公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用研究

呂致丹

“公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。”這是我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中給公允價(jià)值下的定義。公允價(jià)值實(shí)際上就是現(xiàn)時(shí)的市場(chǎng)交易價(jià)格，必須是當(dāng)事人自愿的，以體現(xiàn)其公允性。公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)企業(yè)中的運(yùn)用，體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的趨勢(shì)。

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制日趨成熟，經(jīng)濟(jì)管理水平不斷提高，原有的歷史成本計(jì)量在現(xiàn)實(shí)運(yùn)用中局限性越來(lái)越明顯，使得運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的市場(chǎng)環(huán)境逐步形成。公允價(jià)值旨在根據(jù)當(dāng)前市場(chǎng)狀況對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，優(yōu)勢(shì)在于及時(shí)揭示由于市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)變化產(chǎn)生的收益或損失。它與歷史成本計(jì)量相比優(yōu)點(diǎn)還表現(xiàn)在：比較合理的反映資產(chǎn)的價(jià)值；更真實(shí)的反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果；提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性等。公允價(jià)值概念引入我國(guó)的時(shí)間還不太長(zhǎng)，相關(guān)理論也還不健全，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)欠缺，因此在應(yīng)用中出現(xiàn)了一些亟待解決的問(wèn)題。

一、公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）市場(chǎng)環(huán)境的不完善導(dǎo)致公允價(jià)值計(jì)量可靠性差

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了公允價(jià)值確認(rèn)原則：存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，采用市場(chǎng)報(bào)價(jià)；不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，應(yīng)采用科學(xué)合理的估值技術(shù)。目前，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不夠發(fā)達(dá)，活躍的市場(chǎng)還沒(méi)有完全建立，市場(chǎng)環(huán)境尤其是金融市場(chǎng)還很不成熟，難以形成真正的公平、公正、公認(rèn)的市場(chǎng)價(jià)格，公允價(jià)值取得難度較大，只好采用現(xiàn)值技術(shù)等來(lái)估計(jì)公允價(jià)值。此外，由于各企業(yè)處于不同的環(huán)境，各自所掌握的信息也不同，在工作中估計(jì)預(yù)期現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率時(shí)也會(huì)出現(xiàn)差別，導(dǎo)致各企業(yè)在對(duì)同一資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)使用的公允價(jià)值不一致。因此，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不成熟，嚴(yán)重阻礙公允價(jià)值的全面施行，也難于保證公允價(jià)值在公平交易環(huán)境下的計(jì)量。

（二）通過(guò)公允價(jià)值操縱利潤(rùn)

我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還只是初步建立，公允價(jià)值在市場(chǎng)上獲取有一定的困難，加上公允價(jià)值的認(rèn)定有時(shí)需要借助人為判斷，少數(shù)公司為了達(dá)到完成業(yè)績(jī)的目的，容易出現(xiàn)指使或強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員利用公允價(jià)值操控利潤(rùn)、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的現(xiàn)象，把公允價(jià)值計(jì)量當(dāng)成彈性計(jì)量，打著公允價(jià)值計(jì)量的旗號(hào)，濫用公允價(jià)值計(jì)量，蓄意作假，欺騙蒙蔽會(huì)計(jì)信息使用者，使得公允價(jià)值計(jì)量不公允，給公允價(jià)值計(jì)量的使用和推廣造成了極壞的影響。

（三）公司治理結(jié)構(gòu)不健全和監(jiān)管措施不得力

首先，公司治理方面，雖然中國(guó)的上市公司也成立董事會(huì)，監(jiān)事會(huì)，由于多數(shù)公司中存在一股獨(dú)大的現(xiàn)象，代表大股東的董事在董事會(huì)中自然占優(yōu)勢(shì)，而代表小股東的法人股、社會(huì)公眾股的董事持股比例較少處于票數(shù)上的劣勢(shì)，使得董事會(huì)的投票決策實(shí)際上由大股東一家確定。大部分公司董事和公司經(jīng)理由控股股東委派而來(lái)，其代表股東行使的權(quán)利過(guò)大，出現(xiàn)了不少董事長(zhǎng)兼任總經(jīng)理的情況，他們?yōu)榱诉_(dá)到自己的目的，可以在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍，就很容易選擇公允價(jià)值會(huì)計(jì)作為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具。其次，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展較晚，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍總體來(lái)說(shuō)基礎(chǔ)薄弱、綜合素質(zhì)較低，起點(diǎn)不高，中介機(jī)構(gòu)的誠(chéng)信和專(zhuān)業(yè)水平尚待提高，事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)也很激烈，事務(wù)所為了自身利益難以保持應(yīng)有的公允與客觀。此外，由于我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布的時(shí)間還比較短，相關(guān)會(huì)計(jì)法律法規(guī)還不健全，尤其是公允價(jià)值內(nèi)部控制規(guī)范還不成熟，公司很容易鉆空子利用公允價(jià)值計(jì)量來(lái)舞弊。同時(shí)對(duì)于一些違規(guī)行為相應(yīng)的處罰措施還缺乏威懾力，使得一些企業(yè)敢以身試法，利用公允價(jià)值計(jì)量來(lái)操縱公司利潤(rùn)，這也影響到公允價(jià)值計(jì)量推廣使用的直接原因。

（四）缺乏高素質(zhì)、高技能的會(huì)計(jì)人才

我國(guó)會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)還偏低，業(yè)務(wù)知識(shí)匱乏或知識(shí)結(jié)構(gòu)老化，專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平低下等，達(dá)不到履行其職責(zé)應(yīng)有的素質(zhì)。從宏觀來(lái)看，會(huì)計(jì)人員還處于基礎(chǔ)會(huì)計(jì)階段，整體的業(yè)務(wù)能力較低，處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)主觀隨意性大，業(yè)務(wù)質(zhì)量難以保證，很難正確理解、計(jì)量和運(yùn)用公允價(jià)值。同時(shí)企業(yè)也不重視會(huì)計(jì)人員在職教育和在崗培訓(xùn)，導(dǎo)致業(yè)務(wù)水平素質(zhì)停滯不前。

二、公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)有效運(yùn)用的思考

（一）健全運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的市場(chǎng)環(huán)境

公允價(jià)值并不就等于市場(chǎng)價(jià)格，市場(chǎng)價(jià)格畢竟最客觀、可靠程度最高，取得也最簡(jiǎn)便。在推進(jìn)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化的進(jìn)程中，要完善與公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)的市場(chǎng)環(huán)境，如資本市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)、票據(jù)市場(chǎng)、外匯市場(chǎng)等，引入充分的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，獲得公平、客觀的市價(jià)，努力構(gòu)建一個(gè)完整、充分競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)，打破行業(yè)壟斷，使各種資產(chǎn)或負(fù)債市價(jià)更好地反映其真實(shí)價(jià)值，創(chuàng)造一個(gè)有利于公允價(jià)值全面推廣的市場(chǎng)環(huán)境。同時(shí)，加快建立與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度相適應(yīng)的全國(guó)市場(chǎng)價(jià)格信息數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，大力推進(jìn)信息資源公開(kāi)化，形成良好的市場(chǎng)價(jià)格信息體系。

（二）完善公司治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)企業(yè)監(jiān)管

強(qiáng)化公司治理結(jié)構(gòu)建設(shè)，整合公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)，創(chuàng)造一個(gè)良好的內(nèi)部管控環(huán)境，建立預(yù)警和約束機(jī)制，加大對(duì)管理層的某些特定行為的約束力度。通過(guò)分散股東股權(quán)持有量，讓更多的投資者參與到資本市場(chǎng)中，使產(chǎn)權(quán)多元化，形成股東之間相互牽制，緩解內(nèi)部管理層獨(dú)攬大權(quán)，操控利益的局面出現(xiàn)，以確保公允價(jià)值合理使用。

完善會(huì)計(jì)制度，出臺(tái)和規(guī)范公允價(jià)值相關(guān)的規(guī)范性指引，通過(guò)國(guó)家法律法規(guī)約束和審計(jì)部門(mén)的審查監(jiān)督，降低公允價(jià)值計(jì)量被濫用的情況，嚴(yán)格規(guī)范利用會(huì)計(jì)計(jì)量操縱利潤(rùn)行為的界定、并制定嚴(yán)厲的處罰措施，凈化會(huì)計(jì)環(huán)境。在完善法制環(huán)境的同時(shí)，加大對(duì)舞弊的懲處，確立會(huì)計(jì)舞弊法律責(zé)任的認(rèn)定和懲罰機(jī)制，盡力避免給利用公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)舞弊者留下操縱的空間，加大對(duì)違規(guī)、違法行為的處罰力度，增加企業(yè)的違法成本，使其違法所獲收益難于彌補(bǔ)其違法所付出的慘重代價(jià)，達(dá)到禁止造假現(xiàn)象的發(fā)生。

（三）提升會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

會(huì)計(jì)人員要不斷加強(qiáng)政治理論學(xué)習(xí)，提高思想覺(jué)悟，結(jié)合各項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)樹(shù)立正確的職業(yè)道德觀念，不斷提高自身修養(yǎng)，養(yǎng)成良好的職業(yè)道德品質(zhì)和職業(yè)道德習(xí)慣。同時(shí)會(huì)計(jì)人員要強(qiáng)化專(zhuān)業(yè)理論知識(shí)學(xué)習(xí)，將新的理論觀念與實(shí)際工作相結(jié)合，提高職業(yè)判斷能力和解決實(shí)際問(wèn)題的能力。各級(jí)各類(lèi)教育機(jī)構(gòu)要結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，及時(shí)調(diào)整辦學(xué)思路，設(shè)置科學(xué)合理的課程，加大高層次會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)數(shù)量，從數(shù)量結(jié)構(gòu)和知識(shí)層次方面提高會(huì)計(jì)人員的整體知識(shí)素質(zhì)，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的會(huì)計(jì)精英人才。

[1]程柯.基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公允價(jià)值應(yīng)用研究.財(cái)會(huì)通訊，2010（03）.

[2]萬(wàn)紅波.公允價(jià)值與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性研究.財(cái)會(huì)研究，2010（17）.

[3]張穩(wěn).論公允價(jià)值在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用.現(xiàn)代商業(yè)，2010(30).