企業資產負債表資產項目的涉稅分析

孫琳

摘 要：新的企業會計準則頒布后，引發了可持續發展觀和資產負債觀。資產負債表在四表一注中的地位顯得尤為重要。就資產負債表從資產各項目的角度以及指標分析的方法，進行了的涉稅分析，為稅收稽查起到了很好的指導作用。

關鍵詞：資產負債表；資產項目；涉稅分析

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）21-0141-02

自2006年2月，新的企業會計準則頒布后，企業的財務報表包含了四張基本報表和附注，即資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表及附注，而資產負債表的地位在四張主表中的地位，較之之前的舊準則下，其地位的重要程度日漸增強，受到報表信息使用者的關注。資產負債表示反映企業在特定日期財務狀況的報表，是四張報表中唯一的一張靜態報表，通過這張表，我們可以看到企業的錢怎么來的，是借來的還是自己投資的，企業的錢是怎么花的。因此，資產負債表的地位非常的重要。筆者就資產負債表的各個項目在稅收稽查下，進行簡單的涉稅分析。

一、貨幣資金項目

貨幣資金項目反映的是企業庫存現金、銀行存款、行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證存款、外埠存款等合計，即庫存現金、銀行存款和其他貨幣資金的合計。貨幣資金是企業流動性最強的資產，因此，一般對于這個項目，與“應交稅費”對比分析，分析企業有無支付稅款的能力。

二、交易性金融資產項目

交易性金融資產項目是反映企業為短期內賺取差價而持有的股票、債券和基金。在實務中，第一，我們要關注交易性金融資產的分類是否準確。因為對于企業所持有的股票、債券等資產，企業管理層的持有意圖不同，其分類是完全不同的。以股票為例，如果企業持有股票是為了短期內賺取差價而持有，則應該將其劃分為“交易性金融資產”核算，如果企業持有被投資企業的股權是為了達到控制、共同控制、重大影響，則應該劃分為“長期股權投資”核算。第二，注意企業是否確認了相關的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。因為交易性金融資產的計量屬性是“公允價值”，即當前的賬面價值反映的是當前的市價，而稅法上，只有歷史成本一個計量屬性，因此，就形成了稅法和會計之前的暫時性差異，因此，需要確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。第三，公允價值變動損益，在資產持有期間，其潛在收益稅收上不予確認，在企業年度納稅申報時應予以納稅調整。第四，如果該項目期末比期初大幅度減少，說明交易性金融資產出售，應關注投資收益是否確認。

三、應收賬款項目

應收賬款是反映企業因銷售商品或提供勞務日常活動等應向購貨單位收取的款項。而與該項目有關的“應收賬款”賬戶與“預收賬款”賬戶，這在往來，在實務中，往往在企業中屬于隱瞞收入的地方。首先，就該項目的構成，該項目是通過“應收賬款”賬戶與“預收賬款”賬戶所屬明細的借方余額加總填列，因為“應收賬款”賬戶與“預收賬款”賬戶的借方余額都代表應收的含義，所以，在企業中，這兩個賬戶是可以互相通過的，換句話說，企業對于一筆經濟業務只做一個往來賬，“應收賬款”或“預收賬款”只開設一個。例如，ABC公司于2013年12月17日按合同約定收到EF公司預付的貨款10 000元，2013年12月26日，ABC公司發出產品貨款100 000元（不含稅價）開具增值稅專用發票稅額為17 000元。2014年1月12日，ABC公司收到EF公司補付的余款107 000元。其ABC公司的會計核算為：

2013年12月17日

借：銀行存款 10 000

貸：預收賬款 10 000

2013年12月26日

借：預收賬款 117 000

貸：主營業務收入 100 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 17 000

2014年1月12日

借：銀行存款 107 000

貸：預收賬款 107 000

我們可以發現，將本會計核算中的所有的“預收賬款”換成“應收賬款”，該會計分錄是全部走得通的。因此，在企業會計準則中提到，預收賬款情況不多的，也可以不設置本科目，將預收的款項直接記入“應收賬款”科目貸方。第二，我們應該關注應收賬款的增減幅度，要結合利潤表中收入的增減幅度，因為，一般來說，應收賬款項目的增減幅度與利潤表中的收入增減幅度應該是同趨勢變動，如果變動趨勢不一致，則應防范企業有隱瞞收入。

四、其他應收款項目

首先，我們應該區分應收賬款和其他應收款之間在會計核算上的區別。“應收賬款”是用來核算企業因銷售商品、提供勞務等日常活動產生的應該收而未收的款項，而其他應收款是用來核算企業非日常活動產生的應該收而未收的款項，如為職工墊付的款項。第二，如果其他應收款的余額比應收賬款的余額還大，或者占總資產的比重比較大，一定要檢查其他應收款明細賬。注意關注以下問題：是否有關聯方占用資金（關聯方借款）；是否有個人股東向公司借款問題；有無將某些非法支出，因無處核銷，而有意掛在“其他應收款”賬戶，待有其他經營收人時，再沖銷“其他應收款”賬戶；利用其他應收款隱匿收入。

五、存貨項目

存貨是指企業用于出售的企業材料、在產品和產成品。存貨在企業中所占的地位也是非常重要的。因此對于存貨項目，我們應該引起足夠的關注。首先，存貨發出計價的方法。存貨發出計價的方法包括個別計價法、先進先出法、全月一次加權平均法、移動加權平均法。存貨發出的計價方法不同直接影響成本和期末存貨的金額。例如，如果企業采用先進先出法，在物價上漲的情況下，由于售價是在高位，而成本價是在之前的低位，就導致了虛增利潤；而在物價下跌的情況下，由于售價是在低位，而成本價是在之前的高位，就導致了虛減利潤。因此，應該關注企業選擇存貨發出計價的方法，并且不能隨意變更。第二，應當對比材料成本差異率與“原材料”、“材料成本差異”賬戶的余額，檢查是否存在調節利潤行為。因為有些企業采用計劃成本來核算，因此涉及“材料成本差異率”的問題，檢查是否故意提高差異率來提高企業的成本計價。第三，在正常情況下，存貨發生額與稅負率呈反向變動存貨發生大額下降，當期稅負率應提高；存貨發生大額上升，當期稅負率應下降。如企業稅負與存貨呈同向變動時，則企業可能存在虛抵進項或銷售未申報行為。第四，應特別注意報表期末的數字與上期報表該項目比較，如果發現本期比上期數額突增突減或本期是空白，則應到企業抽閱盤存表和實物賬，并與報表金額相核對.如果盤存表和實物賬數字大于本期報表數字，一般情況是企業隱瞞了利潤，多轉了成本。第五，就原材料而言，用企業發出材料匯總表上的數據與成本計算單上的數據比較，如果前者大于后者，則說明原材料除了用于生產外，還可能對內用于在建工程和職工福利，對外用于投資、抵債、換貨、捐贈等。屬于增值稅的視同銷售行為，還需區分是否屬于所得稅的視同銷售行為，關鍵看資產所有權屬在形式和實質上是否發生改變。如果屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，不以銷售為目的，具有代替職工福利等費用支出性質，且購買后在一個納稅年度內處置的，可按購入時的價格確定銷售收入。endprint

例如，某企業自建廠房領用本企業自產的水泥一批，實際成本為8萬元，計稅價格為10萬元，增值稅稅率17%

借：在建工程 97 000

貸：庫存商品 80 000

應交稅費——應交增值稅（銷） 17 000

例如，某企業領用本企業自產的電暖器發放給管理人員10人，實際成本為每臺900元，市場價格為每臺1 000元，增值稅稅率17%

借：管理費用 11 700

貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利 11 700

借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 11 700

貸：主營業務收入 10 000

應交稅費——應交增值稅（銷） 1 700

借：主營業務成本 9 000

貸：庫存商品——電暖器 9 000

同樣屬增值稅的視同行為，在會計核算上一個確認收入一個不確認收入，原因就在于企業自建廠房領用本企業自產的水泥，水泥最終沒有離開企業，而將企業自產的電暖器作為福利發放給職工，電暖器的所有權最終離開企業了，因此一個在會計核算上一個確認收入，一個不確認收入。

六、固定資產項目

固定資產項目是根據固定資產的原值減去折舊減去固定資產減值準備得到的。對于企業的固定資產，首先，要深入了解企業本期增加了哪些固定資產，有無擅自提高某些固定資產原價的情況以及固定資產減少的情況。因為增加了固定資產，相當于增加了企業的成本費用，所以需要關注。第二，應該關注是否于固定資產使用當月就計提了折舊本來應于使用下月開始提取折舊。已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。第三，檢查新增固定資產是否確已使用；租入、租出固定資產情況。因為稅法上規定，房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產是不得計提折舊的，而會計準則規定，企業應當對所有固定資產計提折舊，除已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地。第四，關注固定資產清理是否長期掛賬。因為“固定資產清理”賬戶是用來核算處置時固定資產所產生的凈收益或凈損失。無論是凈收益還是凈損失，都應當轉入當期損益，而不應該長期掛賬于“固定資產清理”中，從而導致少確認損失或收益。

以上就是筆者對于資產負債表相關資產項目的涉稅分析。在企業中，我們應該關注企業報表相關項目是否有多計成本，虛減利潤的嫌疑，從而達到偷稅漏稅的目的。

[責任編輯 陳鳳雪]endprint