我國現行增值稅會計核算存在的問題及改進設想

摘 要：增值稅是我國第一大稅，為提高會計信息的質量，細化增值稅會計處理，應進一步規范增值稅會計核算。我國現行的增值稅會計核算模式與一般會計準則相背離， 現行增值稅會計核算體系存在的問題不但影響了增值稅會計本身作用的發揮，也影響了增值稅會計信息的質量。我們應對增值稅會計核算科目設置、核算步驟等進行改革，解決存在的問題。

關鍵詞：增值稅 會計核算 問題 設想

增值稅是對在我國境內銷售貨物或提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，就其貨物或勞務的增值額而征收的一種稅。增值稅分為生產型增值稅、消費型增值稅和收入型增值稅，它具有內在的、主動的調節功能，對經濟活動有較強的適應性，能較好地體現稅負公平的原則，促進公平競爭，既便于對出口商品退稅，又可避免對進口商品征稅不足，在組織財政收入上具有穩定性和及時性，在稅收征管上可以互相制約，交叉審計，避免發生偷稅。

一、我國現行增值稅會計核算存在的問題

（一）增值稅明細科目設置不盡合理

新頒布的《企業會計制度》規定，“應交稅費——應交增值稅”科目下應設置“進項稅額、銷項稅額、已交稅金、轉出多交增值稅、轉出未交增值稅”等9個三級明細科目，明細科目過多，這樣既不便于進行具體的賬務處理，也不利于準確、全面地反映應交增值稅的情況。首先是明細科目過多，多欄增值稅賬頁冗長，使得會計核算工作復雜化。其次就是不能通過賬戶直觀清楚地反映企業的納稅情況。再次，“應交稅費——應交增值稅”科目反映核算的內容不盡明晰，使會計核算難于理解。

總之，由于增值稅會計核算業務內容多、數量大、相對比較復雜，明細核算內容過于繁瑣復雜，不僅增加了會計人員的工作量，而且不易為會計人員所理解和接受。《關于對增值稅會計處理有關問題補充規定》的通知下達后，大部分企業仍然不能很好地貫徹執行，未能準確地運用“未交增值稅”科目進行會計核算和正確填列“增值稅納稅申報表”，給信息資料的使用者帶來很大不便。

（二）壞賬損失中已納增值稅處理不當

由于種種原因，企業應收賬款難免發生不能足額收回或完全不能收回的情況，從而造成了企業的壞賬損失。《企業會計制度》規定，企業在會計期末應按規定的比例對應收賬款計提壞賬準備，以體現穩健性原則。而這部分應收賬款中就包括了應收的貨款及價外費用，而且還包括應由購貨方負擔，由銷貨方代繳的增值稅款（銷項稅額）。這種規定實際上虛增了稅基，不太合理。

這樣，企業不但貨款有去無回，而且還要賠上一筆不應由自己負擔的增值稅款。在企業普遍感到資金緊缺和債務負擔過重的形勢下，這一制度的規定對企業無疑起到雪上加霜的作用。而且，隨著市場競爭的加劇，商業信用會更加頻繁，這樣將會嚴重影響賒銷企業的經濟效益，不利于市場經濟的發展。

（三）存貨成本缺乏可比性

同一企業、不同企業存貨成本缺乏可比性，一般納稅人在購進貨物，實際付出的是貨物的買價、采購費用和增值稅，而按照增值稅會計處理規定的價稅分離核算要求，買價和采購費用計入貨物成本，增值稅計入“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目，即增值稅從存貨成本中分離出來單獨核算，據此反映的貨物成本。如果購進貨物時一般納稅人按規定取得了增值稅專用發票，其存貨成本就不包括付出的增值稅進項稅額；如果該企業在購進時只取得普通發票或取得的增值稅專用發票不符合規定，其存貨成本則包括付出的增值稅進項稅額。同一企業的存貨，有的按價稅分離進行會計核算，有的按價稅合一進行會計核算，這就給同一企業的存貨成本比較帶來了一定的麻煩。

（四）增值稅相關報表揭示不明晰

《關于增值稅會計處理的規定》要求，編制應交增值稅明細表作為資產負債表的附表，稅法要求編制增值稅納稅申請表，兩張報表的編報均為反映增值稅納稅活動的信息。但它們都沒有詳細列示未按規定取得專用發票的進項稅額，未按規定保管專用發票的進項稅額和銷售方開具的專用發票不符合有關規定而不允許抵扣的進項稅額。在應交增值稅明細表中也未反映收取價外費用和視同銷售的銷項稅額。這種報表結構和內容，既不便于稅務機關對納稅人進行監管，也不便于有關方面對企業涉稅理財活動的了解。

二、我國現行增值稅會計核算的改進設想

（一）調整現有核算增值稅的明細科目

在稅法的執行下，增值稅繳納都很及時。企業增值稅的核算可適當增減相應明細科目，如在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“待轉進項稅額”、“待轉銷項稅額”科目；取消“未交增值稅”二級科目的設置，因為既然設置了“應交增值稅”二級科目單獨核算，就無須再設“未交增值稅”二級科目，而是在“應交增值稅”二級科目下增設“未交稅金”三級科目，用來核算原來由“未交增值稅”二級科目核算的內容，其他明細科目性質不變，核算內容不變。

這樣改進后，既可保證將所有的增值稅業務全部由“應交增值稅”二級科目歸口核算，也可減少三級科目的數據冗余，并能通過“應交增值稅”這一賬戶直觀清楚地反映企業的納稅情況，又可減少明細科目的設置，精簡賬簿，簡化會計核算。

（二）應收賬款中已納增值稅的抵扣和退還

lyl89MOc5DF1tnrcH5tgCg==允許部分抵扣或退還應收賬款中已納的增值稅銷項稅額的確認采取的是權責發生制，在這部分應收賬款中實際包含了由銷貨方代繳的增值稅（銷項稅額）。我國根據自身情況可適當降低比例，當發生壞賬時，借記“壞賬準備”科目；貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”（用紅字沖減），“應收賬款”科目。

事實上，數以萬計的企業用其流動資金墊支的增值稅，使國家的稅收膨脹，而這還是以加重企業負擔為代價的。為了減輕企業負擔，筆者建議，可按壞賬損失的一定比例扣除應稅銷售額，調整計稅基礎。如丹麥稅法規定，企業主可從應稅的銷售額中扣除壞賬損失的81.96%（壞賬損失額中包含增值稅）。

（三）存貨成本的核算均采用價稅分離

價稅分離，統一存貨成本核算辦法現行的增值稅會計核算采用價稅雙軌制形式，顯然更多地體現了稅法的要求，但背離了增值稅的會計內涵和會計核算的一般規律。在現有模式下，可改進含增值稅存貨成本的核算辦法，進行價稅分離。

（四）完善增值稅相關報表的內容

前面提到應交增值稅明細表和增值稅納稅申請表兩張報表都沒能較詳細列示增值稅的有關內容，既不便于稅務機關對納稅人進行監管，也不便于有關方面對企業涉稅理財活動的了解。針對增值稅相關報表揭示不明晰的問題，筆者認為，應在相關報表中增加列示進項稅額和銷項稅額等詳細內容。這樣做不僅有助于企業投資者和稅務機關了解企業貨款收付與稅款繳納的情況，也有利于有關方面對企業涉稅理財活動的了解。

三、結論

對我國增值稅會計問題的研究不僅僅是要求解決我國現行增值稅會計核算體系中存在的問題，進一步規范我國增值稅會計處理方法，提高我國增值稅會計信息質量，強化增值稅征管，促進經濟的快速發展，增強企業競爭力才是研究該問題的真正目的。目前我國經濟發展要求加快步伐，加入WTO以后要求實現與國際接軌，企業發展要求提高競爭力，這一切都迫切要求我國完善增值稅稅制，規范增值稅會計核算體系。

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責任編輯：楊再梅