股份制商業銀行資產業務營業稅稅務籌劃分析

烏魯木齊職業大學 員 明

股份制商業銀行資產業務營業稅稅務籌劃分析

烏魯木齊職業大學 員 明

對于我國經濟而言，銀行業絕對是金融業的核心，因此，銀行業的健康性不光決定著金融業的發展，對整個國民經濟也有著不可估量的影響。當前，我國銀行所有稅種中最基本的就是營業稅，已經有不少學者進行過針對銀行營業稅的研究，他們普遍認為當前我國銀行在這方面的稅負偏高，而且也存在一定的稅制問題。作者通過對NY銀行ST分行的調研了解到，該分行的領導層暫時還沒有建立起稅務籌劃意識，而且負責稅項申報的人員也沒有良好的職業素質，所以導致該行的營業稅管理方面暴露出不少問題。基于此，筆者將對該行資產業務營業稅進行稅務籌劃分析，希望能借此改善其稅務籌劃狀況、減輕稅負。

一、營業稅籌劃基本原則

（一）合法性 進行NY銀行ST分行的稅務籌劃時，必須以行業內的會計以及稅法為依據。具體應做到：首先，必須嚴格遵守會計準則中的各項要求，不可以按照主觀意愿篡改賬目，要保證營業稅各項計算數據真實可信；其次，稅務籌劃必須在國家相關法律法規允許的條件下進行，不能為了減輕稅負而做出違反國家法規的操作；最后，要遵守銀行相關機構的各項法規，NY銀行ST分行不能忽略那些稅收以外的各項法規，應同樣在其允許的條件下進行籌劃操作。

（二）整體性 進行NY銀行ST分行的稅務籌劃時，不可以僅僅把眼光聚焦于營業稅，不可以僅僅考慮當季的稅負；而要綜合考慮所有稅種的聯合稅負情況，還要綜合考慮各個納稅期間的平衡問題，從全局的角度進行籌劃，力爭將總稅負減至最低。

（三）調整性 進行的稅務籌劃工作，是要以當前法律法規為依據的，同時還要結合企業自身的運營狀況，所以籌劃具有非常顯著的時效性。由于銀行業的特殊性，其涉及的稅收與監控法規變動比較頻繁，基于此，NY銀行ST分行應該抓住機會，靈活處理，隨時根據外部法規的變化調整自身的稅務籌劃安排，從而更好的借助這些法規進行稅務籌劃。

二、股份制商業銀行資產業務稅務籌劃建議

（一）推后納稅時間 具體為：

（1）推后應收未收利息需要繳納稅款的時間。當前，在確認貸款應收未收利息方面，會計準則的要求與稅法的要求上還存在一定區別，NY銀行ST分行負責稅務的工作人員需要深入理解稅法以及相關的會計準則規定，推后應收未收利息需要繳納稅款的時間，從而將這筆款項的時間價值納入企業收入的一部分。一是會計準則的要求。會計準則要求從結息當天開始，若是貸款已經超期但是還沒有達到90天的，則依照合同中約定的日期將這部分利息確認為收入；若是超過90天的，就需要設立專門表外科目進行后續核算，等到確認收到時再對其進行相應的會計處理。這里要強調一下，一旦貸款本金或者利息超過合同約定期限90天的，都需要將其列到“非應計貸款”科目下進行特殊處理，也就是進行表外核算。二是稅法的要求。當前，稅法對利息收入的相關繳稅規定是：沒有超期的貸款，以合同中約定的應付利息日為準，進行收入的確認；超過約定期限的貸款，超期后產生的利息可以在實際收到時或者會計確認入賬時，進行收入的確認；對于那些已經進行確認的利息，如果超過90還沒有收回，同時會計已經進行了沖減處理的，那么可以在本期利息中抵扣掉這部分已經確認的收入。具體見圖1：

圖1 應收未收利息繳納營業稅的相關要求

表1 2011年NY銀行ST分行貸款情況統計表 單位：萬元

通過表1可知，到2011年底，NY銀行ST分行的不良貸款已經到了18335.03萬元，比期初值多了3474.99萬元，這里我們說的不良貸款就是上面提到的表外核算部分。

（2）推后季度末最后一旬利息需要繳納稅款的時間。NY銀行ST分行每季度都需要進行營業稅的繳納工作，而季度末最后一旬的利息推后到下個季度納稅是稅法允許的，不過，時間如果確定了，本年度之間是不可以更改的。NY銀行ST分行可以將最后一旬的利息納稅推到下個季度，這樣能夠合法獲得這筆資金產生的時間價值，從而抵減本期納稅成本，實現減輕稅負的目標。見圖2。

圖2 推后季末最后一旬利息繳稅時間進行的稅務籌劃

（二）在允許的范圍內調整貸款利率 根據人民銀行的規定，各商業銀行有權對發放貸款的利率進行一定比例的浮動。2012年7月6日之后，該浮動的上限為國家公布基準利率的110%，下限為國家公布基準利率的70%。當前NY銀行ST分行掛牌的貸款利率見表2：因此，進行針對貸款業務的籌劃時，NY銀行ST分行可以選擇在利率允許浮動區間內下調貸款利率，這樣就可以減少一部分利息，從而降低營業稅。不過，如果只是為了降低營業稅就下調貸款利率的話，其實銀行也白白失去了很多利潤，總結起來成本方面未必真的有實現最小化。基于此，該行在下調利率的時候，還需要進行機會成本的對應操作，從而保證自身整體利益達到最佳。

表2 NY銀行ST分行掛牌貸款利率統計表

方案A：在發放貸款之前，全面了解客戶的資信情況，對于那些具有良好資信實力的客戶給予一定的下調利率優惠。作者針對NY銀行當前的業務要求，為其制定了優質客戶需要達到的門檻。這套方案不但有效減輕了該行的營業稅稅負；還為其招攬了許多優質客戶，實現其創收的同時也減小了信貸風險，保證了資產的安全性。

方案B：在同意向客戶發放貸款之前，與其補簽貸款協議。這里主要是要求貸款客戶在該行保持貸款總額一定百分比的存款。NY銀行ST分行借助這樣的操作能夠既下調利率，又保證總收入。盡管補充協議本身并沒有產生直接的利潤，但其能夠提升該行的存款余額，而這是衡量銀行績效最關鍵的指標，同時影響著NY銀行ST分行能夠發放的貸款額度。下面作者就以2012年DTB鞋業的貸款業務籌劃案例來說明：

2012年2月，DTB鞋業向NY銀行ST分行申請貸款800萬元，時長為1年。銀行調查之后，認定其并非優質客戶，因此，最后將貸款利率定為7%。那么利息是：800*7%=56萬元。

如果通過方案B進行籌劃的話，NY銀行ST分行可以將利率下調至5.5%，不過要求DTB在這1年時間內在其存款不可以少于300萬元。那么利息是：800*5.5%=44萬元。

這樣，NY銀行ST分行不但將營業稅應納稅額減少了12萬元，還多了一筆300萬元的一年期存款，同樣可以創造經濟收益。

方案C：如果貸款企業能夠推薦資信情況良好的新貸款對象給NY銀行ST分行，那么可以對其進行適當的貸款利率下調優惠，從而實現共同利益的均衡。下面作者以實例進行解釋：

XR鋁業向NY銀行ST分行申請了一筆3年期貸款，額度為1500萬元。銀行綜合分析了其資信情況之后，將利率定在6.5%。則：

按照上面提到的籌劃方案，NY銀行ST分行應積極要求XR推薦優質貸款客戶，如果可以成功簽訂1年期的1500萬元貸款合同。那么，可以將其貸款利率同時下調至6.35%，則：

需要繳納的營業稅額：

不難看出，方案C不但幫助NY銀行ST分行減輕了稅負，還保證了利潤。

綜上所述，筆者認為以當前的情況，方案B最妥當。尤其是考慮到ST地區的經濟形勢，方案B相對穩妥。2011年之后，ST地區的經濟狀況一直不太理想，各銀行存款都有明顯的下滑趨勢。相比之下民間借貸市場的發展態勢比較好，所以該行承受著很大的經營壓力。存款無疑會影響到發放貸款的能力，而方案B能夠提升存款余額，進而增強該行的放貸能力，提升利潤空間。

表3 各籌劃方案綜合對比情況表

（三）借助同業往來優惠 當前，我國金融機構之間進行的資金往來暫時還不需要繳納營業稅。基于這項稅收政策，筆者認為銀行可以進行下列籌劃。

（1）科學選定貸款對象。如果銀行向非金融機構發放貸款，必須將所有利息收入都核算進來并全額繳納營業稅，可如果貸款是向金融機構發放貸款的話，則利息收入無需繳納營業稅。因此，NY銀行ST分行應該科學選定貸款的對象，從而既減輕自身的稅負又能獲得相應的利潤。通過數學模型來計算貸款給不同屬性機構，該行產生的利潤差異。

假定現有一間金融機構HZS和一間公司NF分別向NY銀行ST分行申請貸款，可當前銀行留存的授信額度不可能同時滿足這兩個機構的需求，因此，必須選定一個放貸對象。NF申請的貸款額是a萬元，貸款利率是x%，HZS申請的貸款是b萬元，貸款利率是y%，貸款時長相同。營業稅率是5%，教育附加是35，城市維護是7%，縣鎮維護是5%。則有：

假設NF申請貸款的銀行位于市區，那么對其放款能產生的稅后利潤是：

（2）提升與金融機構資金往來收入所占的比重。作為一間金融機構，NY銀行ST分行只是整個資金流動過程中的一個中轉站，所以，如果其沒能將資金成功轉出金融業，那么也就無法實現價值的創造，另外，金融行業本身的資金需求也不是無限的，其進行的融通都有額度限制。不過，隨著金融市場開放程度的不斷提升，ST地區近年涌現出一批新的金融機構，因此，相應的資金需求也與過去相比有了很大程度的提升。這同時也為NY銀行ST分行拓展與金融機構之間的業務提供了廣闊空間。NY銀行ST分行應該抓住當前金融行業改革的機遇，加強與金融機構之間的業務往來，通過同業拆借、轉貼現等業務操作，在資金融通方面尋求更多的合作機會，從而提高這類業務的市場占有率。因此，NY銀行ST分行應該提升與金融機構資金往來收入所占的比重，從而進一步減輕營業稅負。

（四）選擇金融產品進行投資 當前，如果銀行進行金融產品交易業務是需要按照進銷價差取得的利潤收入核算營業稅的，不過如果進行的是國庫券交易的話，那么這部分利息收入則可以不用繳納營業稅。所以，NY銀行ST分行在進行金融產品的投資時，如果賬面計算的收益情況一樣，那么應該優先考慮投資國債，并一直將其持有至票面到期日，這樣不但能夠保證獲得穩定的投資收益，還能減輕營業稅負。舉例說明，如下：

假設該行投資了記賬式國債，但是由于經營需要希望能夠在還未到期的時候將其轉讓出去，這時就必須將稅收成本也計入轉讓成本之中。因為當前我國買賣國債是需要按照進銷價差取得的利潤收入核算營業稅的。作者對其進行了簡單的計算：

如果NY銀行ST分行當前持有的國債購買價格是A，已經獲得持有利息B；假設能夠持有到最終到期日的話，那么一共能夠獲得的利息是C；若是現在出讓的話，售價是D，那么：若是該行出讓了債券，其稅后利潤為：[D-（A-B）]-[D-（A-B）]*5%*（1+7%+3%）=[d-（a-b）]*（1-5.5%）；若是該行不出讓債券，繼續持有直至到期日的話，稅后利潤為C；如果D＞C/（1-5.5%）+（A-B），那么該行可以將債券售出；否則，還是繼續持有更加科學合理，獲得的經濟收益最大。

（五）制定貸款部分償還的規范順序 NY銀行ST分行內部的會計人員有時會由于工作疏漏而導致弄錯了期限內貸款應先收回利息，之后再收回本金的規范順序，從而造成有些貸款的還款操作與當前稅法的要求存在矛盾的地方，也就是進行了違法操作，這樣會導致該行面對很高的稅務風險。所以，NY銀行ST分行需要制定貸款部分償還的規范順序，從而保證相關的納稅操作符合稅法的要求。

（六）單獨核算農戶小額貸款利息收入 2013年12月31日之前，金融機構不需要繳納發放給農戶小額貸款產生利息的營業稅。不過，國家對這方面也給出了明確的限制，那就是金融機構要想獲得這種優惠待遇，就必須對這類收入單獨計算。因此，NY銀行ST分行根據政策的要求在核算時，將這部分貸款進行了單獨處理，并制定了嚴格的內部管理規范，要求所有網點的會計進行這類貸款的利息處理時，必須以政策為指引，從而確保能夠享受到相關的優惠。

這里需要注意的是，NY銀行ST分行在處理農戶小額貸款時必須清楚農戶與小額貸款的定義。其中：農戶是指那些在鄉鎮居住超過1年的本地住戶、雖然戶口沒在本地但在本地長期居住超過2年的外來人口；小額貸款則是指發放給每戶的貸款額度最高不超過5萬元。因此，NY銀行ST分行在工作中應要求客戶提供身份資質，從而進行正確的放款與會計計稅業務操作。

［1］張仿龍：《新會計準則條件下商業銀行稅務籌劃及納稅風險管理》，《金融會計》2011年第11期。

（編輯 杜 昌）