作業成本法在企業的應用探析

王英

摘要：企業為追逐高利潤低成本，越來越關注成本的精準核算。本文在對比傳統成本核算法和作業成本法的基礎上，論述了作業成本法的理論基礎和操作步驟，并且結合當前在企業中作業成本法的應用現狀，發掘限制其順利擴展的限制性因素，并提出一些有效的解決對策，期望從理論上支持作業成本法在我國實踐中的應用發展。

關鍵詞：作業成本法 成本管理 作業成本法應用

隨著全球化企業的快速崛起，高新技術在現代生產領域中應用水平廣泛提高，企業在追逐高利潤低成本的過程中發現，傳統的成本核算方法和管理功能與現實的差距越來越遠。作業成本法應運而生。

從上個世紀90年代起，作業成本法就廣泛應用于各個行業。經過十幾年的改良和發展，作業成本法在預測采購數量、產品定價、成本管理、新產品開發和客戶靈力能力分析等方面應用成效顯著。為適應社會轉型和市場競爭的需要，作業成本法在新制造環境下的企業成本結構改革和精確核算生產營運成本方面發揮了不可替代的作用。

時至今日，學術界對企業成本核算理論與與應用領域的研究仍然與國外相差甚遠，這也嚴重制約的企業價值和競爭力的提升。此外，鑒于我國國情及企業所處的環境與國外不同，作業成本法的學術研究大多局限于局部領域，缺乏科學、系統的成本管理體系框架，更缺乏在實踐中的應用領域的探討。

一、作業成本法與傳統成本法比較

傳統成本法重視對直接材料、直接人工等直接成本的計算與控制，對間接成本采用以直接工人工時、機器工時或產品數量為基礎分配至產品。從直觀上，傳統成本法適用于工業生產比較簡，生產規模較小，產品種類單一，原材料加工程度較低的制造型企業。由于傳統成本法不能提供足夠的成本信息，容易導致產量小、技術復雜的產品成本偏低，產量大、技術簡單的產品成本偏高，不利于企業準確的核算成本信息。

然而，隨著現代科技的發展，企業普遍采用先進的制造技術，同時改變了企業的產品成本結構，大大降低的直接人工和直接成本的比重，使間接制造費用大增，間接費用在成本中的比重甚至超過50%以上，按統一分配標準分配使成本信息失真，這就凸顯了制造費用僅按照人工小時或機器小時分配的弊端。

區別于傳統作業成本法，成本作業法是從影響成本的前因后果出發，從一個新的的角度-作業來核算成本的分配，進而提供更為精確的產品成本信息，反饋到管理層有效地改良產品的設計，進而使企業的整個經營過程不斷改善，提高作業的效率和質量，減少不應有的間接環節的浪費，從而提高企業的生產經營中的價值鏈水平，增強企業的盈利能力和競爭能力。

相比于傳統成本法，作業成本法的優勢是：改變成本動因：作業成本法從注重成本結果本身到關注作業成本，從注重直接原材料和直接人工到關注間接費用增大的分配，從而提出了更加合理的計算歸集成本的方法。強調成本的戰略管理：市場格局的改變和先進制造技術的使用促使企業實施按成本管理要求的全稱管理，相比于傳統成本法局限于產品的制造過程，作業成本法能夠提供更可靠全面的產品成本信息，進而分析相關技術和市場需求的變動趨勢，在產品投產前和顧客使用、維修及處置階段的成本控制方面發揮極大的優勢。突出決策的成本關聯性：作業成本法從系統的角度出發，輔助相關成本決策法，同時注重一項決策對同期決策和后續決策的影響，揭示出各個成本的動因，關注決策方案的長短期效果，使系統的總體效果大于各個單項決策效果之和。

二、作業成本法的計算過程

在作業成本計算過程中遵循的思路是在資源和產品之間架起作業這一連接紐帶，資源是有作業消耗的，同時作業又被產品消耗了，通過資源成本分配和作業成本分配，將各項耗費和間接費用歸集分配給產品。

企業需要聯系自身的現實狀況實施作業成本法，進行作業成本管理。當然，在不同的企業中關于作業成本法的實施也有共性可循，一般情況下可按如下步驟開展：

（一）流程調研

進行作業成本法核算成本的前提必須先了解企業的經營運作過程，明確導致產品成本發生的關鍵因素和重要因素，了解企業各個部門對生產過程中成本發生的責任，有利于建立有效的責任控制機制。

（二）作業識別

在熟悉作業流程的基礎上，根據企業不同組織結構和組織形式，繪制企業生產流程圖，在每個流程中分析耗費資源的作業，將相關或同類的作業歸并起來加以匯總。

（三）成本歸集

匯集和分析相關的成本和成本動因。根據當前的核算指標將資源成本分配給有關聯的作業，依據作業類型和資源成本的性質來確定成本動因。

（四）建立成本庫

按照作業成本庫歸集要素費用。成本庫是可以由同一成本動因解釋成本變動的制造成本集合，能夠根據同質的成本動因將相關的成本費用歸集起來。以成本動因為依據，合理分配制造過程的間接費用。

（五）模型設計

需要建立作業成本的核算模型。確定企業資源、作業和成本對象，以及對象的責任主體、資源到作業的分配關系等。

（六）運行分析

作業成本管理需要在軟件工具的支持下計算和分析大量的信息，分析成本偏高的原因及成本構成的變化等，針對作業成本實施過程中的問題，及時改進企業生產經營的流程，提高作業的運行效率和質量水平。

三、作業成本法在我國的應用現狀及存在的問題

作業成本法不僅是一種成本計算方法，也是一種成本管理方法，經過上個世紀末的傳播和本世紀初的改進，作業成本法已經被廣泛應用與各行各業，包括預測采購量、新產品開發、成本管控等。

作業成本法的實施要求企業具備一定的條件：對企業的規模和管理水平提出了較高的要求，企業要具備較高的生產經營技術，間接費用所占的比例較以往要高很多。另外，在成本管理方法上，從昨夜層次出發進行企業的全方位管理，不僅降低企業的產品成本，也能改善企業的營運效率，增強企業在同行業中的競爭實力。endprint

就目前的我國企業應用作業成本法的現狀來看，還有存在許多不足和亟需解決的問題。一方面雖然現代高科技發展迅速，但是大部分企業仍舊存在硬件設施不完善、技術條件落后的弊病，不能滿足作業成本法對繁雜信息的高效處理；另一方面企業領導層及各部門職員固守舊思想不愿革新的工作態度阻礙了作業成本法在企業單位的應用推廣，再加上實施成本較高，初次試用失敗后，缺乏鼓勵其繼續實施的認同和支持。當然，在改革過程中也存在對作業成本法一些缺陷的過分放大的看法，不能顧全企業長期成本管理改革的大局，導致作業成本法在我國實施效果不夠理想。

四、加大作業成本法在企業中應用的對策

（一）加強對作業成本法的宣傳推廣，鼓勵企業注重成本管理方法的改革

任何改革都應該是循序漸進的，政府等有關部門和機構應該合理推廣作業成本法的先進性、科學性和有效性，嘗試首先繼承和發揚有成功案例的成本計算和成本管理方法，先試點后推廣，結合企業實際，靈活運用多種形式，將作業成本管理的方法和思想全部或部分的應用到企業管理實踐中。除了要在企業中做足知識儲備，營造良好的環境氛圍，還要詳細介紹成功案例的核算操作系統，通過宣傳報道應用模式便于作業成本法在企業的應用推廣。

（二）建立科學的管理制度和不同行業的應用模式

在這個改革的大背景下，各行各業紛紛效仿成功企業的先進管理制度，采用科學的管理制度是實施作業成本法的基礎和保障。此外，要根據不同行業的性質和要求建立相應的應用模式，比如按照成本動因類別、作業流程程序和資源消耗標準確定不同的模式、歸集分配方法等，確立一種新的成本核算體系。這樣不僅可以加快企業對作業成本法的認識和理解，從而加快實施推廣的步伐。

（三）借鑒經驗，先試點，后推廣

作業成本法在我國應用實踐中取得了一定的成果和功效，企業在摸索、探討、研究、實踐中必然有很多可以為后來者借鑒的經驗，企業需要根據自己所處行業的特點及自身的實際情形有選擇的進行試點，在企業可以承受的范圍內，合理合規的應用作業成本法，使成本會計的核算與企業的經營管理理念實現和諧的統一。試點過程中不斷加以改進，形成一套具有指導意義的應用體系，推廣應用到企業中更大范圍。

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