小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的會(huì)計(jì)處理差異研究

張曉楠ZHANG Xiao-nan；王國(guó)芬WANG Guo-fen

（濟(jì)南職業(yè)學(xué)院，濟(jì)南 250103）

（Ji'nan Vocational College，Ji'nan 250103，China）

0 引言

會(huì)計(jì)核算又被稱為會(huì)計(jì)反映，它將貨幣作為其核算尺度，對(duì)會(huì)計(jì)主體正在進(jìn)行或已完成的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)展開一系列核算工作，真實(shí)地反映了會(huì)計(jì)主體的整體資金運(yùn)行情況，是保證會(huì)計(jì)工作高效穩(wěn)定進(jìn)行的重要保證。目前，我國(guó)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)采用會(huì)計(jì)主體分類核算的方式進(jìn)行，即將大中企業(yè)、上市公司和小企業(yè)作為兩種會(huì)計(jì)主體，分別實(shí)行不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但均由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》進(jìn)行統(tǒng)一約束和規(guī)范。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》下的兩個(gè)組成系統(tǒng)，三者關(guān)系如圖1 所示。

圖1

1 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的會(huì)計(jì)處理差異分析

1.1 資產(chǎn)類的差異分析 據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》資產(chǎn)類科目32 個(gè)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》資產(chǎn)類科目則有69 個(gè)。

1.1.1 貨幣資金《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)企業(yè)的貨幣資金進(jìn)行了較大程度的修訂和更改，它規(guī)定企業(yè)的貨幣資金除包括銀行存款、庫存現(xiàn)金以及其他貨幣資金之外，還可以根據(jù)其具體需要設(shè)置備用金，以供不時(shí)之需。同時(shí)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還將取消原來一些其他貨幣資金下屬的固定項(xiàng)目。

1.1.2 應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)和預(yù)付款項(xiàng)進(jìn)行了明確規(guī)定，采用直接轉(zhuǎn)銷法有效地解決企業(yè)壞賬問題，并進(jìn)一步明確企業(yè)的壞賬損失標(biāo)準(zhǔn)。另外，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，可以通過“備抵法”有效地解決資金危機(jī)，維護(hù)企業(yè)正常運(yùn)行秩序。

1.1.3 存貨《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》針對(duì)投資者的投資行為進(jìn)行了統(tǒng)一劃定，規(guī)定其總投入必須以工程項(xiàng)目的前期預(yù)算為依據(jù)，并將其投入的存貨也算入其中，按照市場(chǎng)評(píng)估價(jià)進(jìn)行準(zhǔn)確估值，并將其最終估值計(jì)入企業(yè)賬目。而在處理存貨盤盈的賬務(wù)時(shí)，必須參考市場(chǎng)上同類存貨或相似存貨的市場(chǎng)價(jià)格，并將其所得收益歸入營(yíng)業(yè)外收入，明確資金分類。因企業(yè)管理不當(dāng)或收發(fā)失誤而造成的存貨凈損失統(tǒng)一算作管理費(fèi)用。而受自然災(zāi)害或一些其他因素影響所造成的存貨凈損失應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。企業(yè)要進(jìn)一步提高其風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急能力，并采取適當(dāng)措施避免存貨跌價(jià)帶來的不良后果。

1.1.4 固定資產(chǎn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)一項(xiàng)進(jìn)行了整理和調(diào)整，將企業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)時(shí)所花費(fèi)的一切成本投入都算入固定資產(chǎn)，并由專門的工作人員進(jìn)行成本核算，估算整個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)際價(jià)值以及前期投入與實(shí)際預(yù)期的發(fā)展關(guān)系。投資者應(yīng)該依法按照合同約定支付費(fèi)用，并及時(shí)繳納相關(guān)稅款。在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊時(shí)，其折舊方法、資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值由專門人員負(fù)責(zé)處理，一旦確定不得隨意變更。一般情況下，常見的折舊方法有年限平均法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。盤盈固定資產(chǎn)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”。

1.1.5 無形資產(chǎn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)無形資產(chǎn)一項(xiàng)也進(jìn)行了明確的規(guī)定和要求，將土地使用權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、特許權(quán)等統(tǒng)一列入無形資產(chǎn)的范圍。小企業(yè)可以在規(guī)定的使用年限內(nèi)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓和使用，并依法享有其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。而對(duì)于那些無法估計(jì)出明確使用壽命的，則不得使其攤銷期短于10 年。資產(chǎn)負(fù)債表日，不要求計(jì)提減值準(zhǔn)備。

1.2 負(fù)債類的差異分析《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》負(fù)債類科目12 個(gè)，長(zhǎng)期應(yīng)付款按照未來應(yīng)付金額入賬，持有期間不計(jì)息。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》負(fù)債類科目35 個(gè)，長(zhǎng)期應(yīng)付款按實(shí)際利率折算后的現(xiàn)值入賬，持有期間按實(shí)際利率計(jì)息，按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

1.3 所有者權(quán)益類的差異分析《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所有者權(quán)益類科目5 個(gè)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所有者權(quán)益類科目7 個(gè)。

1.3.1 實(shí)收資本《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》沒有對(duì)非貨幣資產(chǎn)投資的入賬價(jià)值進(jìn)行規(guī)定，因此需按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)要求進(jìn)行處理。

1.3.2 資本公積 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》資本公積下設(shè)“資本（或股本）溢價(jià)”一個(gè)明細(xì)科目。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》資本公積下設(shè)“資本（或股本）溢價(jià)”、“其他資本公積”兩個(gè)明細(xì)科目。

1.4 損益類的差異分析《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》損益類科目12 個(gè)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》損益類科目33 個(gè)。

1.4.1 銷售收入的確認(rèn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)銷售收入的確定也進(jìn)行了處理和規(guī)范，它規(guī)定小企業(yè)應(yīng)該在商品發(fā)出并已取得收款的情況下及時(shí)確認(rèn)銷售收入。而那些采用托收承付的方式進(jìn)行商品銷售的，則應(yīng)在托收手續(xù)辦理完成時(shí)予以確認(rèn)，若售出商品不符合確認(rèn)條件，則需轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”一項(xiàng)。

1.4.2 勞務(wù)收入的確認(rèn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》沒有考慮交易過程中可能出現(xiàn)的一些不可預(yù)估的情形，同時(shí)也沒有給出相應(yīng)的解決辦法。因此，小企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中如遇到一些勞務(wù)收入方面的問題時(shí)，需在符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的前提下，按實(shí)際情況酌情處理。

1.4.3 財(cái)務(wù)費(fèi)用 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》匯兌收益計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”。通過票面金額和票面利率核算利息。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》匯兌收益計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。通過實(shí)際利率和攤余成本核算利息。

1.4.4 銷售費(fèi)用《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，小型批發(fā)和零售企業(yè)的銷售費(fèi)用主要包括商品流通以及購買過程中所產(chǎn)生的一切費(fèi)用，如包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、儲(chǔ)藏費(fèi)等。而小企業(yè)在購買時(shí)所支付的采購費(fèi)用則不屬于銷售費(fèi)用，而應(yīng)計(jì)入采購成本中。

1.4.5 營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出 與原有準(zhǔn)則相比，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有了很大的不同，它將存貨、固定資產(chǎn)盤盈計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”。同時(shí)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還將固定資產(chǎn)在虧盤時(shí)所造成的非常損失列入“營(yíng)業(yè)外支出”的范圍內(nèi)，并以其他損失為主體進(jìn)行計(jì)算，減少管理費(fèi)用支出，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。其中，營(yíng)業(yè)外支出包括以直接轉(zhuǎn)銷法確認(rèn)的應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生的壞賬損失。固定資產(chǎn)盤虧不區(qū)分原因，凈損失全部計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”。同時(shí)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)可以采用備抵法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，以抵消因壞賬而造成的一系列損失，并將“資產(chǎn)減值損失”一項(xiàng)列入當(dāng)期損益的內(nèi)容，使得會(huì)計(jì)管理更為精準(zhǔn)化和科學(xué)化。

1.5 財(cái)務(wù)報(bào)表的差異分析

1.5.1 報(bào)表所呈報(bào)的內(nèi)容存在差異 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是專門為我國(guó)小企業(yè)特殊業(yè)務(wù)處理而設(shè)置的，財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容與使用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)相比，不需要編制所有者權(quán)益變動(dòng)表，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露的要求也有所降低；而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表必須包含所有者權(quán)益變動(dòng)表，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的披露要求也相對(duì)較高。

1.5.2 報(bào)表的結(jié)構(gòu)存在一定的差異 小企業(yè)是指不需要從外部籌集資金的企業(yè)，業(yè)務(wù)辦理相對(duì)比較簡(jiǎn)單，財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)構(gòu)也相對(duì)做了簡(jiǎn)化。與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)相比，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流量表做了一定的簡(jiǎn)化，直接將所有的現(xiàn)金流量分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、籌資活動(dòng)和投資活動(dòng)三部分的現(xiàn)金流量，不再按照各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來具體將現(xiàn)金流量細(xì)分為現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。

2 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施過程中的建議

對(duì)小企業(yè)而言，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施將有效地推動(dòng)其企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的建立和發(fā)展，有效地規(guī)范了其企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)管理，對(duì)于增強(qiáng)企業(yè)融資能力和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力具有十分重要的意義。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是財(cái)政、會(huì)計(jì)工作在深入貫徹科學(xué)發(fā)展觀，堅(jiān)持以服務(wù)小企業(yè)為宗旨的基礎(chǔ)上制定和發(fā)布的，是一項(xiàng)改革會(huì)計(jì)制度，是推動(dòng)小企業(yè)健康發(fā)展的重大舉措。在實(shí)施時(shí)，小企業(yè)要抓住機(jī)遇，迎難而上，積極發(fā)揮自身優(yōu)勢(shì)，不斷完善自身管理，加強(qiáng)其內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急機(jī)制建設(shè)，具體來說，可從以下兩方面做起：

2.1 積極規(guī)范內(nèi)部管理，加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算監(jiān)督 小企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，要堅(jiān)持以《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為依據(jù)，積極規(guī)范內(nèi)部管理，不斷提升其財(cái)務(wù)管理水平，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，防止信息失真的出現(xiàn)，并建立起一整套較為系統(tǒng)完善的會(huì)計(jì)核算制度。與此同時(shí)，小企業(yè)還要進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算監(jiān)督，妥善保管好各項(xiàng)原始憑證和賬簿，以便隨時(shí)調(diào)取和使用。

2.2 建立健全會(huì)計(jì)核算制度 眾所周知，目前我國(guó)企業(yè)所得稅主要采取核定征收和查賬征收兩種征收方式。其中，查賬征收主要適用于那些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算較為規(guī)范健全的企業(yè)，將總收入中成本費(fèi)用一項(xiàng)減除進(jìn)行稅率計(jì)算即可。當(dāng)前，小企業(yè)受其自身發(fā)展制約，尚未建立起健全的會(huì)計(jì)核算制度。因此，在進(jìn)行所得稅征收時(shí)，只能選擇核定征收的方式。而查賬征收可以享受一系列稅收優(yōu)惠政策，這對(duì)于資金不足的小企業(yè)而言無疑是一個(gè)很大誘惑。小企業(yè)必須進(jìn)一步加強(qiáng)其會(huì)計(jì)制度建設(shè)，建立起一套系統(tǒng)完善的會(huì)計(jì)核算制度，以便及時(shí)申請(qǐng)查賬征收，減輕企業(yè)成本負(fù)擔(dān)，從而推動(dòng)其健康穩(wěn)定發(fā)展。

[1]企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編審委員會(huì).企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—應(yīng)用指南[M].立信會(huì)計(jì)出版社，2006，12.

[2]財(cái)政部.小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[Z].財(cái)會(huì)[2011]17 號(hào)，2011，10.

[3]劉永澤，孫光國(guó).中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍界定問題研究[J].會(huì)計(jì)研究，2007，11：9-16.

[4]孫光國(guó).中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題研究[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009.