基于平行結轉向逐步結轉轉換的核算探析

【摘 要】 分步法作為成本會計中的主要方法，分為逐步結轉分步法和平行結轉分步法，實際工作中可能需要將平行結轉分步法轉換為逐步結轉分步法，其難點在于將平行結轉分步法下的廣義在產品成本轉換為逐步結轉分步法下的狹義在產品成本?；诖宋恼略敿毥馕隽似叫薪Y轉分步法向逐步結轉分步法的轉換。

【關鍵詞】 分步法； 平行結轉分步法； 逐步結轉分步法

一、平行結轉分步法和逐步結轉分步法

平行結轉分步法是指不計算各步驟所產半成品成本，也不計算各步驟所耗上一步驟的半成品成本（即各步驟之間不結轉所耗半成品成本），而只計算本步驟發生的各項生產費用以及這些費用中應計入產成品的份額，然后，將各步驟應計入同一產品成本的份額平行結轉、匯總，即可計算出該種產品的產成品成本。這種平行結轉各步驟成本的方法，稱為平行結轉分步法，或稱不計列半成品成本分步法。

平行結轉分步法具有以下特點：

1.各步驟不計算半成品成本，只計算本步驟生產費用中應計入產成品成本的“份額”。

2.各步驟之間不結轉半成品成本，即半成品成本不隨半成品實物轉移而結轉。

3.各步驟的生產費用也要在完工產品與月末在產品之間進行分配。

4.將各步驟費用中應計入產成品的份額平行結轉，匯總計算該種產成品的總成本和單位成本。

逐步結轉分步法是按照產品加工步驟的先后順序，逐步計算并結轉各步驟半成品成本，直至最后步驟計算出產成品成本的一種方法。

二、完工產品與在產品在平行結轉分步法和逐步結轉分步法中的含義

（一）完工產品的含義

在逐步結轉分步法下，前面生產步驟的完工產品是指完工的半成品，最后一個生產步驟的完工產品是產成品。在平行結轉分步法下，各生產步驟的完工產品都是指的產成品。

（二）在產品的含義

在逐步結轉分步法下，各生產步驟的在產品都是指本生產步驟加工中的在產品，即狹義的在產品。在平行結轉分步法下，各生產步驟的在產品都是指尚未完成全部生產步驟的在產品，都是廣義的在產品，但由于最后一個生產步驟只要加工完畢，就是產成品，因而最后一個生產步驟的廣義在產品實際上是狹義的在產品。

在平行結轉分步法下，各步驟的生產費用（即本月本步歸集的費用加月初廣義的在產品成本，不包括所耗上一步驟的半成品費用）要在本月最終產成品與廣義在產品之間進行分配，計算出每一步驟應計入產成品的成本份額和廣義的在產品成本。

三、案例分析

例題1：某企業生產甲產品需要經過三個車間連續加工，三個車間產品所耗的原材料或半成品均是在生產開始時一次投入的。半成品通過1號、2號半成品倉庫收發。第二、第三車間所耗半成品費用按先進先出法計算。三個車間的完工產品與月末在產品之間的費用分配采用約當產量比例法。產品完工之后驗收入庫進入3號產成品倉庫。3月份有關的會計資料如表1。

平行結轉分步法的特點是各生產步驟不計算半成品成本，只計算本步驟所發生的生產費用，要計算最終完工產品的成本只需要將各個步驟應計入產成品的份額平行結轉匯總即可。而其中的關鍵問題是如何將費用在最終的產成品與廣義在產品之間進行分配，可以采用定額比例法、約當產量比例法等方法。本文分析在通過自制半成品倉庫的情況下，如何采用約當產量比例法分配計算完工產品的成本。

分析如下：

約當產量比例法下費用分配率的計算公式如下：

首先確定完工產品的數量。此題中只要第三個車間加工完成就是產成品，因此題目中給出的第三個車間月初半成品庫存數應是完工產品的期初庫存數，完工產品數量=月初在產品數量+本月投入數量-月末在產品數量=160+760-20=900（件）

其次再確定各個車間在產品的數量。第一車間月末在產品的數量已知，廣義在產品包括月末在自制半成品倉庫的在產品數量，題目只給出了月初半成品倉庫的結存數，1號、2號半成品倉庫的月末半成品數量需要計算。

以第一車間為例：要確定1號半成品倉庫的月末半成品結存數，首先要確定第一車間3月份完工的半成品數量是多少，同時還要考慮被第二車間領用的數量，第一車間3月份完工的自制半成品數量=月初在產品數量200+本月投產量880-月末在產品數量120=960（件）

1號半成品倉庫結存的半成品數量=月初半成品庫存數80+第一車間本月完工的半成品數量960-第二車間本月領用的半成品數量740=300（件）

第二車間3月份完工的自制半成品數量=月初在產品數量100+本月投產量740-月末在產品數量140=700（件）

2號半成品倉庫結存的半成品數量=月初半成品庫存數220+第一車間本月完工的半成品數量700-第二車間本月領用的半成品數量760=160（件）

因為在平行結轉分步法下需要將費用在最終的產成品與廣義在產品之間進行分配，廣義在產品不僅包括正在第一車間加工中的在產品，還應該包括存在自制半成品倉庫以及其他車間正在加工中的在產品。

完工甲產品應分配第一車間直接材料費用=900×24.68=22 212（元）

四、平行結轉分步法向逐步結轉分步法的轉換

平行結轉分步法下各步驟不計算和結轉半成品成本，無法提供各步驟半成品成本資料及各步驟所耗上一步驟半成品費用資料，同時各步驟半成品成本的結轉與其實物轉移脫節，各步驟產品成本明細賬上的月末在產品成本與實際結存在該步驟的在產品實物不一致。逐步結轉分步法能夠提供各個生產步驟的半成品成本信息，同時半成品的成本隨著半成品實物的轉移而結轉。兩種方法各有其利弊，在實際計算成本過程中，在用一種方法計算出產品成本的基礎上，可能需要另一種方法提供的成本信息。這就涉及到兩種成本計算方法的轉換，本文對平行結轉分步法轉換為逐步結轉分步法進行分析。

（一）廣義在產品成本與狹義在產品成本的轉換

將平行結轉分步法下廣義的在產品成本轉換為逐步結轉分步法狹義的在產品成本。

此處1 308.4元[9 600-（220+160）×21.82]的成本是第二車間月初在產品應分配的第二車間的成本，此時不包括第一車間的成本，在逐步結轉分步法下實物和成本轉移應是同步的，因此還應加上100×21.43即所分配的第一車間的成本。

平行結轉分步法下，由于最后一個生產步驟只要加工完畢，就是產成品，因而最后一個生產步驟的廣義在產品實際上是狹義的在產品。

題目給出的5 000元成本只是160件在產品所負擔的第三車間的成本，還應該再加上160件在產品應分配第一、第二車間的成本，因此第三車間狹義在產品材料成本=5 000+160×（21.43+21.82）=

11 920（元）

（二）平行結轉分步法向逐步結轉分步法的轉換

以例題1為例具體說明平行結轉分步法向逐步結轉分步法的轉換。

在逐步結轉分步法下采用約當產量比例法計算完工半成品和產成品成本（只考慮材料成本的情況下）。

1.根據前面的分析，第一車間完工半成品的數量為960件。

因為在平行結轉分步法下是廣義的在產品的概念，同時半成品成本不隨實物的轉移而結轉，因此題目中給出的第二車間本月投入的費用40 000元不包括第二車間所領用的半成品成本，但是在轉換為逐步結轉分步法時需要考慮領用半成品的成本，如果半成品的領用采用先進先出法，則第二車間領用第一車間半成品成本的計算如下：

80×21.43+25 411.2÷960×（740-80）=1 714.4

+17 470.2=19 184.6（元）

2.根據前面的分析，第二車間完工半成品的數量為700件，第二車間材料費用分配率=[3 451.4+（40 000

+19 184.6）]÷（700+140×80%）=62 636÷812

=77.14

第二車間完工半成品成本=700×77.14=

53 998（元）

第二車間月末在產品成本=3 451.4+（40 000

+19 184.6）-53 998=8 638（元）

3.第三車間領用第二車間半成品成本的計算如下：

220×（21.43+21.82）+53 998÷700×（760-220）

=9 515+41 655.6=51 170.6（元）

第三車間加工完成即為產成品，產成品成本的計算如下：

第三車間材料費用分配率=[11 920+（28 000+

51 170.6）]÷（900+20×40%）=91 090.6÷908=100.32

完工產成品成本=100.32×900=90 228（元）

第三車間月末在產品成本=91 090.6-90 228

=862.6（元）

【參考文獻】

[1] 于富生.成本會計學[M].北京：中國人民大學出版社，2009.

[2] 朱建君.產品成本計算的分步法——平行結轉分步法解析[J].財會通訊，2010（31）：84-85.