權責發生制在軍隊會計中應用的探討

郭效丁 王文良

權責發生制在軍隊會計中應用的探討

郭效丁 王文良

軍隊會計屬于行政事業單位會計范疇，是政府會計的重要構成部分。在我國相繼推出部門預算、國庫集中支付、政府采購等一系列改革舉措之后，必然會影響會計與財務報告所發揮的作用。本文對軍隊會計中引入權責發生制具體會計處理方法等進行了探討。

軍隊會計；權責發生制；改革

軍隊會計是以反映和監督單位預算執行過程和結果的一種理財管理活動。長期以來，軍隊會計采用收付實現制會計基礎，旨在強化財務收支監管，提高預算經費使用效率。在政府財務活動和預算管理發生重大變革之際，財務核算方法和內容受到影響，勢必促使軍隊會計方法發生重大改革。

在軍隊會計中引入權責發生制，有利于部隊建立一個全面透明的、與政府預算管理接軌的核算體系，能夠優化配置軍事經濟資源，有效評價績效，增強預算資金使用效益，也有利于提高部隊預算單位的風險防范能力。

一、軍隊會計引入權責發生制應用范圍和程度取決于其預算管理目標

軍隊會計不同于其他會計，它是以會計理論為基礎，結合部隊實際而產生的會計體系，相比其他會計改革的經驗而言，軍隊會計的制度規則應該以部隊的實際情況為標準，引入權責發生制范圍和程度取決于軍隊會計預算管理目標。由于權責發生制目前很難在部隊各個單位和部門中全面推廣，因此可以選擇部分較易推行的核算科目先試點，如基本建設費核算。對于需要轉換會計基礎才能處理的業務，如跨期收支的業務，應該在相關科目中部分采用權責發生制。而對于那些影響較大、涉及范圍較廣且改革成本較高的對象，則應暫緩實行，以確保軍隊會計核算的正常秩序和軍隊會計改革的層級推進。

二、軍隊會計引入權責發生制對會計要素的改進

依照政府會計處理方法，為反映各級當年實際收支情況，以便于下年度預算安排，部隊會計可采用權責發生制進行會計處理會計要素有：資產類、收支類、負債類。

一是資產類。軍隊會計引入權責發生制對資產類進行有效的監督和管理，將給部隊創造更大價值。

固定資產的改進。部隊系統內對固定資產的核算相對簡單，資金運動過程無非是貨幣資金轉化為實物基金，再到實物基金一次性轉銷的過程。為實現全面反映會計信息的會計目標，有必要在將裝備資產全部納入會計核算范圍的基礎上，對固定資產的增減變動進行核算。按照權責發生制要求，軍隊會計應確立資產資本化標準，低于這一標準的資產不能資本化和計入當期費用。

對撥出建設性經費的改進。基本建設費的劃撥，應由同級營房部門按預算和工程進度向財務部門提供撥款計劃，對此資產確認，應該按照權責發生制的處理方法，并在一定程度上借鑒其他會計主體應用權責發生制的相關經驗和做法，保證資產計量真實與可靠，以便在軍隊會計的核算內容和軍隊財務報告中反映資產保值、增值情況。

二是負債項類。部隊新的物資采購制度的實行、資金集中支付制度的建立以及社會保障程度的不斷深化，大規模的物資交易越來越頻繁。例如，本期采購的物資由于種種原因，所產生的費用可能并不在本期支付，而很有可能在以后年度支付。這就造成本年結余與實際情況不符，本期結余的資金并不能由單位全部支配。在現行的收付實現制的軍隊會計體系下，導致信息使用者不便得到單位真實的財務情況，從而無法做出科學、合理的經費使用決策。同時，也在一定程度上造成了軍隊會計主體在相同會計期間權力和責任的不匹配，不利于對其進行全面的評價和績效考核。

撥入專項資金的改進。以權責發生制對其進行核算，合理確定每個會計期間部隊應當負擔的支出，記錄在相應的會計科目下，作為部隊的預算經費支出予以反映。例如，為化解部隊未來集中支付的風險，國家、地方政府、用兵單位撥給部隊預算單位的政策性補貼等經費，應以權責發生制的原則確認，并采用預提方法，把當年有可能負擔確認為負債，同時列為預算支出。

或有負債的改進。對于或有債務的確認，應當按照權責發生制的方法對其進行估計，對于發生的可能性大于50%，但小于或等于95%的事項要在“預計負債”科目中反映。在權責發生制下，只要或有事項相關的義務滿足以下條件就應確認為預計負債：(1)履行義務很可能要求含有經濟利益或服務潛能的資源流出部隊；(2)該義務的金額可以可靠地估計。如果這些條件沒有滿足，則不應確認預計負債。

三是收支類。以預算管理為目標的部隊要對部隊內部的各項經費進行統一規劃管理，這樣才能保證預算管理信息的合理反映。

預算收入的確認。部隊收入的可支配特性決定了部隊只有在其有權動用該項資源時才能確認為收入，而不是取得收款權利就應確認收入。因此，對于部隊收入的核算，為滿足預算管理的需要就不能完全采用權責發生制基礎進行確認，而應該采用收付實現制和權責發生制的“雙軌制”核算基礎進行會計記錄，這樣才能更好地滿足部隊預算管理和經費使用效益的雙重目標。

預算外收入的確認。在核算預算外收入時，可通過權責發生制的核算方法，明確各期對應的預算外債權情況，確認應收和實收預算外收入數，既便于追繳欠款，又堵住了人為操縱調節預算外經費結余的漏洞。

經費支出的確認。部隊的經費來源分為兩類，即中央財政撥款和地方政府撥款。部隊的大部分收入都來自于中央財政撥款，而部隊的收入與支出（提供維穩公共品）之間并沒有完全的對稱關系。對于實際已經發生但年末前尚未支付的預算支出，應按權責發生制將部隊所有的現金支出和非現金支出都確認為支出，使支出和收入匹配，提高軍隊會計信息的有效性和準確性。

綜上，軍隊會計引入權責發生制，目的是為了更好地加強預算管理，為軍隊決策和提高經費使用與監督提供更有用的信息。由于權責發生制的應用涉及面廣，政策性強，需上下全方位配合，在不影響財務政策穩定情況下穩步推進。

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（作者單位：武警后勤學院軍事經濟系）