預付賬款業務會計核算的改進

河北省水利物資供應站 高會平

1 現行預付賬款會計核算的主要做法

預付賬款的核算，企業應根據其本身的具體情況而定：第一，當企業預付賬款業務不多時，可以不設“預付賬款”賬戶，將發生的預付賬款納入“應付賬款”科目借方核算。此種方法在“應付賬款”科目中能夠完整反映單位與銷貨方結算的情況，但在填列會計報表項目時應根據“應付賬款”科目的明細科目進行分析填列。第二，若企業預付賬款業務較多時，需單獨設置“預付賬款”賬戶進行核算，待企業購進商品或接受勞務后支付剩余價款或收到多余價款時再進行結算。這種方法能夠完整地反映預付賬款的發生及收到情況，并且便于會計報表的填列。

在現實業務中，預付賬款業務大致分為三種。

1.1 預付部分購貨款

預付部分購貨款，這種情況最多。例1：2012年5月10日，A公司根據合同規定支付B公司貨款定金5000元。2012年5月20日，A公司收到B公司發來的貨物符合合同規定，寄來的增值稅專用發票上注明的貨款為50000元，增值稅稅額為8500元。2012年5月25日，向B公司支付剩余價款，金額為53500元。A公司支付預付賬款時應編制的會計分錄為：借：預付賬款5000，貸：銀行存款5000。A公司收到商品驗收后符合合同規定，應編制的會計分錄為：借：庫存商品50000，借：應交稅費-應交增值稅(進項稅額8500)，貸：預付賬款58500。A公司支付剩余貨款時應編制的會計分錄為：借：預付賬款53500，貸銀行存款53500。

1.2 預付全部貨款

預付全部貨款，此種情況較少。假如例1中，A公司根據合同規定支付B公司貨款定金58500元。會計處理為：支付貨款時，借：預付賬款58500，貸：銀行存款58500；收到商品并驗收入庫后，借：庫存商品50000，借：應交稅費-應交增值稅(進項稅額)8500，貸：預付賬款58500。

1.3 預付超額貨款

預付超額貨款，這種情況極少。假如例1中，A公司根據合同規定支付B公司貨款定金60000元，2012年5月25日B公司將剩余款項1500退回給A公司。A公司會計處理為：第一，支付貨款時，借：預付賬款60000，貸：銀行存款60000。第二，收到貨物并驗收合格，根據B公司開具的增值稅專用發票，借：庫存商品50000，借：應交稅費-應交增值稅(進項稅額)8500，貸：預付賬款58500。第三，收到退回的剩余貨款時，借：銀行存款1500，貸：預付賬款1500。

2 現行預付賬款會計核算方法存在的問題

2.1 “預付賬款”總賬余額的真實性差，不能反映期末預付賬款的實有的總體情況

“預付賬款”賬戶余額是根據期初余額、本期借方發生額和本期貸方發生額計算得出的。由于預付賬款總賬借方發生額與貸方發生額之間不存在完全的對應關系，該賬戶本期借方發生額和本期貸方發生額相抵減，如果本企業會計期末存在預付賬款明細賬貸方余額，則將出現用一個客戶的應付賬款去沖減另一個客戶的預付賬款的情況，其直接導致預付賬款總賬中的余額不是企業真實的預付賬款金額，造成低估真實的預付賬款。使該賬戶余額與其經濟實質相脫節。

2.2 會計分錄不能如實反映經濟業務的具體類型

編制會計分錄是會計工作的初始階段，是對經濟業務的會計確認，因而，會計分錄是經濟業務的會計描述和反映。通常，通過會計分錄可以看出經濟業務的類型。但是，按現行做法，可以發現企業在支付貨款、收到商品確認購進時，部分預付款、全部預付款和超額預付款三種情況的會計分錄相同。均為借記：庫存商品和應交稅費-應交增值稅(進項稅額)，貸記預付賬款科目，單純依靠此筆分錄不能辨清屬于預付賬款的哪一種類型。因此，現行做法下，預付賬款會計分錄所顯示的會計信息質量相關性較差。

2.3 預付賬款期末余額可能出現貸方，實質上屬于“負債”，與其賬戶性質(資產)相背

“預付賬款”屬于資產科目，期末余額應在借方，表示企業實際資產。期末余額在貸方，則表示預付賬款(資產)為負數，實際上是本企業欠其他企業的錢，與“應付賬款”具有相同的性質，本質上屬于負債，但其屬于“負債”的經濟實質與預付賬款屬于“資產”的性質相背。5月20日A公司向B公司購進商品，該經濟業務發生的結果是A公司對B公司形成負債，現行做法將其放在“預付賬款”科目貸方反映，產生負“資產”，不方便理解，且與科目性質不吻合。

2.4 增加了資產負債表的編制難度

資產負債表中“預收賬款”、“預付賬款”、“應收賬款”、“應付賬款”四個項目是根據其明細科目分析計算填列的。在報表中“預付賬款”項目期末數據根據“預付賬款”和“應付賬款”科目所屬各明細科目的期末借方余額的合計數填列，相應地，“預付賬款”科目期末貸方余額將在“應付賬款”項目中反映。如果企業客戶非常多，就須判斷每筆款項預付賬款明細賬的借貸方向，不能直接從其總賬科目中取數，大大增加了編制會計報表的工作量。同時，對于“預付賬款”等應收應付項目期末數，不少現行財務軟件直接依據其總賬余額和另一個會計科目余額得到。如果按現有預付賬款會計核算處理方法，將產生錯誤的會計信息重要原因在于這些項目期末數需要對相應明細賬分析填列，不能直接依據總賬余額，通過公式計算得到，增加了資產負債表的編制難度。

3 預付賬款會計核算改進建議

3.1 改進方法

通過上述分析可以看出，現行預付賬款業務會計核算方法不僅增加了會計核算的工作量，而且提供的賬戶信息容易讓人誤解，究其根源是出現了“預付賬款”的貸方余額。產生貸方余額的原因又在于現行會計核算企業購進商品時，必須使用“預付賬款”科目，以保證預付賬款業務的完整性。但是，在部分購進商品款沖減“預付賬款”，另一部分記在了“應付賬款”科目的貸方，就可以有效地避免這些問題，而且能更好地反映預付部分貨款的經濟實質。例1中，相應的會計分錄可以改為：A公司支付B公司預付賬款時的會計分錄為：借：預付賬款5000，貸：銀行存款5000。A公司收到商品并驗收入庫確認購進時，會計分錄為：借：庫存商品50000，借：應交稅費-應交增值稅(進項稅額)8500，貸：預付賬款5000，貸：應付賬款53500。A公司支付剩余貨款時，會計分錄為：借：應付賬款53500，貸：銀行存款53500.

3.2 改進方法的優點

第一，預付賬款賬戶能更好地反映經濟業務的內容。采用改進的方法核算，預付賬款明細賬和總賬借方登記支付的預付賬款，貸方登記購進商品沖銷的預付賬款，余額反映尚未沖銷的預付賬款實有數額，保證了預付賬款總賬、明細賬的借貸方發生額和期末余額與經濟業務內容相吻合。

第二，會計分錄能夠更好地反映部分預付賬款業務的經濟實質。在預付賬款業務中，針對購進商品業務而言，傳統核算不能區別部分預付款、全部預付款和超額預付款三種情況，須要通過其他會計信息來分辨。采用改進的方法核算，購進商品超過實付的預付賬款部分登記在“應付賬款”科目，使得會計分錄能夠與經濟業務類型更匹配，購進商品的會計分錄將預付部分貨款、全部預付款和預付超額貨款區別開來。

第三，“預付賬款”賬戶不會出現貸方余額，降低了編制資產負債表的難度。在編制資產負債表時，可以根據預付賬款的總賬余額直接填列，降低了報表編制的難度和工作量。

第四，對會計報表相應項目信息沒有影響。采用現行的方法核算，在資產負債表中，“預付賬款”項目是根據“預付賬款”和“應付賬款”所屬各明細賬戶的借方余額合計數填列的，本質是為了區分賬戶的債權或債務性質，將其歸類反映。采用改進后的方法核算，不會使“預付賬款”賬戶出現貸方余額，做到了賬戶性質與經濟業務內容的統一，兩種核算方法的計算結果相同，不會對資產負債表相應項目的信息產生影響。

[1]尹志海.預收預付賬款核算存在的問題和改進建議[J].財會月刊,2008(9).

[2]宋俊芳.淺議預付預收賬款核算的現狀及改進建議[J].經濟管理者,2012(7).

[3]熊嬌,穆錫超,唐建.預收賬款業務會計核算的改進[J].財會月刊,2013(6).