形式，所以其融資金額的確認依賴于售價及其相關的增值稅銷項稅額，同時要對商品做移庫處理。

（二）回購期限內融資費用的賬務處理

融資費用在短期借款中的表現形式為短期借款的利息，上文已述短期借款利息按月計提按季支付，在售后回購業務中，其商品售價與回購價之間的差額即為其為取得資金所支付的成本——融資費用，那么類比短期借款，同樣應該回購期限內平均攤銷融資費用計入企業財務費用，貸方同時增加其他應付款，即：

借：財務費用

貸：其他應付款

（三）商品回購時的賬務處理

首先，借方科目的確認。回購時，借：其他應付款，相當于償還融資款項，減少企業的負債，與短期借款賬務處理借方科目性質一致，其金額即為初始融資金額與回購期限內融資費用的合計，也即售后回購的回購價。另外，售后回購業務的回購環節以購貨為表現形式，依據稅法，借方同時應確認應交稅費——應交增值稅（進項稅額），金額為回購價*增值稅稅率。

其次，貸方科目的確認。售后回購業務經濟實質為融資，融資的最后環節即為償還本息，所以貸方科目與短期借款賬務處理相同，均為銀行存款。短期借款利息按季支付，最后只需還本，售后回購每期融資費用增加了其他應付款，回購時需要一并償還，同時，考慮售后回購業務回購環節的購貨表現形式，貸方銀行存款金額確定為商品回購價和增值稅進項稅額的合計。

最后，售后回購的回購環節以購貨為表現形式，那么要同時做商品的移庫處理，

借：庫存商品

貸：發出商品

綜上，售后回購業務商品回購的過程，亦即融資實質中融資款的償還過程，與短期借款類似，均為減少企業的一項資產和一項負債，區別在于，售后回購這種融資模式在回購環節借助于購貨的表現形式，所以其融資金額的確認依賴于回購價及其相關的增值稅進項稅額，同時要對商品做移庫處理。

四、總結

在售后回購交易方式下，對于銷售方而言，其交易行為屬于融資性質。類比短期借款，由于銷售與回購是以一攬子方式通過簽訂回購協議進行的，因此可以將銷售與回購看做是一筆交易。售價視為融資取得的借款，回購價與售價的差額本質上屬于融資費用，在回購期限內平均攤銷，支付的回購價格應視同償還借款。同時，考慮到售后回購業務的表現形式——銷貨和購貨，在確定相關科目金額時要同時考慮到相關稅費，對于存貨位置的轉移，也要一并做移庫處理。

如此以來，從售后回購經濟業務實質角度對其賬務處理進行解析，綜合短期借款及商品購銷等學生熟知的內容，把一個晦澀的知識點拆分為多個熟悉的知識點，理解難度大大降低。在課堂教學中，解析售后回購經濟業務實質后，復習短期借款賬務處理，引出售后回購業務賬務處理，每筆分錄對照講解，從形式到實質，深入淺出，充分運用比較分析法、例證法，輔以作業練習，讓學生經過“理性認識—感性認識—理性認識”的過程，順利完成該知識點的學習，同時對于全新的經濟業務，能夠逐漸形成通過解析其經濟業務實質來進行賬務處理的會計思想，為以后的學習和工作實踐奠定良好的基礎。

[1]中華人民共和國財政部，企業會計準則---應用指南（2006）[M]、北京，中國財政經濟出版社

[2]企業會計準則編審委員會，企業會計準則案例講解 （2010年版）[M]，上海，立信會計出版社

[3]喻建紅，談售后回購業務的會計處理，財會月刊理論版2008年第10期

[4]董嫚，對無選擇權售后回購會計處理問題的新思考，商業會計上半月2008年第21期

[5]謝海娟.尤誼，售后回購會計處理之完善，財會月刊會計版2008年第11期

蔣智霞（1978--），女，高級會計師，碩士。