連鎖經營企業會計核算問題研究

陳仙秀

（廣州市番禺區沙灣鎮成人文化技術學校 廣東 廣州 511483）

連鎖經營企業是一種新型的企業組織形式。這種企業組織形式將眾多分散的、經營同類商品或者提供同類服務的零售企業進行集中，由總部進行統一的領導和管理，采取統一采購、統一配送的等方式從事經營活動，各個零售企業進行相對獨立的銷售，提高整體的品牌效應和規模經濟，進而達到收益共享的目的。

根據總部對各零售企業的控制程度不同，連鎖經營企業分為不同的組織形式。目前我國連鎖經營企業也有多種組織形式，本文將根據連鎖企業的組織形式不同，探討他們各自適應的會計核算方式，并分析在進行具體的工作中應如何進行會計核算。

一、連鎖經營企業的組織形式

根據總部與各零售企業的控制關系，可以將連鎖經營企業分為直營連鎖、特許連鎖、自愿連鎖等形式。

1、直營連鎖

這種連鎖方式又稱為正規連鎖，是連鎖經營企業最為基本的組織形式，其他的組織大多是從這種方式演化而來的。直營連鎖的總部對零售企業的控制力度較高，各門店的人力、物力和財力都是在總部的控制下進行運營、流通的。

2、特許連鎖

這種連鎖方式又稱為加盟連鎖，即各零售企業是以加盟店的方式與總部達成契約進行連鎖經營的組織形式。這種組織形式比較具有代表性的案例就是肯德基、麥當勞。在這種連鎖方式下，總部擁有先進的技術和管理經驗，通過特許經營方式建立連鎖經營體系，并將其豐富的技術經驗傳授給各加盟店，相應的收取一定比例的費用，這種契約關系的組織形式就是特許經營。

3、自愿連鎖

自愿連鎖又稱為自由連鎖，是指在龍頭企業的統領下，各零售企業通過資源加盟的方式組成經營聯合體。顧名思義，在這種連鎖形式下，各加盟店的經營自主權較大，經營的收益和成本屬于自愿連鎖企業的所有者，僅僅使用的系統運作技術和龍頭企業的品牌等專有信息。

二、不同連鎖經營形式的會計核算方式的選取

根據企業的規模、經營范圍以及總部對各零售企業的控制程度的不同，連鎖經營企業在進行會計核算時可以采用兩種方式：獨立核算方式和統一核算方式。

1、獨立核算和統一核算方式

（1）獨立核算方式。這種會計核算方式的核算主體分別是總部和各零售企業，前者進行部分統一的會計核算，后者進行相對獨立的會計核算。在這種會計核算方式下，總部和零售企業都要設置獨立的會計機構。首先，總部對各零售店進行投資而具有經濟關系，總部將其作為“長期股權投資”進行核算，各零售店在收到投資時將其作為“實收資本”進行會計記錄。其次，在經營過程中，總部負責所有商品的采購、配送工作，總部按內部商品價格進行結算，并根據配送數量和價格開具增值稅專用發票或者是普通發票；各零售店根據發票內容相應的增加存貨。最后，在月末時，各零售店要計算并結轉當期經營成果，編制財務會計報告，上繳利潤；總部根據各零售店的財務報告和上繳利潤編制合并會計報表。

（2）統一核算方式。在這種方式下，會計核算主體是總部。總部通過將零售企業的經營活動進行匯總，實行統一的會計核算。總部會計機構在進行會計核算時，會對基層的零售企業的經營成果進行考核，根據經營業績相應地確定他們的勞動報酬，并設立備用金制度，其額度根據各零售企業的需要而定。各零售企業實行報賬制，并沒有單獨設立會計機構，只需要設立一名會計人員，負責對零售企業的業務活動設置部分會計賬簿，并核算本部門的營業收入和營業費用，將收入上繳總部，發放員工工資，并負責本部門備用的使用、保管工作。總部對本企業的所有經濟資源和經營活動擁有控制權，對商品進行統一的采購和配送，在商品配送時，總部和各零售企業不需要進行增值稅的計算，只需對庫存商品的明細科目進行調整。各零售企業將開展經營活動的全部收入上繳總部，總部根據各零售企業的經營情況編制個別會計報表。

2、連鎖經營企業的會計核算方式選擇

（1）直營連鎖形式下的連鎖經營企業適合采用統一核算方式。連鎖企業的總部對各零售企業的控制力度較大，負責分店所有的資產、負債和經營損益。直營連鎖企業實行集中核算制，即采用統一的會計核算方式，有助于總部更好地對各零售企業進行監督、管理。在具體實踐中，直營連鎖企業的會計核算方式有兩種模式：一是“總部—門店”方式。這種方式是指所有零售門店的賬目全部并入總部賬目，零售門店只是設置相應的輔助賬目，以便于定期與總部進行賬目的核對。這種模式適應于處于同一地區或者城市、企業結構較為簡單的直營連鎖企業。二是“總部—地區總部—門店”方式。在這種方式下，地區總部將管轄內的所有門店的賬目進行匯總，編制該地區的賬目。各零售門店建立輔助賬目，方便定期與地區總部進行賬目核對。只有在年度末，企業總部才會將所有的地區總部的會計報表進行合并，編制合并報表。在整個經營過程中，總部對各零售門店的資產、負債和損益實現電算化管理，商品在企業內部的轉移按照進貨價格進行核算。

（2）特許連鎖方式下的連鎖經營企業通常采用獨立核算方式。特許連鎖方式下，各加盟店具備法人資格，但需要向其特許者即總部支付與生產經營相關的特許權使用費，并計入管理費用。特許者將收到的特許權使用費計入其他業務收入。由于加盟店不需要總部進行投資，所以其利潤也不需要向總部上繳。因此，在這種情況下，加盟店有能力、也有必要進行獨立的會計核算。

（3）自愿連鎖方式下的連鎖經營企業通常采用獨立核算方式。自愿連鎖的各個零售門店保留原有的資本所有權，具有很大的經營自主權。按照協議支付給總部相應的服務費用，并計入管理費用。總部收到該費用后計入其他業務收入。總部與各零售門店的商品轉移按照獨立核算的企業進行進銷存的賬務處理。

三、連鎖經營企業會計核算的內容和方法

連鎖企業的會計核算時，根據總部與零售門店的關系不同，應該從商品配送、費用分攤、分店間商品往來和利潤計算、上繳等方面的內容進行相應的處理。

1、商品配送的核算

總部對直營店進行商品配送，相當于商品在同一企業內部的轉移，并沒有實現商品的銷售，因此，這種情況下，總部不能確認商品銷售收入，只能將商品的存貨明細進行調整，會計核算仍按成本價格計算。總部對加盟店和自愿連鎖的零售企業進行配送，屬于商品在不同產權主體之間的轉移，即總部實現了商品銷售，因此，總部應該按照收入確認進行會計核算，計價模式應該按照協議的規定進行處理。

2、總部與分店的費用分攤

總部與分店的費用的發生與會計處理可能不一致。有些分店經營費用，分店并不記錄，而是由總部記錄。比如，分店如果是總部的直營店，其固定資產記錄在總部的賬簿中，相應的折舊也由總部進行核算。總部收到分店的收入后，將凈收益用分店的折舊費用進行沖減并入賬，這導致了分店賬面凈收益由于缺少折舊費用的沖減而偏高。與折舊性質類似的壞賬費用也有同樣的效果。以此類推，如果總店將某筆費用分配給分店負擔，也做上述處理，即用分店上報的凈收益減去其應負擔的總店記錄的費用，作為分店的凈收益，總店將這些費用分擔給分店一部分，能夠真實反映總部和分店的真實經營業績。

3、分店間往來核算

如果總部下設多處分店，并且這些分店有直營店、加盟店、自愿連鎖店等不同的形式，那么在分店之間商品轉移就需要總部進行統一的調度和控制，會計核算也通過總店進行，而不是分店之間相互以對方的名義記賬。如果分店的資產調出，就借記“總店往來”科目，貸記有關資產類科目；如果分店調入資產，應借記有關資產類科目，貸記“總店往來”科目。相應的，為了與分店的賬目記錄保持一致，總部也應該做相應的調整。直營店之間的商品轉移處理比較簡單，而加盟店和自愿連鎖店由于性質的特殊性，在進行商品調撥時應注意商品所有權的問題，其中自愿連鎖店的處理同加盟店。

（1）加盟店之間商品調撥的會計核算。由于加盟店是獨立的經濟實體，他們的產權不屬于總部，可以進行獨立的經濟活動，因此加盟店之間的商品調撥不需要總部進行會計記錄。但是，加盟店之間的商品調撥應該服從于總部的安排和監控，防止沒有總部允許的私自調撥商品的情況。總部為這種商品的余缺進行調劑、商品運輸和貨款的結算提供了方便，雖然不需要進行商品調撥的會計記錄，但是應該在財務上反映商品調撥的方向和數量、額度等內容。

（2）加盟店與直營店間商品調撥的會計核算。加盟店與直營店之間的商品調撥性質相同，但商品轉移的方向相反。直營店向加盟店調撥商品時，相當于連鎖企業的商品銷售，連鎖企業按照收入確認進行會計核算。反之，加盟店向連鎖店調撥商品，實質上是加盟店的商品退回，連鎖企業應該將原來已經確認的銷售收入進行沖銷。

4、分店利潤計算及上繳

（1）在月末時，分店應該計算并結算當月已銷產品的進銷差價，即借記“商品成本差異”科目，貸記“商品銷售成本”科目。而加盟店的利潤不上繳總部，故總部不作會計處理。對于直營店的利潤，總部收到后做會計處理，并生成合并報表，在結算時不做會計分錄。

（2）月末分店結轉利潤。分店與一般企業的結轉利潤處理方法類似，借記“商品銷售收入”科目，貸記“本年利潤”科目；借記“本年利潤”科目，貸記“商品銷售成本”、“經營費用”等科目。總店不做分錄。

（3）分店計算應將利潤上繳總部。直營店應計算利潤并將利潤上繳總店。分店上繳利潤時應做會計分錄如下：借記“利潤分配—應交分店利潤”科目，貸記“其他應收款—應交總店利潤”科目。總部收到分店上繳的利潤時，做會計分錄：借記“其他應收款—應收分店利潤”科目，貸記“本年利潤”科目，將整個企業的利潤進行匯總核算。

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