關于國有獨資企業股權無償劃轉涉及企業所得稅的問題探討

陳海興

摘要：本文通過結合國家相關的稅收資料文件，提出了幾項可行性建議：盡管國有獨資企業的無償劃轉機制是不一樣的合法權益人的資產劃轉機制，但是可以看成是相同的內部股東進行權益轉移行為，這種無償劃轉體制是一種非市場性的行為。因此，同一所國有獨資企業內部的全資子公司或者全資母公司之間存在的股權無償劃轉行為，應該采取延緩繳納企業所得稅的措施，等這一份股權劃分至其他集團企業之后，再根據轉出價格來確認收入狀況，或者可以通過市場公允價值來計算收入金額應該繳納的企業所得稅數值。

關鍵詞：國有獨資企業 股權無償劃轉 企業所得稅

一、前言

近年來，為優化產業結構布局或調整集團組織結構，國有企業集團之間或企業集團內部國有股權無償劃轉的事項較為普遍。隨著國有獨資企業的規模不斷擴大化發展，會經常對企業內部的產業體系進行調整或者完善企業組織的構成，因此國有企業內部會普遍出現國有股權無償劃轉的行為。例如，A是一所國有集團企業，B是A旗下的全資子公司，A集團企業與B集團公司一起合資開了C公司，其中A公司持有60%的股份，B公司持有40%的股份，A集團企業可以間接獲得100%C公司的股份權利。現在要對管理層和公司內部結構進行調整，A集團企業把B公司擁有的C公司股權無償劃轉到A企業直接持有，從而完成了集團企業內部國有控股無償劃轉的行為。在這項行為過程中，B公司屬于劃出股權的一方，A公司屬于劃入股權的一方，C公司屬于被劃轉股權的一方。

在以上這三方劃轉過程中，股權的無償劃轉會影響到多方面的財稅狀況，但因為無償劃轉的業務存在特殊性質，財稅政策沒有考慮這一方面而提出相關的政策和規定，從而讓財務工作者在解決任務問題時遇到困難。本文通過結合實例，探討分析了與股權無償劃轉相關的企業所得稅等問題，并提出會計方面的解決措施。

二、大型國有企業股權無償劃轉沒有提及交納企業所得稅

國務院國有資產監督管理委員會通過廣泛運用股權無償劃轉方法來對國有企業實施改革和資產重組，例如中國大唐集團采用國務院頒發的電力系統改革方案，在2003年創立集團公司時就通過無償劃轉措施獲得了53.68%桂冠電力與43.54%華銀電力的股票權利，這兩家上市公司均屬于國家電力集團企業的全資子公司。隨著國務院國有資產監督管理委員會不斷完善國有企業的無償劃轉方式，使得無償劃轉在實際操作過程中得到了詳細的引導，但是目前的法律法規沒有在股權無償劃轉相關的企業所得稅方面設置詳細的條例標準。

但凡擁有與國資委相關的股權劃分和轉讓的答復文件，各個省市的稅收管理部門就認為可以不繳納單位收入所得稅的稅款，并且在制定股份全力無償劃分及轉讓公文時，都沒有寫入關于單位所得稅的內容。例如廣西壯族自治區靖西縣水利電力集團公司在2012年5月發布的《基于靖西縣水利電力集團公司股份無償劃轉發展狀況的公告》。在這份公告中涉及到國資委就靖西縣水利電力集團公司提出的國有股東所持股份劃分和轉讓的審批文件，靖西縣水利電力集團的第一股東那多水利電網有限公司把自身所持有的1362.348股靖西縣水利電力股份，與在股份體制實施改革時還未償還的142.376股暫墊股份，將以上全部股份無償劃分和轉讓給靖西縣水利電力集團公司，而且在2013年8月15日于中國證券有限公司北京分部辦理股權過戶登記手續，在《基于靖西縣水利電力集團公司股份無償劃轉發展狀況的公告》中沒有涉及到本次股權無償劃轉的企業所得稅問題。再比如說，北緯通信科技股份有限公司（以下簡稱北緯通信）通過國務院國資委審批發布的《基于北京郵電科學研究院無償劃轉上市集團公司的相關股權事宜公告》，通過核查該公告，國資委認同把北京郵電科學研究院持有的318.692股北緯通信股份無償劃分和轉讓給北緯通信。通過以本次股份劃轉作為前提條件，北緯通信科技股份有限公司可以直接持有318.692股北緯通信，占北緯通信總股份的52.46%，成為北緯通信的持有股東之一。除此之外，這次股權劃分和轉讓工作必須要獲得中國證券監督管理委員會的審批才能通過，北緯通信將揭示相關事宜與股權劃分信息。在《基于北京郵電科學研究院無償劃轉上市集團公司的相關股權事宜公告》中同樣也沒有到本次股權無償劃轉的企業所得稅問題。

三、中小型國有獨資企業集團內部股權無償劃轉

隨著國務院國有資產監督管理委員會對大型國有獨資企業與國有企業組合整改之后，全國多數地區的中小型國有獨資企業為了獲得更高效的發展模式、為了跟上市場經濟發展的步伐，也需要采取股份無償劃分和轉讓的方式來對企業的內部資產進行規劃整合。國有獨資企業集團公司的母公司與旗下的子公司通過實施優勢互補的策略，能夠有效進行股權的劃分和轉讓。對企業管理人員與會計工作者而言，有關企業所得稅的問題一直沒有得到解決，由于在企業所得稅方面國家沒有明文政策，因此各個地方實施的政策也沒有發揮出有效的作用。在實際工作中，盡管國家財務部、國家稅務局等相關單位沒有對無償劃轉措施涉及到的所得稅方面做出具體規定，但是依舊有許多地方根據自身的企業發展需求制定了相關規定。例如上海市國家地稅局在2009年發布的《關于企業所得稅若干業務問題的通知》，第七十五條提出了關于企業無償劃分及轉讓的稅務問題明文規定：“國有企業無償劃轉資產，資產主要包括持有股票權利、債務權利、固定資產等，劃出一方根據所規劃的資產凈值來確定銷售收入狀況，劃入一方根據劃出的資產凈值來確定劃出的稅務基礎。”

四、國有獨資企業股權無償劃轉所涉及的企業所得稅問題建議

國家相關部門為了提高國有企業的快速發展，頒布了《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》，該文件中主要表明企業重組是企業在日常經營活動以外發生的法律結構或經濟結構重大改變的交易，包括企業債務機構重組、法律模式發生變化、資產收購、股權收購等。其中股權支付是企業重組中購買、換取資產的一方支付的對價中，以本企業或其控股企業的股權、股份作為支付的形式。若國有獨資企業的所持股票權利的無償劃轉方式與企業特殊重組條件相符合，就能夠避免征收企業所得稅，但是國有獨資企業在股票權利重新更改升級時，并不是所有條件都滿足特殊重組條件的要求，因此仍存在一定的非議。endprint

例如，國有獨資公司A企業旗下的甲、乙兩家全資子公司，甲公司占有企業外丁公司20%的股份權利，為了達到綜合提升整個公司資本體系的目的，通過所有合資者的商討決定，A集團企業要把甲公司在丁公司占有的30%股份權利無權劃分和轉讓給丙公司，像以上這種情況的股份權利劃轉行為就不屬于特殊財務管制的集團企業重組要求，因此無法根據特殊重組措施來進行公司股票權利無償劃轉的所得稅免交行為。

盡管甲公司與丙公司是兩組不同的法人，但是因為兩家公司均屬于甲公司管轄，所以兩組法人之間進行的資產分劃和轉讓行為主要目的是為了建設健全的公司法律結構和制度，有效利用企業的經濟資源和人力資源，完善股份權利制度。對于整個集團企業而言，因為所有股份權利在事實上并沒有發生轉變，也就是與母公司和子公司之間的財產關系一樣，資金變動在相同的集團企業母公司或子公司中發生，其實是屬于相同投資方的內部舉措。從會計處理上看，股權劃出企業是根據原賬面價值進行股權轉出的，這會使企業的長期投資以及凈資產發生減少，而股權劃入企業根據劃出企業原來的賬面價值進行長期投資以及凈資產的增加處理。因此，對于整個集團企業來說，它的總收益和凈資產并沒有發生變化。

五、結束語

企業所得稅從根本上來說就是要對投入的資本所發生的增值進行稅款征收，而國有獨資企業在進行內部股權的無償劃轉過程中，并沒有對整個集團的資產進行變現處理，也沒有發生實質性的交易，因此，企業并沒有獲得任何的收益，未形成資產增值。企業要想進行資產轉讓收益的確認，進而上繳企業所得稅，就必須要進行單獨的企業所得稅納稅籌劃，這就給企業帶來了更大的經濟負擔，嚴重降低了企業進行資產重組優化的熱情和主動性。因此，我們建議，同一國有企業集團在進行股權無償劃轉過程中應該把劃出公司的原賬面凈值作為轉讓的依據，有效延遲企業所得稅的納稅時間，等到這筆股權成功劃出到企業集團以外的其他公司之后，再根據轉出的實際價格進行收入確認，或者根據市場公允價值確認企業的收入，將收益獲取時的股權成本扣除之后，最終計算出投資收益應該繳納的企業所得稅。在以上工作過程中，我們必須要注意，進行股權無償劃轉，延遲企業所得稅納稅時間的主體只能是國有獨資企業，因為，非國有獨資企業如果進行股權無償劃轉，將股權劃給相關企業，通過利潤分配將其中一些利益歸為自己，就很容易會導致國有資產的流失，造成國家稅收收入的大幅度減少。

參考文獻：

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