多元化集團(tuán)構(gòu)建內(nèi)控評價模型初探

李小芹

摘要：目前我國企業(yè)內(nèi)控評價體系的實務(wù)探索和理論研究主要是從外部監(jiān)管和報表使用者的角度進(jìn)行研究，從企業(yè)管理者的角度研究較少，而對于多元化集團(tuán)如何構(gòu)建適合企業(yè)發(fā)展的內(nèi)控評價體系研究更少。本文以多元化集團(tuán)為研究對象，以提升企業(yè)價值為出發(fā)點，從管理者視角對多元化經(jīng)營的集團(tuán)公司構(gòu)建內(nèi)控評價體系進(jìn)行了研究，認(rèn)為多元化集團(tuán)內(nèi)控評價模型應(yīng)綜合考慮內(nèi)控五要素、企業(yè)生命周期、企業(yè)戰(zhàn)略定位、企業(yè)價值評估、企業(yè)內(nèi)控成熟度等因素，在此基礎(chǔ)上構(gòu)建多元化集團(tuán)內(nèi)控評價模型。在多元化集團(tuán)內(nèi)控評價模型的運用中，層次分析法為模型的適用性、科學(xué)性提供了有力保障；成熟度模型確定了多元化集團(tuán)整體內(nèi)控水平所處的等級，為多元化集團(tuán)內(nèi)部控制建設(shè)提供了明確的路線圖和改進(jìn)方向。

關(guān)鍵詞：多元化集團(tuán) 內(nèi)部控制 評價模型 層次分析法 成熟度模型

一、多元化集團(tuán)內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀分析

2010年4月五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》和2008年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，明確了企業(yè)內(nèi)控的基本原則和具體要求，是我國內(nèi)控建設(shè)取得的重大里程碑。“五個要素、五個目標(biāo)、五個原則、五個階段”為企業(yè)建立一套全面防范風(fēng)險的內(nèi)部控制體系，提升企業(yè)價值指明了方向。

境內(nèi)外同時上市的公司、在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司以及各地?fù)駲C(jī)選擇的作為內(nèi)控試點的國有大中型企業(yè)乘勢而為如火如荼地展開了風(fēng)險及內(nèi)部控制體系的建設(shè)工作。但從近幾年披露的內(nèi)控評價報告、國有大中型企業(yè)內(nèi)控試點單位的內(nèi)控總結(jié)以及德勤對中國上市公司企業(yè)內(nèi)部控制調(diào)查（2010）的分析報告，可以看出內(nèi)部控制評價是內(nèi)控建設(shè)中的薄弱環(huán)節(jié)，特別是多元化經(jīng)營的集團(tuán)未考慮到成員企業(yè)的差異性，其內(nèi)部控制自我評價大多按“五要素”進(jìn)行定性評價，沒有系統(tǒng)、科學(xué)地構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系，缺乏量化標(biāo)準(zhǔn)，無可比性。

理論研究方面，陳力生（2009）從內(nèi)部控制成熟度層級方面構(gòu)建的內(nèi)部控制評價體系；鐘紓紓（2008）從內(nèi)部控制五要素的角度構(gòu)建內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，王留根（2009）從過程和結(jié)果兩個方面構(gòu)建商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，阮班鷹等（2010）構(gòu)建了定性指標(biāo)與定量指標(biāo)相結(jié)合的內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，孫志梅等（2012）構(gòu)建基于AHP法的國有企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，楊紅紅（2013）探討了企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制評價問題。這些研究大都是僅僅從內(nèi)部控制評價的技術(shù)層面、方法論方面構(gòu)建的內(nèi)部控制評價模型，未從績效管理、激勵層面，深入推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)進(jìn)行考慮。特別是針對多元化經(jīng)營的集團(tuán)公司如何構(gòu)建內(nèi)部控制評價體系，對處于不同發(fā)展階段、不同戰(zhàn)略定位、不同資產(chǎn)規(guī)模的下屬子公司的內(nèi)控建設(shè)進(jìn)行有效評價，激發(fā)各公司內(nèi)控建設(shè)的內(nèi)生動力更少。

本文從管理者的角度，以提升企業(yè)價值為出發(fā)點，以“適用、客觀、激勵、可比、深化”為原則，研究如何在多元化經(jīng)營的集團(tuán)公司構(gòu)建內(nèi)部控制評價模型。

二、多元化集團(tuán)內(nèi)部控制評價模型構(gòu)建設(shè)想

企業(yè)集團(tuán)是以一個或少數(shù)幾個企業(yè)為核心，由一批具有共同發(fā)展戰(zhàn)略，在資產(chǎn)、資本、技術(shù)上有密切聯(lián)系的企業(yè)、單位組成外圍層，通過產(chǎn)權(quán)安排、人事控制、商務(wù)協(xié)作等紐帶所形成的一個穩(wěn)定的多層次經(jīng)濟(jì)組織。企業(yè)集團(tuán)有著產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜化、規(guī)模大型化、布局分散化、成員多元化、結(jié)構(gòu)層次化和經(jīng)營多角化等特點，使得其在控制結(jié)構(gòu)上呈現(xiàn)出復(fù)雜的特征。企業(yè)集團(tuán)的特性導(dǎo)致企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部控制呈現(xiàn)出諸多方面的復(fù)雜特殊性，內(nèi)部控制評價相應(yīng)成為難點。

（一）構(gòu)建原則

1.系統(tǒng)性。企業(yè)集團(tuán)構(gòu)建內(nèi)部控制評價指標(biāo)必須從集團(tuán)的發(fā)展戰(zhàn)略系統(tǒng)考慮，各層次指標(biāo)既要相互獨立又要整體融合；既要全面反映又要重點突出，構(gòu)建一個完整的指標(biāo)體系，實現(xiàn)總體功能和目標(biāo)。

2.科學(xué)性。集團(tuán)內(nèi)部控制評價涉及多維度評價內(nèi)部控制的建設(shè)情況，涉及眾多指標(biāo)的綜合評價，在指標(biāo)選擇、層次分解、權(quán)重確定和數(shù)據(jù)處理方面都應(yīng)使用科學(xué)的方法，確保評價指標(biāo)的客觀性、公平性、可比性。

3.適應(yīng)性。集團(tuán)內(nèi)部控制評價涉及到集團(tuán)公司所有的個體單位，由于個體單位處于不同的行業(yè)、不同的發(fā)展階段、不同的經(jīng)營規(guī)模，構(gòu)建指標(biāo)體系既要考慮共性又要突出個體差異，既要考慮前瞻性還要考慮適時性；既要考慮過程還要考慮結(jié)果；既要考慮適用性還要考慮可操作性，從而實現(xiàn)指標(biāo)的縱向可比和橫向可比，體現(xiàn)指標(biāo)體系的實用性。

4.激勵性。評價指標(biāo)不能完全從評判的角度考慮還應(yīng)結(jié)合激勵性原則，充分發(fā)揮指標(biāo)體系的引導(dǎo)作用，從企業(yè)、管理者和員工三個層面體現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)帶來的效果，讓參與者分享制度建設(shè)的紅利，以最大程度激發(fā)管理層、全體員工建設(shè)內(nèi)部控制體系的信心和動力。

（二）模型構(gòu)建需考慮的因素

1.內(nèi)控五要素。內(nèi)控體系是一項龐大的系統(tǒng)工程，涉及企業(yè)全體人員、全部活動以及活動的全過程。要完成內(nèi)控體系這個龐大工程，內(nèi)部控制五要素從不同層面、不同角度、不同路徑給出了很好的指導(dǎo)。內(nèi)部控制體系建設(shè)就像一座大廈，不僅要有扎實的基礎(chǔ)、還要有梁、支柱、墻、線路以及各項配套設(shè)施。內(nèi)部環(huán)境是基礎(chǔ)，風(fēng)險評估是梁和支柱，控制活動是墻和線路，信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督就是大廈中的配套設(shè)施。內(nèi)控評價體系必須全面考慮內(nèi)控五要素及其在企業(yè)的落實過程，從定性和定量兩個方面對其進(jìn)行全面評價，從而實現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)的過程評價。

2.企業(yè)生命周期。內(nèi)部控制體系的建設(shè)不是一蹴而就，是一個逐漸完善、逐漸優(yōu)化的過程，貫穿在企業(yè)的成立、成長、成熟和衰退的各階段。企業(yè)處于不同的生命周期，追求的發(fā)展戰(zhàn)略不同、面臨的風(fēng)險不同、實現(xiàn)的路徑也不同，因此，內(nèi)部控制建設(shè)的“五要素”重點不同。內(nèi)控體系建設(shè)追求的不是最全面、最完美而是最適合，如果在企業(yè)發(fā)展的生命初期，仍然要求其按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》以及十八個內(nèi)控配套指引的要求，則是費時、費力、費財，但不適用、不實效，無法實現(xiàn)提高經(jīng)營效率和效果的重要目標(biāo)。