2013 版增值稅申報表若干問題探析

□（天津工業大學管理學院 天津 300387）

2013年9月1日實施的增值稅納稅申報表，較之前的增值稅納稅申報表有所變化，最為明顯的是增值稅納稅申報表的主表與其四個附表之間存在著更為嚴密的邏輯關系，并且要求主表中的大部數據直接取自于附表的數據。這些邏輯關系中的大部分在說明書中給予了詳細說明，但少數項目未能言明，給增值稅納稅申報的用戶帶來了不便。本文對其中的幾個主要問題加以探討，希望能給大家以啟發。

一、增值稅納稅申報表中“上期留抵稅額抵減欠稅”的處理問題

《國家稅務總局關于增值稅一般納稅人用進項留抵稅額抵減增值稅欠稅問題的通知》（國稅發[2004]112號）提出了解決“上期留抵稅額抵減欠稅”的辦法，納稅人發生用進項留抵稅額抵減增值稅欠稅時，按以下方法進行會計處理：（1）增值稅欠稅稅額大于期末留抵稅額，按期末留抵稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）（借貸方均用負數）”科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。（2）若增值稅欠稅稅額小于期末留抵稅額，按增值稅欠稅稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）（借貸方均用負數）”科目，貸記 “應交稅費——未交增值稅”科目。

2013年增值稅納稅申報表“上期留抵稅額抵減欠稅”的處理方法發生了變化，要求將上期留抵稅額抵減欠稅的金額填寫在附表二的進項稅額轉出部分的第21行“上期留抵稅額抵減欠稅”（新增的項目）上，但在2013年的填報說明中，卻沒有給出相應的會計處理辦法，這給納稅人的操作帶來了不便。

根據2013年增值稅納稅申報表的主表與其附表的關系，筆者認為，凡是設置“未交增值稅”進行增值稅未交稅款核算的企業，在發生用上期留抵稅額抵減欠稅款時，其分錄應修改為：借記“應交稅費——未交增值稅（借貸方均用正數）”科目，貸記 “應交稅費——進項稅轉出”科目。

如果沒有設置“未交增值稅”二級科目核算未交增值稅的單位，就不用編制上述分錄，只要根據稅務機關的《增值稅進項留抵稅額抵減增值稅欠稅通知書》，直接將允許抵扣欠稅的金額，填寫在附表二第21行“上期留抵稅額抵減欠稅”（應以正數形式填寫）和增值稅納稅申報的主表第31行“④本期繳納欠繳稅額”即可。因為不設置“未交增值稅”二級科目核算時，“應交稅費——應交增值稅”科目的貸方余額永遠是“欠交”（應交稅款）數，借方余額永遠是“應抵扣金額”，并且每月末計算出的余額只有一種方向，要么借方余額(應抵扣數)，要么貸方余額（應交稅數額），而不可能存在既有“上期留抵稅額”（借方余額），同時又存在“欠繳稅額”（貸方余額）的情形。

二、增值稅申報表主表中“應納稅額減征額”與其附表四（稅額抵減情況表）之間的邏輯關系再調整問題

增值稅納稅申報表附列資料（四）即“稅額抵減情況表”，是 2013年增值稅申報表中新增的一個附表，但是如何填寫卻沒有給出相應的說明。從增值稅主表與附表的邏輯關系來看，應該是先填寫附表四，之后將“期初余額+本期發生額”填寫到主表相應的欄目，即主表第23欄“應納稅額減征額”。

增值稅納稅申報表附列資料（四）本身給出的邏輯關系是：“本期實際抵減稅額≤期初余額+本期發生額”。在直接填寫附表四時，這一邏輯關系實際上并沒有約束作用，因為從附表四本身來講，“本期實際抵減稅額=期初余額+本期發生額”，因而不可能大于 “期初余額+本期發生額”。這個約束關系只是在主表相關欄目全部填寫完畢后，按照以下主表相關欄目運算關系進行計算后，需要再調整時才發生作用：

（1）本期減征額≤應納稅額（第19欄）+簡易計稅辦法計算的應納稅額（第21欄）時，按本期實際減征額填寫；

（2）本期減征額＞應納稅額（第19欄）+簡易計稅辦法計算的應納稅額（第21欄）時，按本期第19欄與第21欄之和填寫。

即在出現第（2）種情形時，要用主表第19欄與第21欄之和的數據填寫到附表四“本期實際抵減稅額”欄中。然而，主表第19欄與第21欄之和的數據是一個加總數，而當附表四的抵減項目有兩個或兩個以上時，如何將加總數分解到具體的抵減項目中？這一點填報說明書中沒有給予說明。筆者認為應按如下計算填寫：

調整差額=第23欄-（第19欄+第21欄）；

調整比例=1-調整差額/（第 19欄+第 21欄）；

附表四各“抵減項目”的“本期實際抵減稅額”=原先各欄已填寫的數據×調整比例；

附表四 “期末余額”欄=“期初余額”+“本期發生額”-調整后 “本期實際抵減稅額”。

三、增值稅申報表主表項目比附表對應項目更為明細的問題

一般來說，主表的項目是其對應附表的各明細項目的合計數。但2013年增值稅申報表的主表第1欄 “按適用稅率計稅銷售額”的具體項目卻比其對應的附表一 “本期銷售情況明細表”更為明細，導致主表項目的數據不能從附表明細項目中提取。

2013年增值稅申報表的第1欄“按適用稅率計稅銷售額”被分解為“應稅貨物銷售額”和“應稅勞務銷售額”兩個明細項目。按增值稅填報說明書所說，“應稅貨物銷售額”是指增值稅的應稅貨物的銷售額，“應稅勞務銷售額”是指增值稅的應稅加工、修理、修配勞務的銷售額。然而，該項目對應的附表一“本期銷售情況明細表”的第1行“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務”，是將“應稅貨物銷售額”與“加工、修理、修配勞務銷售額”合在一起填寫的，導致主表比附表更明細，從而使該項目在主、附表之間不能形成對應關系。對于這一情況，筆者認為納稅人在填寫附表一和主表對應項目時，應留意這種特殊關系，在填寫主表第2和第3欄時，最好重新統計一下應稅貨物銷售額和應稅勞務銷售額的確切數據。