防范業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

引言：在企業(yè)日常納稅實(shí)務(wù)中，有的對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除時(shí)銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的范圍不清，導(dǎo)致業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除的收入基數(shù)和申報(bào)的扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額錯(cuò)誤，也有的對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的內(nèi)涵不清，導(dǎo)致應(yīng)計(jì)算為業(yè)務(wù)招待費(fèi)的未計(jì)算或可以不計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)的費(fèi)用錯(cuò)誤地計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)，從而出現(xiàn)納稅扣除費(fèi)用額的錯(cuò)誤，也有的在日常會(huì)計(jì)核算中分科目核算業(yè)務(wù)招待費(fèi)，在納稅申報(bào)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)時(shí)，漏計(jì)其中的某個(gè)科目數(shù)據(jù)，導(dǎo)致納稅扣除費(fèi)用額的錯(cuò)誤，這些錯(cuò)誤，將給企業(yè)帶來(lái)一定的風(fēng)險(xiǎn)和損失。本文的目的就是指導(dǎo)企業(yè)合理區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)，正確計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)納稅扣除費(fèi)用額，防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)在日常納稅實(shí)務(wù)中，由于收入計(jì)算口徑和費(fèi)用歸集方法的不同，往往會(huì)給業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除帶來(lái)一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，并且，該風(fēng)險(xiǎn)具有一定的普遍性，因此，本文將結(jié)合日常涉稅實(shí)務(wù)的體會(huì)，就如何正確處理業(yè)務(wù)招待費(fèi)的相關(guān)涉稅問(wèn)題，規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

一、正確把握業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)和口徑

正確把握業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)和口徑，是準(zhǔn)確進(jìn)行稅前扣除的基礎(chǔ)。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。”實(shí)際工作中，有些單位往往直接把企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上的銷(xiāo)售收入額作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)的基數(shù)，而不考慮其他相關(guān)調(diào)整事項(xiàng)，這種做法是錯(cuò)誤的。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的相關(guān)規(guī)定，在確定業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除基數(shù)時(shí)，還應(yīng)注意如下幾點(diǎn)：

一是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]202號(hào)）第一條規(guī)定：“企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí)，其銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額應(yīng)包括《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額。”也就是說(shuō)，銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額還應(yīng)包括企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)的數(shù)額，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。

二是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）規(guī)定：“企業(yè)通過(guò)正式簽訂《房地產(chǎn)銷(xiāo)售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)。”

三是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅若干稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2010]79號(hào)）第八條規(guī)定：“對(duì)從事股權(quán)投資的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額。”

四是《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五十條規(guī)定，居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅。因此，上述公司應(yīng)該按照總分機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)的收入總額，乘以相應(yīng)比例計(jì)算扣除限額。

五是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2003]1147號(hào)）規(guī)定：金融企業(yè)凡按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)應(yīng)收利息稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2001〕69號(hào)）的規(guī)定，在扣除2000年12月31日以前應(yīng)收未收利息采取直接沖減當(dāng)年利息收入方式進(jìn)行處理的，在計(jì)算廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除限額時(shí)，準(zhǔn)予將已沖減當(dāng)年利息收入的部分還原，即以當(dāng)年實(shí)際取得的利息收入作為計(jì)算上述三項(xiàng)費(fèi)用稅前扣除限額的基數(shù)；金融企業(yè)凡按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金融保險(xiǎn)企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕906號(hào)）的規(guī)定，對(duì)業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)實(shí)行由總行（總公司）或分行（分公司）統(tǒng)一計(jì)算調(diào)劑使用的，其成員企業(yè)每年實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可按稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)據(jù)實(shí)扣除，超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分，由總行（總公司）或分行（分公司）在規(guī)定的限額內(nèi)實(shí)行差額據(jù)實(shí)補(bǔ)扣。

二、合理界定和區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)

合理界定和區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)，是準(zhǔn)確進(jìn)行稅前扣除的保證。在界定和區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)的過(guò)程中應(yīng)特定注意如下幾點(diǎn)：

一是，在日常會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)中，一些企業(yè)出于謹(jǐn)慎原則將餐費(fèi)、住宿費(fèi)和會(huì)務(wù)費(fèi)等計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，這實(shí)際上是一種誤區(qū)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)是指企業(yè)因?yàn)樯a(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要而對(duì)業(yè)務(wù)客戶(hù)（外單位客戶(hù)或個(gè)人客戶(hù)）發(fā)生的實(shí)際、應(yīng)酬費(fèi)用。判斷是否屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)，應(yīng)該按照費(fèi)用的使用對(duì)象和性質(zhì)來(lái)決定，餐費(fèi)、住宿費(fèi)、會(huì)務(wù)費(fèi)等不一定都是用于業(yè)務(wù)招待，也可能是企業(yè)的業(yè)務(wù)人員出差的餐費(fèi)、住宿費(fèi)或培訓(xùn)費(fèi)，或是企業(yè)為了宣傳產(chǎn)品而對(duì)外召開(kāi)的新聞發(fā)布會(huì)、產(chǎn)品推介會(huì)等而發(fā)生的費(fèi)用。不管是何種費(fèi)用，企業(yè)都必須有充分證據(jù)證明其費(fèi)用的用途和性質(zhì)，經(jīng)得起稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查。因?yàn)椴荒苷f(shuō)明用途和性質(zhì)，不能提供充分證據(jù)的費(fèi)用嚴(yán)格意義上講不可以計(jì)入稅前扣除，即使是業(yè)務(wù)招待費(fèi)也同樣如此。

二是，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的具體開(kāi)支內(nèi)容除了招待客人的餐費(fèi)以外，實(shí)際上還應(yīng)該包括與業(yè)務(wù)相關(guān)的所有招待和應(yīng)酬費(fèi)用，即凡是為了業(yè)務(wù)需要招待客戶(hù)單位（或客人，下同）發(fā)生的全部支出都應(yīng)該計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)，如客人的吃、住、行、玩、禮品等費(fèi)用，但必須注意的是，在一般情況下其發(fā)生對(duì)象應(yīng)是發(fā)生購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)的客戶(hù)，即已經(jīng)建立了業(yè)務(wù)關(guān)系的客戶(hù)，對(duì)尚未建立業(yè)務(wù)關(guān)系的客戶(hù)，如因業(yè)務(wù)宣傳、產(chǎn)品推介等行為所針對(duì)的潛在的、未發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系的客戶(hù)發(fā)生的餐費(fèi)、樣品、禮品等，則應(yīng)該屬于業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)列支的范圍。值得注意的是，一些企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為樣品贈(zèng)送給客戶(hù)，對(duì)此不能一概而論將支出計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)或計(jì)入業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，而應(yīng)區(qū)別贈(zèng)送的對(duì)象：贈(zèng)送給已發(fā)生相關(guān)產(chǎn)品銷(xiāo)售業(yè)務(wù)關(guān)系的客戶(hù)，應(yīng)該屬于商業(yè)折扣，但贈(zèng)送外購(gòu)商品則屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出；贈(zèng)送給已發(fā)生相關(guān)產(chǎn)品銷(xiāo)售業(yè)務(wù)關(guān)系客戶(hù)單位的個(gè)人（如給客戶(hù)單位的領(lǐng)導(dǎo)或相關(guān)業(yè)務(wù)人員個(gè)人），則應(yīng)該視同銷(xiāo)售且屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，包括贈(zèng)送外購(gòu)商品也應(yīng)計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出；贈(zèng)送給不特定對(duì)象，如在新聞發(fā)布會(huì)或產(chǎn)品推介會(huì)上贈(zèng)送給各類(lèi)與會(huì)的單位或個(gè)人（包括現(xiàn)有客戶(hù)和潛在客戶(hù)），也應(yīng)視同銷(xiāo)售，但屬于業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的列支范圍，包括贈(zèng)送外購(gòu)商品也應(yīng)計(jì)入業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)計(jì)入。

三是，稅法對(duì)會(huì)務(wù)費(fèi)沒(méi)有明確規(guī)定具體內(nèi)容，但對(duì)會(huì)務(wù)費(fèi)的稅前扣除作了原則要求。即《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第五十二條規(guī)定：“納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、董事會(huì)費(fèi)、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明材料的，應(yīng)能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證，否則，不得在稅前扣除”。其中，會(huì)議費(fèi)證明材料包括但不限于：會(huì)議時(shí)間、地點(diǎn)、出席人員、內(nèi)容、目的、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，支付憑證、經(jīng)辦人、證明人等。企業(yè)在接受稅務(wù)檢查時(shí)必須提供能夠印證會(huì)務(wù)費(fèi)的真實(shí)證據(jù)。

四是，對(duì)從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從該投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額。但是，企業(yè)按權(quán)益法核算的投資收益因不屬被投資企業(yè)分配的股息紅利，僅是會(huì)計(jì)上確認(rèn)的收益，不得作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)比例的基數(shù)，有相關(guān)情況的企業(yè)一定要扣除這部分收入，否則有稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

五是，企業(yè)對(duì)于籌辦期間發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)比正常經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)少了按銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入5‰ 的限制，這是稅法對(duì)企業(yè)納稅的人性化考慮，是一種稅收優(yōu)惠，因此，企業(yè)一旦籌建期結(jié)束，必須將籌建期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)全部結(jié)清并列入籌辦其的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，但企業(yè)必須實(shí)事求是，不得虛開(kāi)業(yè)務(wù)招待費(fèi)發(fā)票提前列支籌辦期間業(yè)務(wù)招待費(fèi)，避免因納稅檢查發(fā)現(xiàn)后被補(bǔ)稅罰款而得不償失。

三、正確歸集，據(jù)實(shí)申報(bào)

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，有些企業(yè)出于種種原因考慮，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)性質(zhì)的費(fèi)用計(jì)入其他會(huì)計(jì)科目下，而沒(méi)有全部計(jì)入管理費(fèi)用下的業(yè)務(wù)招待費(fèi)。《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報(bào)簽證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（試行）》關(guān)于對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的審核要求，要結(jié)合其他費(fèi)用項(xiàng)目的審核，核實(shí)是否將業(yè)務(wù)招待費(fèi)性質(zhì)的項(xiàng)目，列入其他費(fèi)用科目。因此，企業(yè)在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的歸集原則，正確歸集在各科目中列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額，計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)發(fā)生總額，據(jù)實(shí)申報(bào)和進(jìn)行主動(dòng)納稅調(diào)整，否則，將面臨稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)

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（作者單位：江西省通信產(chǎn)業(yè)服務(wù)有限公司風(fēng)險(xiǎn)管理部）