論作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的設(shè)計(jì)與控制

賈明彧

論作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的設(shè)計(jì)與控制

賈明彧

作業(yè)成本法是將間接成本和輔助費(fèi)用以作業(yè)為媒介，準(zhǔn)確的分配到產(chǎn)品和服務(wù)以及顧客中的一種成本計(jì)算方法，以更加準(zhǔn)確的獲取產(chǎn)品和產(chǎn)品線成本，更加明晰成本動(dòng)因的耗用，從而為醫(yī)院的戰(zhàn)略管理提供信息服務(wù)與支持。本文以A醫(yī)院普外科為例，將對(duì)作業(yè)成本法在醫(yī)院管理中的設(shè)計(jì)進(jìn)行論述，并對(duì)成本薄弱項(xiàng)目制定控制措施，以幫助醫(yī)院實(shí)現(xiàn)成本控制目標(biāo)。

作業(yè)成本法；醫(yī)院；成本管理；設(shè)計(jì)；控制

一、引言

新醫(yī)改和新醫(yī)保政策的推進(jìn)都使得醫(yī)院面臨著新的挑戰(zhàn)，各種改革都對(duì)醫(yī)院的醫(yī)療經(jīng)費(fèi)開(kāi)支、成本控制提出了要求。2010年衛(wèi)生部、中央編辦、國(guó)家發(fā)展改革委、財(cái)政部、人力資源和社會(huì)保障部正式發(fā)文實(shí)施，公立醫(yī)院補(bǔ)償機(jī)制改革的主要內(nèi)容是探索實(shí)現(xiàn)醫(yī)藥分開(kāi)的具體途徑，改變其過(guò)度依賴藥品銷售收入維持運(yùn)轉(zhuǎn)的局面，逐步取消藥品加成政策，合理調(diào)整醫(yī)療服務(wù)價(jià)格。2012年新的醫(yī)院財(cái)務(wù)制度中規(guī)定的醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的主要工作之一是加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理，實(shí)行成本核算，強(qiáng)化成本控制，實(shí)施績(jī)效考評(píng)，提高資金使用效益。而醫(yī)院作業(yè)成本法的實(shí)施，將“作業(yè)”作為媒介，將醫(yī)院的成本核算過(guò)程分成資源——作業(yè)——產(chǎn)品成本三個(gè)步驟。將在很大程度上提高醫(yī)院的成本核算的科學(xué)性，有助于醫(yī)院消除浪費(fèi)，并且持續(xù)有效的降低成本，也為醫(yī)院的定價(jià)提供合理依據(jù)，將大大減少患者的治療費(fèi)用，同時(shí)保證醫(yī)院的效益的完成。

二、以A醫(yī)院普外科為例試述作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的實(shí)施

A醫(yī)院為一家綜合性的三級(jí)甲等醫(yī)院，編制床位1500多張，實(shí)際床位2000余張，一共設(shè)置了45個(gè)科室，分設(shè)專業(yè)54個(gè)。醫(yī)院現(xiàn)有核磁共振、西門子64排128層螺旋CT、全自動(dòng)生化分析儀、西門子S2000多普勒彩超等先進(jìn)診療設(shè)備，并有分子生物實(shí)驗(yàn)室等相關(guān)科研設(shè)備，總價(jià)值3.9億。該醫(yī)院普外科實(shí)施作業(yè)成本法進(jìn)行成本的核算。

該醫(yī)院普外科共有醫(yī)護(hù)人員42人，其中醫(yī)生18人，護(hù)士24人，分為兩個(gè)病區(qū)。主要工作場(chǎng)所為手術(shù)間與病房，其中每個(gè)手術(shù)間有2-3名醫(yī)生和4-5名護(hù)士參與手術(shù)，病種主要為普外手術(shù)，診療項(xiàng)目主要包括X線攝影、螺旋CT、手術(shù)治療等。

按照作業(yè)成本法的方法和原則，將醫(yī)院內(nèi)的45個(gè)科室分為主治中心（包括門診和住院）和輔助中心。輔助中心按照是否直接參與構(gòu)成最終結(jié)算價(jià)格價(jià)值鏈分成直接輔助中心和間接輔助中心，直接輔助中心包括藥品配送、檢查、化驗(yàn)、搶救、病理、保健中心等部門，間接輔助中心包括：門診收費(fèi)住院處、職能管理、行政管理、后勤管理中心等部門。各中心獨(dú)立實(shí)行作業(yè)成本核算，按照醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理的目標(biāo)，直接輔助中心實(shí)行不同的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，間接輔助中心按實(shí)際價(jià)格計(jì)算。本文以普外科手術(shù)室、病房以及門診和相關(guān)輔助科室為例來(lái)對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行論述。

（一）作業(yè)與作業(yè)中心及作業(yè)動(dòng)因的選定

作業(yè)是醫(yī)院發(fā)生醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)時(shí)資源消耗的活動(dòng)和事項(xiàng)。A醫(yī)院普外科的工作主要分為管理和臨床兩部分，對(duì)管理工作進(jìn)行進(jìn)一步的細(xì)分又包括人力和行政事務(wù)的處理，臨床工作又可劃分為病房和門診工作。因此，有必要根據(jù)“同質(zhì)性”原則，即歸集在同一個(gè)作業(yè)成本庫(kù)中的不同的成本由相同成本動(dòng)因引起的這一特性，建立起作業(yè)庫(kù)。如A醫(yī)院普外科的消毒作業(yè)庫(kù)中，不同消毒服務(wù)產(chǎn)生的成本會(huì)有差異，然而這一作業(yè)庫(kù)中的成本都是由消毒這個(gè)動(dòng)因產(chǎn)生的，都是由所消耗的消毒劑的量來(lái)決定的。此外，還應(yīng)按主治責(zé)任科室和最終結(jié)算為依據(jù)劃分直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，相應(yīng)的設(shè)置各成本中心，對(duì)各成本中心的成本按作業(yè)成本法歸集、考核和評(píng)價(jià)，以利于正確合理的考評(píng)績(jī)效，促進(jìn)醫(yī)院經(jīng)營(yíng)效益并符合醫(yī)改政策導(dǎo)向。

（二）確定資源成本動(dòng)因

資源作為醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)最原始的消耗，對(duì)醫(yī)院的成本控制有十分重要的意義。資源成本按照資源成本的動(dòng)因分配到各項(xiàng)作業(yè)當(dāng)中，資源成本動(dòng)因與作業(yè)成本之間有著十分緊密的關(guān)系，可以對(duì)作業(yè)耗用資源的狀況進(jìn)行反映。其具體的確定方法有：通過(guò)對(duì)可測(cè)量資源的測(cè)量確認(rèn)資源成本動(dòng)因；通過(guò)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)建立公式確定資源成本動(dòng)因；通過(guò)訪談等方式確定資源成本動(dòng)因等。具體到A醫(yī)院普外科，其資源成本動(dòng)因的確定如下：普外科資源主要包括技師、管理、醫(yī)護(hù)人員在內(nèi)的人力資源成本等，以及辦公、差旅、科研等管理費(fèi)用，此外還有房屋、儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊以及醫(yī)療器具的保障服務(wù)費(fèi)等項(xiàng)目。按照資源動(dòng)因?qū)γ宽?xiàng)費(fèi)用進(jìn)行分析，然后歸集到相應(yīng)的作業(yè)中心。

（三）將資源動(dòng)因分配到各個(gè)作業(yè)，計(jì)算作業(yè)成本

資源動(dòng)因分配到作業(yè)成本庫(kù)的目的是為了確認(rèn)作業(yè)資源耗用量。A醫(yī)院普外科服務(wù)項(xiàng)目的具體核算步驟如下：首先，確定成本核算對(duì)象，即資源成本庫(kù)大致分為：薪資福利費(fèi)用、郵政電信費(fèi)、水電費(fèi)用、設(shè)備費(fèi)用、房屋費(fèi)用、消毒洗滌費(fèi)用等。資源成本庫(kù)的建立和歸集應(yīng)當(dāng)科學(xué)合理，資源的設(shè)置應(yīng)當(dāng)與醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品相匹配，謹(jǐn)慎對(duì)待金額較大的容易產(chǎn)生較大誤差的資源。資源成本庫(kù)的獲得方式有兩種：一種是直接計(jì)入的直接成本，另一種是無(wú)法直接計(jì)入而按照資源的使用方式以合理的方式分?jǐn)傆?jì)入的成本。

（四）將作業(yè)成本分配到各個(gè)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目中

通過(guò)上述方法，我們得到了各作業(yè)成本庫(kù)的成本，再將作業(yè)動(dòng)因的總數(shù)作出統(tǒng)計(jì)。根據(jù)各作業(yè)成本庫(kù)成本和作業(yè)動(dòng)因總數(shù)，可以計(jì)算出各個(gè)作業(yè)單位的作業(yè)動(dòng)因的成本分配率。根據(jù)各個(gè)醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的作業(yè)量和成本分配率的乘積將作業(yè)成本分別分配到各個(gè)醫(yī)療項(xiàng)目中，得到醫(yī)療產(chǎn)品的總成本。

三、作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的控制建議

針對(duì)A醫(yī)院作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的不足以及我國(guó)公立醫(yī)院成本管理的未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)，提出A醫(yī)院作業(yè)成本管理法實(shí)施的具體改進(jìn)措施如下：

首先，要根據(jù)醫(yī)院的自身特點(diǎn)選擇適合自己醫(yī)院發(fā)展的成本管理辦法，依據(jù)醫(yī)院的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)、組織結(jié)構(gòu)和醫(yī)院管理方式來(lái)確定具體的成本管理方法。此外，醫(yī)院要從成本效益角度出發(fā)，在公益性服務(wù)資源有限的條件下，必須提高資源的利用效率，這個(gè)環(huán)節(jié)必須運(yùn)用作業(yè)成本法，使資源耗費(fèi)變得清晰，以便于成本控制。以醫(yī)院的行政部門為例，醫(yī)院的行政部門可以采取年初將預(yù)算上報(bào)、年末進(jìn)行考核的方法。但是，臨床科室的成本隨著業(yè)務(wù)量的增加而增加，因此臨床科室就不能采取年初報(bào)預(yù)算、年末考核的成本控制方法，可以采取收支結(jié)余率來(lái)進(jìn)行成本控制。

其次，各主治科室要加強(qiáng)對(duì)直接成本的管理。就A醫(yī)院普外科而言，材料和設(shè)備等的消耗在直接成本費(fèi)用中所占的比例最大，而材料費(fèi)的控制相較其他費(fèi)用而言又較為容易。因此，醫(yī)院的管理者要加強(qiáng)對(duì)衛(wèi)生材料使用過(guò)程的管理。比如，對(duì)于衛(wèi)生材料消耗較大的科室在科室內(nèi)部建立二級(jí)倉(cāng)庫(kù)，科室的衛(wèi)生材料直接由耗材庫(kù)房發(fā)放到二級(jí)庫(kù)房，由科室具體負(fù)責(zé)人申領(lǐng)科室的衛(wèi)生材料，杜絕耗材的不必要浪費(fèi)。對(duì)于價(jià)值比較高的耗材，從入庫(kù)到病人的使用都要有專人記錄，每個(gè)環(huán)節(jié)都要有跡可循，以便于管理人員進(jìn)行成本控制。此外，還要對(duì)病房和手術(shù)室的設(shè)備器具進(jìn)行科學(xué)的優(yōu)化和配置，并推行績(jī)效激勵(lì)措施，提高科室人員對(duì)衛(wèi)生材料使用的節(jié)約意識(shí)。

再次，將間接成本的核算管理作為醫(yī)院成本核算的重要環(huán)節(jié)。間接成本是由其他科室分?jǐn)側(cè)氡究剖业某杀荆鱾€(gè)科室無(wú)法對(duì)間接成本進(jìn)行控制，但是，如果這樣的間接成本被具體科室分?jǐn)偟倪^(guò)多，勢(shì)必會(huì)影響科室成本管理的積極性。在主治中心里有間接費(fèi)用，同時(shí)在輔助中心里也有相對(duì)于他的直接費(fèi)用，應(yīng)根據(jù)各中心實(shí)際情況合理劃分。因此，醫(yī)院的管理層要運(yùn)用有效的作業(yè)成本法對(duì)間接成本進(jìn)行準(zhǔn)確合理的核算，對(duì)間接成本進(jìn)行科學(xué)合理的資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因分配，然后合理的分配到各個(gè)職能科室，提高間接成本分?jǐn)偟目茖W(xué)性。

最后，在手術(shù)和各項(xiàng)檢查的定價(jià)上，作業(yè)成本法的核算方法更加科學(xué)合理，既符合醫(yī)院的實(shí)際利益，又沒(méi)用增加患者的負(fù)擔(dān)。在作業(yè)成本核算的實(shí)際過(guò)程中，應(yīng)該針對(duì)每項(xiàng)手術(shù)建立臨床路徑，從而對(duì)每項(xiàng)手術(shù)實(shí)行成本核算。對(duì)盈利的手術(shù)項(xiàng)目醫(yī)院要給以鼓勵(lì)，科室也要積極開(kāi)展。對(duì)于入不敷出的手術(shù)項(xiàng)目加強(qiáng)作業(yè)成本法的核算，找出成本過(guò)高的具體環(huán)節(jié)，并有針對(duì)性的進(jìn)行控制。通過(guò)作業(yè)成本法的科學(xué)合理的成本核算，制定出既符合醫(yī)院利益又不會(huì)增加患者負(fù)擔(dān)的價(jià)格，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙贏。

四、結(jié)論

作業(yè)成本法在醫(yī)院的實(shí)施，各成本中心將按照醫(yī)改政策和績(jī)效考核的導(dǎo)向，以作業(yè)為中介進(jìn)行精確的積極控制，減少醫(yī)院經(jīng)營(yíng)中的盲點(diǎn)和誤區(qū)，使耗材和藥品得到有效的控制，鼓勵(lì)手術(shù)和治療費(fèi)用控制的實(shí)施，同時(shí)積極利用醫(yī)院的大型設(shè)備增加醫(yī)院經(jīng)營(yíng)的潛力，在控制居民醫(yī)療費(fèi)用的前提下達(dá)到政策與效益的平衡，促進(jìn)新醫(yī)改目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

[1]丁兆娟.試論醫(yī)院成本管理中作業(yè)成本法的運(yùn)用[J].財(cái)經(jīng)界(學(xué)術(shù)版),2014(5).

[2]馮經(jīng)堯.作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算與管理中的運(yùn)用分析[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息,2014(11).

（作者單位：山東省濟(jì)南市中心醫(yī)院財(cái)務(wù)處)