新制度下的醫院成本核算管理體系的建立與完善

向宏霞

（四川省達縣人民醫院 四川 達州 635000）

醫院成本核算管理是指將在醫院的各項業務活動中所產生的耗費按照核算對象的不同進行歸集、分配，并核算出單位成本以及總成本的過程。醫院進行成本核算管理，就是要真實、全面和準確地反映醫院的各項成本信息，強化相關部門的成本觀念，降低成本，提高經營管理績效，從而提高醫院自身的競爭力。新《醫院財務制度》和《醫院會計制度》的提出對醫院成本核算管理體系的建立具有重要的意義。新《醫院財務制度》中明確了醫院成本核算的責任，即“實行成本核算，強化成本控制，提高資金使用效益”。制度的調整不僅對成本核算管理的領域進行了擴展，并對一些原制度中不明確的事項進行了詳細的規定和說明，對原有的成本核算管理進行了必要的改進，因此醫院財務部門與管理者應當根據新制度不斷建立和完善醫院的成本核算管理體系。

一、新制度下醫院成本核算變化的分析

1、成本核算科目的調整

新《醫院會計制度》將原制度下的兩個會計科目“門診收入”和“住院收入”合并成為一項“醫療收入”，同時在醫療收入下新增了“材料收入”這一科目，這一科目的新增使得對醫療收入這一部分的信息了解更為具體和詳細。在醫院不斷的發展中，材料收入在各大醫院的醫療收入占有越來越大的比重，在這一趨勢下新制度將醫療材料的收入進行單獨的劃分，對于醫院的成本核算管理有著重要的意義，它不僅使醫院對材料收入能夠更有效地統一管理，也對醫院整體經營績效的管理與考核有積極的促進作用，能夠根據反映出的財務狀況及時調整管理策略和方式。

在新醫院財務會計制度的收入劃分中，還增加了“藥事服務費收入”這一核算科目，這也與藥品收入進行了區分。藥事服務費這項收入相較于藥品收入來說，它所包含的項目更多一些，主要是與治療相關的試驗和檢查等，因此，新制度規定醫院在進行的成本核算時，將該項收入進行單獨核算。

2、對醫院科室劃分的不同

在新制定的醫院財務會計制度當中，為了使醫院能夠進行細致的成本核算，對醫院的各個科室進行了明確的劃分，所有科室在總體上分為四大類別：醫療技術類、臨床服務類、醫療輔助類以及行政后勤類。在上述等級劃分的基礎上，每個醫院根據實際情況的不同進行區別對待，在遵守醫院會計制度的情況下，各醫院靈活地進行成本核算。例如，某些醫院在對制度的執行中，按照自身管理以及臨床的需要把麻醉科、手術室、恢復室、體外循環等科室作為平臺性科室為各臨床科室提供服務，在這一情況下醫院在進行成本核算管理體系的建立時，就要首先將平臺性科室的成本分攤到各個臨床科室的成本中去，再進行具體的成本核算。

3、增設了成本報表

在新《醫院會計制度》中，為能夠明確地反映醫院的成本費用收支情況，增設了成本報表的相關內容。成本報表的增設不僅可以對醫院成本核算的真實性進行有效的監督，同時能夠更為全面地反映醫院具體的收支情況。另外，成本報表還有對醫院進行成本分析和制定具體的成本控制措施提供參考的作用，也進一步完善了醫院的成本核算管理體系。

4、對固定資產核算管理的優化

新制度中，首先將醫院的固定資產定義為千元以上物質形態的資產，而且將原有的固定基金改為待沖基金，可以看出新制度對固定資產的后續支出的規定更為細化。其次，新制度取消了“修購基金”這一科目，而是對固定資產凈值采用按月核算的方式，這一改變有效地解決了原來固定資產的損耗不能進行成本核算的問題。新制度采取企業會計對固定資產進行計提折舊，這樣可以更加準確地反映醫院資產的實際狀況，也使得醫院會計信息更為真實可靠。

二、醫院成本核算管理體系建立現狀

1、成本控制有效性的缺失

我國醫院的成本核算方式長久以來就存在不小的問題，財務部門在核算工作中都是為了核算而核算，大部分的工作是歸集和整理成本數據，缺少了核算過程中對事前、事中、事后成本控制的有效性。對于醫院某些成本發生的變化，財務人員未能對成本進行認真的對比分析，也忽略了對相應的負責人以及成本出現差異的原因的查找，使得成本控制始終流于形式，不能真正地達到成本控制的目的。另外，存在問題的核算方式，不科學、不完整的核算科目，都會導致最終醫院的成本會計信息的失真，對于為醫院管理人員提供完整、真實的信息，并對醫院發展做出決策有嚴重的影響。

2、成本核算還停留在二級核算模式

大多數醫院的成本核算目前還停留在二級核算模式，各層級間的有效對接還沒有實現。目前許多醫院都是以科室為單位進行核算，這種以科室為單位的核算方式盡管可以降低醫療資源浪費的情況，并提高各個科室成員之間的工作積極性，但是這種方式還是存在一些問題。第一，科室為單位的核算會造成醫院內部控制機制制約作用的缺乏；第二，醫院中的很多科室也許在受到利益驅使的情況下片面追求利潤，從而導致醫院的設備更新成本以及科研成本的降低，制約醫院的長遠發展。

3、費用分擔的問題

在原有的醫院財務會計制度當中，將成本費用分為直接成本與間接成本兩種，很多醫院在對間接費用的處理上十分混亂，主要表現為：有些醫院對間接成本中的管理費用只是簡單地進行統一計算，而沒有進行分攤，這就形成了醫院管理費用不斷增加的問題；有些醫院的某些輔助性科室存在對間接費用多次分配的現象；有些醫院在對管理費用進行分攤時，按照科室人員數量的比例來分攤，這種分攤方式也缺少一定的科學性。以上出現的這幾個方面的問題會造成醫院成本信息的失真，影響期末醫院進行財務分析及預測的有效性。譬如，當前大多數醫院按科室為基礎進行的成本核算同于醫院獎金分配，這就偏離了成本核算的本來用意。

4、核算科目不健全

對于醫院突發的醫療救援、公共衛生事件和政府的指令任務等，醫院僅僅將其作為了一項成本進行處理，這種情況的核算方式與實際的會計成本信息并不相符。新制度中仍沒有設置“營業外收入”和“營業外支出”科目，對于無法歸集到正常業務范圍內的收支缺乏法理依據。

對于某些醫療事故的賠償以及政策性醫療費用的減免，醫院也缺少必要的會計核算科目。這些成本的升高，會導致醫院在藥品的成本核算中“以藥補醫”的不良現象，最終形成醫院藥價的上漲。

三、醫院成本核算管理體系的完善

1、提高醫院成本控制的有效性

醫院進行的成本核算管理體系還處于信息溝通與交流的階段，實現高效率、低成本的經營目的，還需要醫院加強各個方面以及各部門的成本控制，需要科室以及臨床、各種輔助單位的積極配合參與。因此，在建立健全成本核算組織結構時，應當由醫院領導親自組織，才能夠有效降低醫院成本。醫院可以采取全成本、全過程的管理方式進行科室的成本控制，包括了醫療技術成本管理、醫療設備成本管理、醫院行政部門和后勤成本管理等，最好能將成本劃分成更為具體的小單元，直接對每個小單元進行控制，提高成本控制效率。

各個科室以及職能部門要指定具體的成本核算人員，獨立負責成本核算及相關成本指標、考核指標的完善工作。由醫院領導層專門管理，專業財務人員負責，在財會部門配備專職的成本核算管理人員，提高成本核算的信息質量。另外，健全自身組織環境，設置合理的符合自身發展的管理組織結構，建立院、科級的兩級管理責任制，另外三級醫院應當按照新醫院財務會計制度的規定設置總會計師，完善醫院的財務治理機制。

2、做好醫院成本費用的多級核算工作

在新制度的科室劃分基礎上實行成本三級核算制度，醫院可以結合自身的經營狀況在制度規定的范圍內，對核算的具體項目進行更為詳細的整理和劃分。例如，對于之前沒有把醫療輔助類科室獨立劃分的醫院，在原來的成本核算過程中對于很多細節的核算存在缺陷。解決的方法是，盡量按業務類型及開支部門（科室）建立明細科目或輔助核算，通過這樣的劃分，盡量實現三級核算，盡量使醫院的成本核算管理體系更加科學、合理。

3、合理進行醫院成本費用的對象化工作

（1）充分根據會計基本原理及醫院的實際情況，做好成本及費用的對象化工作。譬如，對于管理費用，應根據行政性開支與業務性開支設定合理的劃分標準，在預算體系的控制下，要求財務人員嚴格掌握。

（2）完善醫院成本核算激勵機制。人工成本是醫院的重要成本開支內容，完善合理的工資考核機制既能夠達到激勵的效果，更能夠完善醫院的成本核算。首先，進行績效考核時，根據科室的整體成本費用與收入的比值確定權重，根據長期的歷史數據給予相關科室設定基準目標。其次，在考核科室收益、成本的基礎上，對每個人的考核成績進行結合。就成本管控而言，應充分關注同等業務量條件下，成本、費用上升的合理比率，單位醫護人員的成本變動數據，如發現異常，應進行分析并查找原因及對策。再次，要注重成本與效益的關系，考慮個人收入增長與醫院積累的合理關系。例如，可以根據各個科室特點的不同，設計不同的人員績效考核方案，某醫院對臨床醫技科室基礎績效工資與效率獎金的發放中，結合參考其他指標進行考核，將科室工作量以及經濟收入為基礎，不同工種不同權重，按照一定的比例提取基礎績效工資和效率獎金，對于科室純收入增長10%及以上的部分，醫院和科室按比例分配后作為科室個人的獎金發放。另外，對于消耗比值有所降低的部門也以一定的比例的獎金作為激勵措施。

4、完善會計核算科目，做好會計監督

醫院要根據實際情況，結合新醫院會計制度，增設“營業外支出”或“風險基金”等類似科目，用以核算醫療風險或政策性衛生事件開支等成本費用。醫院的財務監督管理水平的提高有利于醫院及時發現在成本核算的各個環節存在的問題，及時作出修正。這不僅要求醫院對財務活動的各項工作進行監管，同時要求將這一監督管理理念融入醫院的整個財務部門。另外，為保證監督的有效進行，醫院可以設立專門的財務監督部門，保證成本核算管理體系的有效運行。

四、結語

綜上所述，在新醫院財務制度和醫院會計制度的指引下，對醫院建立與完善醫院的成本核算管理體系提供了更多的條件，但是在這一過程中，值得注意的是醫院的成本核算管理體系建立不能完全依賴于新制度，而是要求醫院根據自身的具體管理情況以及經營現狀，進行有效的調整工作，以此來提高醫院的經營管理水平，有效降低醫院的運營成本，保證長久、穩定的發展。

[1]包蘭平：新制度下醫院成本核算的探索與實踐[J].財經界，2013（1）.

[2]朱志勇：新財務會計制度下醫院成本核算的相關內容與細節調整[J].財經界，2012（12）.

[3]孟令秀：淺談新醫院會計制度改革后成本核算[J].財經界，2012（3）.