會(huì)計(jì)信息供給對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

□ 湖北 何壽倫

會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，其本質(zhì)是提供會(huì)計(jì)信息，而會(huì)計(jì)信息本質(zhì)上則是一種商品。按照馬克思經(jīng)濟(jì)學(xué)商品定義，一項(xiàng)有用資源只要用于交換就成為商品。隨著所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的公司制企業(yè)的出現(xiàn)，向不參與經(jīng)營(yíng)的所有者呈報(bào)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果成為會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)之一，不僅提供給管理當(dāng)局的財(cái)務(wù)信息，也日益為股東、投資者、信貸者和政府部門(mén)等相關(guān)利益者所需要，由此，會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)開(kāi)始形成并迅速發(fā)展起來(lái)。

一、會(huì)計(jì)信息的供給動(dòng)因

1.契約動(dòng)因。會(huì)計(jì)供給信息的契約性動(dòng)因指按照契約經(jīng)濟(jì)學(xué)的思路對(duì)企業(yè)進(jìn)行解析，企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)，而處在這些連接點(diǎn)上的是人，凡是人都不能脫離自利的理性人約束，企業(yè)是由這樣一些個(gè)人所組成，他們?yōu)榱艘欢óa(chǎn)權(quán)而與企業(yè)這個(gè)法律主體簽定了契約，并且具有最大限度地謀取自身利益的目標(biāo)。

當(dāng)利益機(jī)關(guān)這向企業(yè)投入了專(zhuān)有資產(chǎn)時(shí)，企業(yè)就與其建立了一個(gè)有形或無(wú)形合同，當(dāng)利益機(jī)關(guān)者為使自己的利益最大化實(shí)現(xiàn)保值和增值，必須關(guān)心企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者，進(jìn)而了解公司的相關(guān)信息，并根據(jù)所關(guān)注的信息做出決策。利益相關(guān)者要求獲得信息便于企業(yè)履行合約義務(wù)，同理，企業(yè)對(duì)相關(guān)者要求投入專(zhuān)有資本是利益相關(guān)者義務(wù)。這種合同履行有先后順序，即利益相關(guān)者先投入專(zhuān)用資產(chǎn)，企業(yè)后提供信息，故從合同履行上看，企業(yè)有提供相關(guān)信息動(dòng)機(jī)。

2.人力資源會(huì)計(jì)信息供給的市場(chǎng)動(dòng)因（私人動(dòng)因）。企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息的私人動(dòng)因源自于市場(chǎng)力量，這體現(xiàn)了對(duì)企業(yè)控制的經(jīng)理人為個(gè)人利益而采用符合利益相關(guān)者的行動(dòng)，這類(lèi)市場(chǎng)有兩類(lèi)：經(jīng)理人才市場(chǎng)和接管市場(chǎng)。⑴對(duì)于經(jīng)理人才市場(chǎng)，當(dāng)經(jīng)理的收益與企業(yè)價(jià)值通過(guò)市場(chǎng)掛鉤時(shí)，經(jīng)理人為獲得較多的收益必然努力增加企業(yè)價(jià)值，其手段是通過(guò)良好的經(jīng)營(yíng)和有效信息披露（會(huì)計(jì)信息有廣告產(chǎn)品之用，它能幫助實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值認(rèn)同）。經(jīng)理人同時(shí)試圖使公司成本最小化，從而使公司的市場(chǎng)價(jià)值最大化，這就會(huì)形成向市場(chǎng)供給信息的動(dòng)因之一。⑵對(duì)于接管市場(chǎng)，當(dāng)企業(yè)因經(jīng)營(yíng)不善導(dǎo)致價(jià)值下降其很可能被接管，若企業(yè)被接管，經(jīng)理人也會(huì)被解聘，其在企業(yè)收益成為泡影，故接管市場(chǎng)也對(duì)經(jīng)理人產(chǎn)生巨大動(dòng)力，經(jīng)營(yíng)好企業(yè)并提供良好優(yōu)質(zhì)的會(huì)計(jì)信息。

二、會(huì)計(jì)信息的供給收益

作為管理者，提供會(huì)計(jì)信息商品，必然以獲益為前提，管理者提供會(huì)計(jì)信息所獲的收益主要有以下幾個(gè)方面：⑴有利于解除管理人員的“受托責(zé)任”。會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的動(dòng)力源自公司締結(jié)的合同。會(huì)計(jì)信息對(duì)于監(jiān)督合同的遵循情況是必須的，要提供經(jīng)營(yíng)成果的計(jì)量就需要凈收益的信息，以至于公司的所有者和經(jīng)營(yíng)者都愿意將報(bào)告的凈收益作為經(jīng)理人業(yè)績(jī)的可靠計(jì)量指標(biāo)之一，此時(shí)管理者都愿意提供信息，以使投資者相信他在實(shí)際中努力工作。⑵有利于管理人員在經(jīng)理人市場(chǎng)上提升自己的市場(chǎng)價(jià)值。正如尤金·法瑪指出，讓經(jīng)理人員隸屬于經(jīng)理人市場(chǎng)，這將賦予其管理服務(wù)以市場(chǎng)價(jià)值。經(jīng)理人才市場(chǎng)會(huì)激勵(lì)經(jīng)理使其公司價(jià)值最大化，這將對(duì)經(jīng)理人提供信息的動(dòng)力產(chǎn)生主要的影響。⑶公司控制權(quán)市場(chǎng)的存在使得股東具有行使權(quán)力的潛在機(jī)會(huì)，如果經(jīng)理不努力去實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值的最大化，公司可能會(huì)陷入被接管的境地，因而，接管市場(chǎng)也會(huì)激勵(lì)經(jīng)理人員將公司價(jià)值最大化。與經(jīng)理人才市場(chǎng)相同，接管市場(chǎng)對(duì)于信息生產(chǎn)也具有激勵(lì)作用。⑷對(duì)于上市公司而言，有利于樹(shù)立企業(yè)健康的財(cái)務(wù)形象，以較低的成本從資本市場(chǎng)獲得所需的資金，有利于提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，有利于社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，強(qiáng)化企業(yè)自律管理，提供管理水平和績(jī)效。

三、會(huì)計(jì)信息的需求成本

使用會(huì)計(jì)信息應(yīng)付出的使用成本，主要表現(xiàn)在：⑴任何會(huì)計(jì)信息使用者都要付出一定的理解成本。雖然各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息的可理解性，但這種可理解性是“對(duì)那些于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有合理程度的知識(shí)而又愿意用合理的精力去研究信息的人士”（FASB）而言的，缺乏相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的人員不能真正成為會(huì)計(jì)信息的使用者。⑵各類(lèi)特定的使用者還要付出相應(yīng)的使用成本。對(duì)潛在的投資者而言是先使用，后付費(fèi)。股票的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格中實(shí)際內(nèi)含了他們?cè)谙M(fèi)會(huì)計(jì)信息時(shí)所應(yīng)負(fù)擔(dān)的信息費(fèi)用；對(duì)于投資者來(lái)說(shuō)，公司的會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)成本已在當(dāng)期列為費(fèi)用，減少了可供分配給股東的利潤(rùn)，這實(shí)際上是一種變相的付費(fèi)，只不過(guò)付費(fèi)的方式是從其利潤(rùn)中扣除而已。投資者和債權(quán)人在利用企業(yè)的會(huì)計(jì)信息提高其決策把握性的同時(shí)，也為此承擔(dān)一定風(fēng)險(xiǎn)。利益相關(guān)者在利用人力資源會(huì)計(jì)信息時(shí)提高了他們決策把握性，降低了風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于企業(yè)的非相關(guān)利益者，他們并不因?yàn)闀?huì)計(jì)信息而承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)這些信息的利用也不會(huì)給他們帶來(lái)任何好處，所以理性的企業(yè)非利害關(guān)系人不能成為會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)的需求者。

四、會(huì)計(jì)信息供求雙方的相互關(guān)系

1.會(huì)計(jì)信息需求對(duì)會(huì)計(jì)信息供給的作用。⑴信息需求者對(duì)會(huì)計(jì)信息理解越充分，真正運(yùn)用會(huì)計(jì)信息來(lái)進(jìn)行決策的主體越多，市場(chǎng)效率越高。會(huì)計(jì)信息需求者的素質(zhì)和成熟程度決定了他們對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解能力，從而影響到企業(yè)供給信息的目的。會(huì)計(jì)信息需求者的素質(zhì)參差不齊，對(duì)相同會(huì)計(jì)信息的理解也相差甚遠(yuǎn)。如果會(huì)計(jì)信息只能被少數(shù)投資人所理解和有效使用，勢(shì)必會(huì)降低市場(chǎng)效力。⑵信息需求方的力量對(duì)比可以決定所供給的會(huì)計(jì)信息的計(jì)價(jià)原則及質(zhì)量特征。信息需求各方站在各自的立場(chǎng)上，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有不同的要求。相比較而言，以歷史成本法為計(jì)價(jià)原則的會(huì)計(jì)信息更滿足可靠性的要求?？煽啃允侵笗?huì)計(jì)人員所做的計(jì)量是否能夠真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)對(duì)象和事項(xiàng)，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）認(rèn)為可靠性包括三個(gè)要素，即可實(shí)性、可驗(yàn)證性和客觀性。國(guó)家及其管理部門(mén)更關(guān)心會(huì)計(jì)信息的可靠性，可靠的會(huì)計(jì)信息是國(guó)家進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控，稅務(wù)、工商等部門(mén)對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)管的依據(jù)，所以他們要求企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息必須是可驗(yàn)證的真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，而以歷史成本法提供的會(huì)計(jì)信息可以更好地滿足這種要求。提供以現(xiàn)時(shí)價(jià)值法為計(jì)價(jià)原則的會(huì)計(jì)信息更滿足相關(guān)性的要求。相關(guān)性是指會(huì)計(jì)人員所提供的會(huì)計(jì)信息必須與經(jīng)濟(jì)決策是相關(guān)的，會(huì)計(jì)信息使用者依據(jù)該會(huì)計(jì)信息可以在投資和信貸決策中減少不確定性，從而避免決策的失誤。首先，相關(guān)性要求會(huì)計(jì)信息必須具有預(yù)測(cè)價(jià)值，其中包括：①根據(jù)以前年度盈利狀況預(yù)測(cè)未來(lái)年度盈利；②根據(jù)業(yè)務(wù)部盈利狀況預(yù)測(cè)整個(gè)企業(yè)盈利；③根據(jù)財(cái)務(wù)比率預(yù)測(cè)未來(lái)的財(cái)務(wù)危機(jī)。其次，它要求會(huì)計(jì)信息必須具有反饋價(jià)值。根據(jù)會(huì)計(jì)信息的反饋可以提出改進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的措施。再其次，它還要求會(huì)計(jì)信息必須具有及時(shí)性。在作決策時(shí)不能獲得的會(huì)計(jì)信息是缺乏相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息，因?yàn)樗呀?jīng)失去了影響決策的能力。在會(huì)計(jì)信息的需求群體中，投資者和債權(quán)人更關(guān)心相關(guān)性，所以他們希望更多的會(huì)計(jì)信息能夠以現(xiàn)時(shí)成本法來(lái)予以記錄和披露。在具有高度發(fā)達(dá)、完善的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家里，越來(lái)越多的資料顯示，投資者和債權(quán)人在信息需求的力量對(duì)比中占有更重要的地位，因而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有越來(lái)越多會(huì)計(jì)賬戶允許有選擇的在期末使用現(xiàn)時(shí)成本法計(jì)量。在我國(guó)，目前會(huì)計(jì)失真的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，我們更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。可靠性是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本質(zhì)屬性，是會(huì)計(jì)信息的靈魂，即使在未來(lái)，公允價(jià)值的應(yīng)用可能越來(lái)越廣，但公允價(jià)值不可能完全取代歷史成本，而且公允價(jià)值的應(yīng)用也要力求可靠、充分而公允地反映企業(yè)的真相。這就是說(shuō)，未來(lái)的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告不論怎樣改革，都不應(yīng)偏離這個(gè)基本方向：可靠性和相關(guān)性缺一不可，可靠性是基礎(chǔ)，是核心，兩種計(jì)量方法長(zhǎng)期并存是必然的結(jié)果。

2.會(huì)計(jì)信息供給對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的作用。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，會(huì)計(jì)信息并不等同于決策信息，而它僅是各經(jīng)濟(jì)主體用于經(jīng)濟(jì)決策的信息源之一，但可以肯定的是它是最主要的一個(gè)信息源?？傊?，會(huì)計(jì)信息供給的內(nèi)容多少及其質(zhì)量高低直接關(guān)系到該信息需求者所做出的決策的有效程度，從而影響到整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行狀況。

五、會(huì)計(jì)信息供求雙方的矛盾分析

商品市場(chǎng)和產(chǎn)品市場(chǎng)一樣，人們也希望會(huì)計(jì)信息的供給與需求相互平衡，但事實(shí)上，這點(diǎn)很難做到，供求不平衡的狀況是普遍存在的：⑴會(huì)計(jì)信息的供給與需求形成單一供給對(duì)應(yīng)多種需求的局面，不同的信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息有著不同的需求。因此，僅以一套財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)滿足所有的信息需求幾乎是不可能的。我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告在長(zhǎng)期發(fā)展中形成了一套固有的模式，對(duì)信息使用者需求的滿足程度將被限制“通用目的”的財(cái)務(wù)報(bào)告之內(nèi)。由于通用財(cái)務(wù)報(bào)告信息容量有限，不可能詳盡的提供所有的信息，它只能針對(duì)“絕大部分人的絕大部分需求”，在此之外就很難得到滿足。⑵出于“成本效益原則”考慮，對(duì)需求的滿足程度必將有所側(cè)重，很顯然，會(huì)計(jì)信息主要是要滿足投資者、債權(quán)人、國(guó)家和企業(yè)管理當(dāng)局的需要。而對(duì)于其他信息使用者，由于他們與企業(yè)的利益關(guān)聯(lián)性較小，他們的信息需求對(duì)企業(yè)不具有強(qiáng)制性。⑶各信息使用者的地位不同，使得各自需求得到滿足的程度也不相同。例如，在投資者中，非上市公司的投資者由于人數(shù)少、投資關(guān)系直接，其信息的需求會(huì)最大程度的得到滿足；而上市公司的投資者，除董事會(huì)成員和少數(shù)大股東外，其他的廣大股民在所獲得的信息，只限制在通用財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍之內(nèi)。又如，企業(yè)債權(quán)人的利益受到法律保護(hù)，因此應(yīng)該最大限度地滿足這部分信息需求，特別是對(duì)一些大額債權(quán)人來(lái)說(shuō)，通常會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)告之外，再提供一些其他的信息。