把握審計實質 提高指引效用

天健會計師事務所　沈穎玲

把握審計實質 提高指引效用

天健會計師事務所沈穎玲

《高等學校財務報表審計指引》的發布，對注冊會計師如何執行高校財務報表審計業務作出了細致指導，密切結合了高校的行業特點，點面結合、結構合理，內容上具有如下特點：

一、關注專業勝任能力和人才隊伍的培育

高校財務報表審計作為注冊會計師的新業務領域，專業勝任能力是注冊會計師在承接業務前必須考慮的一個方面。從事高校財務報表審計的團隊需要具備執行業務所需的獨立性和專業勝任能力，熟悉高校的組織形式、高校文化、內部管理、會計核算、財務稅收，以保障高校財務報表審計能夠高質高效地開展。

二、關注可能存在重大錯報風險的領域

識別重大錯報風險領域是風險導向審計的精髓所在，高校的行業特點決定了其可能存在重大錯報風險的領域的特殊性。指引結合高校的行業特點以及近年來高校舞弊事件，舉例說明需要引起注冊會計師重點關注的領域：1.對科研補助收入與支出未實施嚴格管理；2.基建賬相關數據沒有定期或完整并入高等學校會計“大賬”；3.校內獨立核算單位的會計信息未完整納入學校財務報表；4.對基建以及圖書、設備等的采購未實施有效控制；5.出于減少結余資金的目的而虛列支出；6.固定資產存在賬實不符的情況；7.存在賬外收支業務，如捐贈收入可能被蓄意隱瞞；8.捐贈支出被發放給不符合條件的甚至是虛構的受助人；9.存在違規和不規范收費，如在招生、辦學、就業過程中巧立名目亂收費、超標準收費、“搭車”收費；10.違規從事高風險投資理財活動。注冊會計師需要運用職業判斷，在編制上述高風險領域的審計計劃時，考慮所獲取的審計證據的數量和質量以及需投入的審計資源。

三、以預算業務流程為例闡釋內部控制

高校預算是高校根據事業發展目標和計劃編制的年度財務收支計劃。國家對高校實行核定收支、定額或者定項補助、超支不補、結轉和結余按規定使用的預算管理辦法。高校預算是開展其他業務的基礎。指引擇取高校收入類中最具業務特點的預算業務、財政補助收入、教育事業收入，以及支出類中的教育事業支出、科研事業支出為例，闡述注冊會計師如何了解和識別高校業務流程層面的內部控制活動。指引介紹了解業務流程的主要步驟，指導注冊會計師結合對流程的了解結果，確定錯報可能發生的環節，并與有關交易的認定相結合，幫助注冊會計師理解和把握對其他業務流程的分析思路和方法，具有較強的指導作用。

四、原則性規定與實質性程序應用示例相結合

指引不僅規定了實質性程序的總體要求，指出注冊會計師在實施實質性程序時，根據需要運用檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行和分析程序，以獲取對各類交易、賬戶余額、列報和披露的充分、適當的審計證據，對比較特殊或相對重要的項目進行舉例說明。比如，對《高等學校會計制度》新增的“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”等，列舉科目的審計目標與認定及審計程序的對應關系，供注冊會計師在審計中參考。

五、關注重要報表項目的會計政策和行業慣例

新《高等學校會計制度》對某些交易和事項的會計處理的規定具有一定特殊性。例如，對長期股權投資只采用成本法核算；固定資產提取的折舊總額為固定資產原價，不考慮預計凈殘值；對文物和陳列物、動植物、圖書檔案、以名義金額計量的固定資產不計提折舊等。除會計政策外，可能還存在一些行業慣例，如教育部2014年6月印發的《教育部直屬高等學校會計核算手冊（試行）》。注冊會計師需要熟悉這些行業慣例，當被審計高校采用與行業慣例不同的會計處理方法時，注冊會計師需要了解其原因，并考慮所采用的會計處理方法是否適當。

筆者認為，隨著《高校財務報表審計指引》的出臺，以及各級相關政府部門對高校治理重視程度的提高，注冊會計師業務在高校領域的拓展必將邁上一個新的臺階。