淺談我國營業(yè)稅改增值稅問題

朱會芳

摘 要：通過對營業(yè)稅改增值稅的必要性分析，探討營業(yè)稅改增值稅試點過程中出現(xiàn)的中央和地方稅收收入分配措施存在局限性、稅率檔次過多、增值稅稅收征管難度加大、試點改革造成新的稅負不公等問題，并提出相應(yīng)的對策建議。

關(guān)鍵詞：營業(yè)稅；增值稅；稅收分配

中圖分類號：F711 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）20-0165-02

一、營業(yè)稅改增值稅的必要性

（一）營業(yè)稅阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展

就目前來看，我國增值稅很難涉及到第三產(chǎn)業(yè)，并且這種排斥性在很大程度上制約了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，阻礙了新興服務(wù)業(yè)如物流業(yè)、融資租賃業(yè)的發(fā)展。并且，隨著我國第二產(chǎn)業(yè)趨向于科學(xué)化、專業(yè)化，衍生出了諸多如研發(fā)、會計、售后服務(wù)、稅務(wù)等服務(wù)性業(yè)務(wù)分包需求，由此形成了界于第二、第三產(chǎn)業(yè)之間的一個行業(yè)——生產(chǎn)服務(wù)業(yè)，在市場經(jīng)濟條件下這一行業(yè)迅速發(fā)展。但是，增值稅和營業(yè)稅兩稅并存，阻礙了這一產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。當(dāng)前的稅制已經(jīng)不能適應(yīng)我國實行產(chǎn)業(yè)升級，優(yōu)化經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的需要，改革已經(jīng)迫在眉睫。

（二）營業(yè)稅破壞了稅收的完整性

從兩稅的征稅范圍來看，增值稅是對銷售貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進口貨物的單位和個人征收的一種流轉(zhuǎn)稅，營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)從事交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)或有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的一種流轉(zhuǎn)稅。眾所周知，交通運輸與第二產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)加工和銷售都有著密切的聯(lián)系，是生產(chǎn)、銷售的中間環(huán)節(jié)，然而交通運輸業(yè)卻未被納入增值稅的征收范圍。對交通運輸業(yè)征收的營業(yè)稅雖進入到下一個征稅環(huán)節(jié)，但卻不能抵扣，這就影響了稅收的完整性。還有新興的租賃業(yè)也逐漸滲透到產(chǎn)品生產(chǎn)銷售的各個環(huán)節(jié)，然而征收營業(yè)稅的租賃業(yè)卻無法進入到增值稅的抵扣環(huán)節(jié)，破壞了稅收的完整性。

（三）營業(yè)稅影響了產(chǎn)品出口

從2001年我國加入世貿(mào)組織后，經(jīng)濟發(fā)展日益趨向市場化和國際化，出口成為拉動經(jīng)濟發(fā)展的重要動力之一。本國產(chǎn)品的國際競爭力越高，就越有利于本國經(jīng)濟的發(fā)展。以不含稅價格出口產(chǎn)品是世界很多國家的做法，也是提高本國產(chǎn)品競爭能力的一項重要舉措。我國對增值稅企業(yè)也是這樣做的，實行出口零稅率。但由于我國服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅，大部分服務(wù)含稅出口。與其他對服務(wù)業(yè)征收增值稅的國家相比，我國服務(wù)業(yè)出口在國際競爭中處于不利地位。

（四）營業(yè)稅加重了企業(yè)的負擔(dān)

增值稅應(yīng)納稅額是當(dāng)期銷項稅額減去當(dāng)期進項稅額之差，如果一個企業(yè)進項稅額比較多，比如購買較多的生產(chǎn)資料，那么它的應(yīng)納稅額就會減少，稅負就會減輕。雖然表面看起來營業(yè)稅的稅率比較低，但是，每一道環(huán)節(jié)征的稅，下一環(huán)節(jié)的稅款還要計入基數(shù)，再次征稅，商品每經(jīng)過一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要交納一次稅，稅上加稅，稅滾稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復(fù)征收越嚴重，稅負越高。一種稅率為5%的商品如果流轉(zhuǎn)4次，其稅率就如滾雪球一樣至少加到20%，成為重稅。由于企業(yè)外購服務(wù)所含營業(yè)稅無法得到抵扣，企業(yè)更愿意自行提供所需服務(wù)，導(dǎo)致服務(wù)生產(chǎn)內(nèi)部化，又產(chǎn)生了大而全小而全的企業(yè)，不利于服務(wù)業(yè)的專業(yè)化分工和服務(wù)外包的發(fā)展。

（五）營改增解決了稅收征管困難

在現(xiàn)代市場經(jīng)濟中，商品和服務(wù)捆綁銷售的行為越來越多，形式越來越復(fù)雜，要準確劃分商品和服務(wù)各自的比例也越來越難，這給兩稅的劃分標(biāo)準提出了挑戰(zhàn)。另外，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，某些傳統(tǒng)商品已經(jīng)服務(wù)化了，商品和服務(wù)的區(qū)別愈益模糊，二者難以清晰界定，適用增值稅還是營業(yè)稅的難題也就隨之產(chǎn)生。因此，營業(yè)稅改征增值稅是擺脫這樣困境的重要手段。

二、營業(yè)稅改增值稅過程中存在的問題

（一）中央和地方稅收收入分配措施存在局限性

原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區(qū)，稅款分別入庫。因試點產(chǎn)生的財政減收，按現(xiàn)行財政體制由中央和地方分別負擔(dān)。地方上雄厚的財政可以負擔(dān)這部分損失，且這些地區(qū)可以通過第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展來彌補。這種共同負擔(dān)的解決方案適用于我國東部沿海經(jīng)濟比較發(fā)達的地方，但是其他地區(qū)尤其是中西部經(jīng)濟相對落后并不具備這一條件，特別是東北老工業(yè)基地。這些地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展主要還是第二產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，營業(yè)稅在地方稅收收入中占很大的比重。

關(guān)于增值稅和營業(yè)稅在地方財政收入中的地位，據(jù)《中國財政年鑒》公布的地方財政決算收入數(shù)據(jù)顯示，早在1998年，除了山西、黑龍江、江蘇和云南等省外，全國27 個省級行政區(qū)的營業(yè)稅收入都已經(jīng)超過增值稅分享收入；而到了2008年，地方稅收收入的31.8%來自營業(yè)稅，19.3%來自增值稅分享收入，只有山西省和黑龍江省的增值稅分享收入超過營業(yè)稅收入；2011 年，營業(yè)稅收入占地方稅收收入的比重超過1/3。這對于在全國進行推廣營業(yè)稅改征增值稅非常不利。

（二）稅率檔次過多造成諸多不良后果

從理論上說，增值稅是中性稅，它不會因生產(chǎn)、經(jīng)營的內(nèi)容不同而稅負不同，要求的稅率檔次相對要少。而營業(yè)稅是行業(yè)差別稅率，體現(xiàn)著政府對特定行業(yè)的扶持和引導(dǎo)。如何在擴大征稅范圍的同時按不同稅率征收，以體現(xiàn)對不同行業(yè)的優(yōu)惠還是采取特定的優(yōu)惠政策，也是營業(yè)稅改增值稅后面臨的一大問題。

這次改革在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，試點改革新增11%和6%兩檔低稅率。其中租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率，交通運輸業(yè)適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。這樣，加上零稅率總共就有五檔稅率了，過多增加增值稅稅率檔次，帶來增值稅管理成本的增加及企業(yè)納稅依據(jù)成本的大量增加，還會造成新的重復(fù)征稅和稅負不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。

實行多檔稅率也會對不同的企業(yè)遭造成不同的影響，對不同企業(yè)來說它們的稅收負擔(dān)和承受能力是不一樣的。營業(yè)稅改增增值稅后，在整體上企業(yè)稅負減輕，但對有些企業(yè)來說，稅負沒有減輕反而增加。增值稅是以增值部分為主體來進行征稅的過程，對于相關(guān)的進項稅額可以抵扣，在這種情況下，像交通行業(yè)就是一個好的消息，因為抵扣部分減輕了稅負。而對于其他的一些行業(yè)，如服務(wù)業(yè)沒有進項稅額，本來就不存在抵扣一說，反而會增加了稅負。因此，在推行營業(yè)稅改增值稅的時候就要注意對這種情況，作為稅收管理部門就需要有區(qū)別的進行分析，不同地區(qū)之間的稅制推進和銜接問題。endprint

（三）增值稅稅收征管難度加大

現(xiàn)有我國增值稅條例將增值稅納稅人分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人，劃分的基本依據(jù)是納稅人的會計核算是否健全以及企業(yè)規(guī)模的大小。增值稅征管方式的一個重要特點是增值稅體系通過以票控稅達到監(jiān)督納稅、規(guī)范抵扣、保證收入的目的。因此，增值稅發(fā)票管理的嚴格性決定了作為一般納稅人必須具備生產(chǎn)經(jīng)營要達到一定的規(guī)模和較為健全的會計核算及經(jīng)營管理制度，但是就目前我國的經(jīng)濟現(xiàn)狀來看，作為營業(yè)稅納稅對象的服務(wù)產(chǎn)業(yè)（建筑業(yè)除外），大多數(shù)行業(yè)具有規(guī)模小、投入少、企業(yè)分散、流動性強的特點，有營業(yè)稅改征增值稅后給增值稅的征收管理帶來新的風(fēng)險。而我國的增值稅征收管理的金稅制度，還處于進一步完善期間，征收過程中間還存在有一定的漏洞。企業(yè)的分散不利于稅收的統(tǒng)一征收管理，造成國家稅收收入流失。

（四）試點改革造成新的稅負不公

由于增值稅和營業(yè)稅的制度差異，必然帶來試點行業(yè)與非試點行業(yè)、試點納稅人與非試點納稅人之間的稅制銜接問題。以河南省的交通運輸業(yè)為例，從表面看實施改革后交通運輸業(yè)增加了抵扣項目，有利于減輕稅負，但實際情況并非如此，交通運輸業(yè)可抵扣項目主要為購置運輸工具和燃油、修理費所含的進項稅額。由于運輸工具購置成本高、使用年限長，多數(shù)企業(yè)未來幾年后者更長時間不可能有大額資產(chǎn)購置，因此實際可抵扣的固定資產(chǎn)所含進項稅額很少。汽油、車輛修理、裝卸等方面支出能提供增值稅發(fā)票，但并不能全部提供增值稅發(fā)票，現(xiàn)在很多城市還沒進行增值稅試點，而物流行業(yè)的業(yè)務(wù)又遍布國各地，很多地方不能及時提供增值稅發(fā)票，那么在這一方面的損失會更大。雖然國家就這一情況設(shè)立了專項資金，對企業(yè)進行一定的補助，但這只是杯水車薪，不能從根本上解決之一問題。

三、營業(yè)稅改增值稅的建議

營業(yè)稅改增值稅要想在全行業(yè)范圍內(nèi)推廣，必須要解決財政稅收分配問題，稅率設(shè)置問題，增值稅管理體系完善的問題。針對以上幾方面的問題，主要有以下幾個相應(yīng)的對策。

（一）正確處理中央和地方稅收收入分配關(guān)系

在現(xiàn)行分稅制體制下，增值稅是中央和地方共享稅，按75%、25%的比例在中央和地方政府間分享，營業(yè)稅是地方稅（除鐵道部門、各銀行總行、各保險公司總公司繳納的營業(yè)稅收入外）。通過對營業(yè)稅收入占決算收入比分析發(fā)現(xiàn)，營業(yè)稅收入占地方財政收入的比重平均為27%左右（數(shù)據(jù)來源于中國統(tǒng)計年鑒）。雖然近年占比有所下降，但仍占決算收入1/4以上，是地方稅收的最大來源。在現(xiàn)有的財政體制下，盡管中央財政轉(zhuǎn)移支付發(fā)揮了一定的均衡功能，但地方可支配的財政收入仍舊與其承擔(dān)的公共職能不相匹配。營業(yè)稅在地方財政收入中的主體地位，難免受到營業(yè)稅改征增值稅的影響，不利于地方的發(fā)展，這一點可以借鑒德國的增值稅稅收分配制度。在德國，增值稅收入由聯(lián)邦、州和地方三方按比例分享，該比例約為 48.4%、49.2%、2.4%。但是，這種簡單的調(diào)整增值稅分成比例，短期內(nèi)可以過渡一下，長期則行不通。因為我國的政治經(jīng)濟都是高度集權(quán)，地方財力不足勢必會影響地方政府的積極性。就長期發(fā)展來看，我國可以重建地方主體稅種，如房產(chǎn)稅，就應(yīng)加快對其改革，加之開征其他地方稅種來作適當(dāng)補充，以保證地方政府利益不致因改革受到過大影響，減少改革阻力。

（二）減少稅率檔次

對于增值稅稅率檔次的問題，一直有著對單一稅率和多檔稅率之爭，其根源在于兩者均存在著明顯的優(yōu)缺點，單一稅率的優(yōu)點是計算方便、征納收成本低和征管效率高，最重要的是保持著增值稅稅收中性，對經(jīng)濟運行扭曲小；缺點是對所有商品都同等看待，有損于社會公平。多（下轉(zhuǎn)178頁）（上接166頁）檔稅率的優(yōu)點是能夠適應(yīng)國家的經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r，充分發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)作用，體現(xiàn)國家經(jīng)濟社會政策；缺點是計算復(fù)雜、征納成本高，且人為造成稅負不均和經(jīng)濟扭曲。真正意義上的完全抵扣應(yīng)只有一檔稅率，我國若直接改為單一稅率，無法滿足國家對經(jīng)濟的調(diào)控需要，且改革變動太大對經(jīng)濟發(fā)展將產(chǎn)生不良影響。但是增加新的稅率又會造成新的稅負不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。為保持增值稅的完整性，可以擴大增值稅的征收范圍，對原來稅率不作太大調(diào)整。

（三）完善稅收征收管理機制

原來營業(yè)稅納稅人更多的是規(guī)模小、財會制度不健全等中小企業(yè)，這給稅收征管工作帶來了難題，也在很大程度將造成國家稅收流失。因此，在實行營業(yè)稅改征增值稅改革的時候要注意這個問題。一方面，國家可以放寬一般納稅人的認定標(biāo)準，將必須同時具備會計核算基本健全和規(guī)模大小兩個標(biāo)準，改為具備會計核算基本健全一個標(biāo)準，只要納稅人會計核算基本健全，且能正確計算抵扣稅款和應(yīng)納稅款，不論其規(guī)模大小，均可認定為一般納稅人。另一方，面國家要推進金稅制度三期工程的建設(shè)，使我國的稅收信息化進一步深度化、網(wǎng)絡(luò)化、全面化、自能化，建立一個業(yè)務(wù)覆蓋全面、資源共享、監(jiān)控有效、功能強大、全國聯(lián)網(wǎng)運行的稅收信息管理系統(tǒng)，為營業(yè)稅、增值稅改革提供強有力的技術(shù)支持。

（四）做好財稅的配套政策

受各種因素的影響，營業(yè)稅改增值稅后有的行業(yè)稅負在實際上并沒減少反而增加，新的稅負不公就出現(xiàn)了。從企業(yè)的根本利益出發(fā)，徹底解決企業(yè)的稅負問題，不能夠簡單依靠財政補貼，這就要求我國的相關(guān)部門依據(jù)我國當(dāng)前的情況，盡快出臺相關(guān)的法律法規(guī)。以交通運輸業(yè)為例，一方面要結(jié)合本地實際，適度降低交通運輸類企業(yè)“營改增”的稅收負擔(dān)，將交通運輸企業(yè)在生產(chǎn)過程中所涉及的過橋費、房屋租金、車輛保險費等生產(chǎn)經(jīng)營成本及時納入到抵扣范圍當(dāng)中；另一方面，國家可以適當(dāng)加快營業(yè)稅改增值稅的步伐，擴大試點行業(yè)范圍。endprint