基于平衡計分卡的農村信用社內部控制有效性評價

【摘 要】 農村信用社作為服務“三農”的主力軍，加強風險管理至關重要。有效的內部控制是風險管理的基礎，文章對平衡計分卡進行改進，在原有的四個維度基礎上增加了“社會責任”維度，運用改進的平衡計分卡戰略管理工具，結合農村信用社金融機構的特殊性，構建了評價農村信用社內部控制有效性的指標體系，并采用模糊數學理論進行實證分析，試圖對農村信用社內部控制有效性評價作進一步探索，對農村信用社風險管理具有一定的實踐意義。

【關鍵詞】 農村信用社； 內部控制； 平衡計分卡； 模糊綜合評價

一、引言

農村信用社組建之初主要是服務合作社的社員，進行資金流通，發展到目前已成為服務“三農”的主力軍。農村信用社在改革發展中，風險管理一直是制約經濟效益的瓶頸，內部控制是風險管理中的重點，對農村信用社內部控制有效性進行評價，不僅關系到農村信用社的經濟效益，而且對農村經濟的發展具有一定的現實意義。

國外學者對內部控制評價研究主要集中在內外部審計方面，Smieliauskas，Wally（1985）從審計角度指出大多數企業雖設有內部審計機構，但缺少統一的審計標準和效率；良好的內部審計有助于企業改進內部控制，提高企業的內部控制效率（Morrill，Janet B.；Morrill，Cameron K. J.et al.，2012）；內部控制實施的關鍵因素是自我評估（CSA），Doxey，Christ9bc1f3e84be8eeb56bcda1c2131ceab3ine（2012）把自我評估融入到管理理念以及內部控制評價中。國內對企業的內部控制評價方法研究較多：楊潔（2011）引入PDCA循環理論，論證了運用PDCA循環理論綜合評價內控有效性的可行性。韓傳模、汪士果（2009）采用AHP方法對企業內部控制進行綜合評價。周小燕（2012）在內部控制要素的基礎上建立內部控制有效性評價指標體系，采用模糊綜合評價方法確定內部控制有效性程度。對于農村信用社的內部控制研究主要集中于概念的界定、現狀的描述和對問題的建議等（李雪玲，2009；鄭緒寶，2010）。在此，本文基于大多數學者對于農村信用社的內部控制研究的基礎上，根據《企業內部控制基本規范》、《商業銀行內部控制指引》等中內部控制的基本要求尤其是5個要素（內部控制環境、風險識別與評估、內部控制措施、信息交流與反饋、監督評價與糾正），結合農村信用社的自身發展狀況，試圖對平衡計分卡在四個維度的基礎上加入“社會責任”維度，建立評價指標體系對農村信用社內部控制有效性評價做進一步的探索，并采用模糊綜合評價方法進行進一步研究。

二、用平衡計分卡分析農村信用社內部控制的可行性

平衡計分卡起初是績效考核的工具，隨著不斷地發展已成為一個戰略管理工具。它以戰略和遠景為中心，從財務、顧客、內部業務流程和學習與成長四個維度出發，綜合考慮企業財務與非財務指標，將長期與短期目標相結合，達到結果與過程的平衡、內部與外部的交流，不斷修改與反饋促進企業戰略實施，但是它只考慮了股東、客戶、員工的利益，忽視了其他的利益相關者。本文對平衡計分卡加以改進，在原有的四個維度的基礎上增加了“社會責任”維度，使它更加全面地考慮各個利益相關者的利益。同時平衡計分卡具有戰略性、全局性的特點，要求全員參與，是一個不斷修改與反饋，最終實現企業戰略價值的動態過程。

農村信用社內部控制是在合法合規的前提下，為實現經營目標，通過制定和實施一系列的制度、程序和方法，對風險進行事前防范，事中控制，事后監督和糾正的動態過程和機制，建立有效的內部控制，加強風險管理，提高經濟效益的同時也要考慮社會責任；對“三農”提供資金支持，提高農村經濟的發展，解決鄉鎮中小企業的資金問題等是農村信用社的社會責任，履行社會責任時同樣也會遇到風險，所以在內部控制方面應注意社會責任方面風險的控制。農村信用社內部控制方面不僅要考慮股東（社員）、客戶方面的利益，還要考慮員工、政府、社區等方面的利益，同時要求管理者具有較強的風險意識參與并推行執行內部控制，加強風險管理最終實現農村信用社價值。

可見，平衡計分卡和農村信用社內部控制目標一致，都要求管理者具有戰略思想、全員參與的文化氛圍，同時平衡計分卡的五個維度指標等與內部控制的基本要素具有一定相容性。由此，利用平衡計分卡對農村信用社內部控制的有效性評價具有可行性，不僅能夠全面地評價內部控制狀況，而且對內部控制建設方面也有一定參考價值，從而起到建設與評估的雙重作用，同時增加“社會責任”平衡計分卡建立的評價指標體系不僅可以對農村信用社內部控制制度本身和內部控制制度執行情況進行評價，而且可以對農村信用社改進內部控制工作的有效性進行評價，從而實現了自我評估與社會評估的綜合，提高農村信用社的風險管理水平。

三、基于平衡計分卡建立農村信用社內部控制有效性指標體系

建立客觀、公正、全面、科學的指標體系是評價農村信用社內部控制的基礎和關鍵，在構建指標體系時應該堅持全面性和科學性原則，全面反映農村信用社的內部控制情況，同時具有科學性以保證綜合評價的可信度；堅持針對性和可操作性原則，定量定性相結合，用定量以計算得出有說服力，用定性的可以查缺補漏更加全面。

（一）農村信用社內部控制中的平衡計分卡戰略工具

依據《商業銀行內部控制指引》、《企業內部控制應用指引》等規定中對建立內部控制的基本要求，尤其是內部控制環境、風險評估、內部控制活動、信息交流、監督與反饋5個要素，結合農村信用社自身的特點，試圖運用改進的平衡計分卡設計農村信用社內部控制有效性評價指標體系。

1.財務維度

運用財務指標進行監督評價農村信用社的風險，一直是農村信用社乃至企業經常用的指標。因此，本文采用“核心資本充足率”、“存貸比率”、“不良貸款率”等指標檢測農村信用社內部控制中的風險。“投資報酬率”則反映農村信用社考慮股東的利益。

2.客戶維度

客戶就是上帝，只有考慮了客戶的利益，滿足客戶的要求，才有可能提高企業經濟效益。農村信用社應該充分考慮客戶的要求，同時要對客戶進行信用等級的評定，用“客戶滿意度”、“客戶維護度”、“客戶投資率”監測農村信用社內部控制活動中是否進行了風險管理，在資金業務、中間業務等方面的控制。“客戶開發率”、“目標市場占有率”的高低關系到風險的大小以及內部控制活動的策略，同時客戶維度反映農村信用社考慮到客戶的利益。

3.內部流程維度

內部流程是否精簡，是否能夠提供所需要的設施、信息等。用內部流程維度檢測農村信用社關系內部控制的基礎設施的建立是否完善；運作流程是否能夠全方位考慮風險，進行了內部控制，“組織結構”的設置是否有利于內部控制建立與執行，“電子信息化”、“制度規程”程度影響信息交流及內部控制的有效實施。是否設有“全面預算”“人力資源”等部門進行風險評估，內控的監督與激勵。

4.學習與成長維度

企業的發展是不斷學習改進的過程，不僅要求領導者要具有戰略眼光，對員工也要不斷培訓，提高素質技能，最重要的是職業道德。農村信用社的領導者風險意識弱，員工的職業素質不高，文化氛圍不強等制約著農村信用社的內部控制。選用“領導者風險意識”、“員工的培訓投入”、“企業文化”等指標檢測內部控制環境是否形成良好氛圍，風險是否能夠在事前防范、進行監督反饋，使內部控制成為一個過程。是否站在戰略角度建立與執行內部控制，用“發展戰略”進行反映。同時此指標也反映農村信用社為員工長期發展利益著想，為社會做貢獻。

5.社會責任維度

平衡計分卡加入社會責任維度，在考慮股東、客戶、員工利益的同時，又加入其他利益相關者。農村信用社是服務“三農”的主力軍，不僅要提高經濟效益還要對社區經濟的發展貢獻力量，當然在履行社會責任時同樣要面臨風險，需要控制，在社會責任道德思想下有利于內部控制的建立與執行。本維度根據農村信用社的特點，選取了“社區經濟增長”“鄉鎮企業貸款率”等指標來檢測農村信用社內部控制中內外部信息的交流，是否具有社會道德的思想、良好的內部環境。

（二）農村信用社內部控制有效性評價指標體系的構建

本文采用了定量指標和定性指標相結合，參考了我國《企業內部控制應用指引》以及《商業銀行內部控制指引》，綜合目前學術界關于農村信用社內部控制研究的主流觀點，結合農村信用社行業特點，把內部控制基本的要素結合反映到平衡計分卡的5個維度，并對5個維度進行了具體化指標，擬定出農村信用社內部控制有效性測評的24個主要指標，進行比較全面、系統的分析與研究。

本指標體系以農村信用社內部控制有效性為目標，將能夠檢測內部控制的5個要素分解，得到目標層（一級指標）、準則層（二級指標）和具體指標層（三級指標），從而構建評價其內部控制有效性的指標體系，如圖1所示。

四、基于平衡計分卡的農村信用社內部控制有效性模糊評價

為了能夠更客觀地判斷農村信用社的內部控制的有效性，在上述指標體系的基礎上，結合系統方法學領域應用較廣的模糊綜合評價和層次分析法，進行評價模型的構建探討。該方法是以定量為主，定性為輔，通過兩者的有機結合，可以將評價目標設計成一個評價指標體系，同時，利用模糊數學方法的計算，使評價更加客觀。采用這種方法可以降低農村信用社評價內部控制的主觀因素，使評價更科學。

（一）評價要素指標體系設置

根據圖1的指標體系，評價要素集U1、U2、U3、U4、U5分別為準則層中財務維度、客戶維度、學習與成長維度、社會責任維度，是評價內部控制的主要指標，其他的21個指標是把指標更具體化。評價要素集合為U

={U1，U2，U3，U4，U5}，其中各單要素子集UhspvIOqgzu3kaHkuGwrWtKa6w8u3N7FAO+QgZpl4bXM=i=（1，2，3，4，

5）分別為：

U1={U11，U12，U13，U14，U15}

U2={U21，U22，U23，U24，U25}

U3={U31，U32，U33，U34，U35}

U4={U41，U42，U43，U44，U45}

U5={U51，U52，U53，U54}

其中Ui為二級指標下屬的三級指標。

（二）建立評價等級集

評語集是評價對象可能得到的定性描述的集合，對各層次的指標評價采用一致的評語。根據目前的研究現狀以及各規范文件、評價決策的實際需要，將評判等級標準劃分為“好”、“較好”、“一般”、“較差”和“差”5個等級。即評語集合為：V={V1，V2，V3，V4，V5}；V1，V2，V3，V4，V5的評語集分別為{好，較好，一般，較差，差}和對應的分值{5，4，3，2，1}。

評價標準“好”是說明農村信用社內部控制建立完善并執行有力，能夠提高風險管理水平和經濟效益的同時對社區經濟的發展起到促進作用。“較好”說明農村信用社內部控制中等有效，內部控制的建立還算完善，執行還可以，大多數的風險可以控制，對社區經濟發展有一定的作用。“一般”是說明農村信用社內部控制基本有效，內部控制的主要部分得到建立，基本執行了內部控制，風險管理水平一般。“較差”是指內部控制中等無效，農村信用社內部控制設計不完善，不合理并且基本沒有執行，部分業務的風險沒有得到有效控制，對地區經濟發展基本沒有起作用。“差”是指內部控制無效，沒有建立內部控制制度或雖建立了內部控制制度但是沒有執行，風險問題復雜不能有效控制，使其經濟效益低，不良貸款高等。

（三）確定權重集合

本文采用AHP方法，對指標體系進行權重確定。要求知名專家打分并對數據進行歸一化及無量綱處理，利用AHP軟件，得到二級指標（U）對一級指標（R）的權重Wi（i=1，2，3，4，5，ΣWi=1），Wi={w1，w2，w3，w4，w5}。

三級指標（Ui）對二級指標（U）的權重Wij（i=1，2，3，4，5；j是二級指標對應的三級指標的個數，ΣWij=1）。三級指標（Ui）對應一級指標（R）的權重以及指標一致性比率CR<0.1，并對判斷矩陣進行一致性檢驗，在對所求得的權重求平均值，得到個指標的相對權重，構建指標體系權重集W。

（四）構建模糊評價矩陣進行分析

如果著眼于第i（i=1，2，…，m）個評判因素ui，對應的評語集V其單因素評判結果為Ri=[ri1，ri2，…，rin]，則m個評判因素的評判決策矩陣為：

五、實證分析

本文以黑龍江省某農村信用社內部控制有效性進行評價為例進行實證分析，為了更好地運用模糊綜合評價方法，邀請了黑龍江在農村信用社有權威的專家以及有豐富經驗的內部控制管理者共32位，對其定性指標進行打分，采用AHP確定權重，對得到的數據進行歸一和無量綱化處理。

（一）各指標權重

（三）二級模糊綜合評價

有上述計算結果可得R=[B1，B2，B3，B4，B5]T由此進行二級模糊綜合評價：

B*的得分分別為財務維度、客戶維度、內部流程維度、學習與成長維度和社會責任位維度的評價得分。

（四）評價結果

根據模糊綜合評價法的最大隸屬原則，對B*進行歸一化處理，

最終有效性得分為2.2317，有上述的計算結果可知黑龍江省某農村信用社內部控制的有效性一般，尤其在社會責任、學習與成長方面比較差，也反映了此農村信用社可能管理者沒有充分考慮到社會責任，內部控制的制度建立不完善，內部控制環境差，對于社區經濟的資金配置可能不太合理等一些問題；在內部流程維度方面接近一般，內部控制的執行力欠佳等，這也和一些學者在研究農村信用社的內部控制狀況相符。同時對農村信用社改進內部控制機制提供一些建議。

六、結論

內部控制有效性評價一般有自我評價以及事務所、政府等社會評價，大多數學者集中對內部控制的自我評價進行研究，本文試圖對農村信用社內部控制有效性進行自我評價與社會評價相結合的探索，運用改進的平衡計分卡這一戰略工具，充分結合農村信用社內部控制特點，構建了農村信用社內部控制有效性的自我評價與社會評價指標體系，財務維度、學習與成長維度基本是其自我評價的方面，客戶維度，尤其是社會責任維度是其社會評價指標，并運用模糊數學理論作為計算方法，更全面、客觀地檢測農村信用社內部控制有效性程度，希望對完善農村信用社內部控制制度加強風險管理有一定價值。

但是本文在自我評價與社會評價之間的指標并沒有完全分開，對于評價指標的選取需要不斷地探索研究。在對指標進行模糊綜合評價時專家的知識結構與經驗等都可能影響評價的綜合得分，這也是本文的不足之處。

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