《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》差異分析

摘 要：《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將于2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，它的發(fā)布標(biāo)志著我國企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的基本建成。與此同時(shí)，2004年4月發(fā)布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》將退出歷史舞臺(tái)。從小企業(yè)的劃型標(biāo)準(zhǔn)、核算難度降低、行業(yè)支持范圍增加、日常核算規(guī)范性、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)等方面探討《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的差異。

關(guān)鍵詞：小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；小企業(yè)會(huì)計(jì)制度；差異

為規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展中的重要作用，財(cái)政部制訂了《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)會(huì)［2011］17號(hào)），自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行。2004年4月發(fā)布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)［2004］2號(hào)）同時(shí)廢止。兩者的實(shí)行和廢止，體現(xiàn)了時(shí)代的進(jìn)步和會(huì)計(jì)核算發(fā)展的必然。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的發(fā)布標(biāo)志著我國企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的基本建成，具有重大歷史意義。它是促進(jìn)小企業(yè)健康發(fā)展的需要，是完善企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的需要，更是保證小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的需要。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的主要內(nèi)容可以概括為：形成由《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《應(yīng)用指南》兩者組成的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，明確界定小企業(yè)范圍，為稅務(wù)部門和銀行等外部會(huì)計(jì)信息使用者提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，協(xié)調(diào)與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》的關(guān)系。

將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》兩者相比，可以看到以下明顯差別：

一、明確界定小微企業(yè)的劃型標(biāo)準(zhǔn)

《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)小企業(yè)界定為“不對(duì)外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)”，這種表述存在極大爭(zhēng)議空間。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確界定了“小企業(yè)”范圍，即符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)》所規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的小型、微型企業(yè)。

二、大幅度降低核算難度

1.小企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)按照歷史成本計(jì)量，不再對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)，如應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、短期投資等計(jì)提減值準(zhǔn)備，當(dāng)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)直接計(jì)入“營業(yè)外支出”科目。

2.取消存貨“后進(jìn)先出法”的核算方式。

3.企業(yè)捐贈(zèng)所得，直接計(jì)入“營業(yè)外收入”科目，不需要中轉(zhuǎn)科目“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”。

借：銀行存款/固定資產(chǎn)/原材料/無形資產(chǎn)

貸：營業(yè)外收入

4.長期股權(quán)投資只采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不涉及權(quán)益法會(huì)計(jì)處理，大大簡(jiǎn)化了長期股權(quán)投資核算。

5.簡(jiǎn)化確認(rèn)收入判斷條件，規(guī)定小企業(yè)在發(fā)出商品且收到貨款或取得收款權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)與所得稅及增值稅的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)基本一致。它減少了風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，大大減少了財(cái)務(wù)信息的不確定性，避免了人為調(diào)節(jié)利潤的風(fēng)險(xiǎn)。

6.會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正均采用“未來適用法”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不再采用“追溯調(diào)整法”，大大簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理。

7.小企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅法盡量保持一致，基本消除與稅法的差異，主要體現(xiàn)在資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備、以歷史成本記賬、長期股權(quán)投資采用成本法、折舊要求考慮稅法規(guī)定、合理確定資產(chǎn)使用壽命和凈殘值，這樣既有利于會(huì)計(jì)人員掌握運(yùn)用，又能使審計(jì)查賬、稅務(wù)監(jiān)管更加順暢。

三、大幅度增加行業(yè)支持范圍

1.支持農(nóng)、林、木、漁業(yè)的會(huì)計(jì)核算，增加“消耗性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”等科目。

（1）消耗性生物資產(chǎn)核算

A．外購、自營栽培或自行養(yǎng)殖時(shí)

借：消耗性生物資產(chǎn)

貸：銀行存款/應(yīng)付賬款

B．育肥畜轉(zhuǎn)為產(chǎn)畜或役畜時(shí)

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)

貸：消耗性生物資產(chǎn)

C．出售時(shí)

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：消耗性生物資產(chǎn)

（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)核算

A．外購時(shí)

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款/應(yīng)付賬款

B．產(chǎn)畜或役畜淘汰轉(zhuǎn)為育肥畜時(shí)

借：消耗性生物資產(chǎn)

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)

C．處置時(shí)

借：銀行存款

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊

營業(yè)外支出（凈損失）

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)

營業(yè)外收入（凈收益）

2.支持建筑業(yè)施工單位的會(huì)計(jì)核算，增加“工程施工”“機(jī)械作業(yè)”等成本類科目。

（1）工程施工

A．合同建造時(shí)發(fā)生的費(fèi)用

借：工程施工——合同成本

貸：銀行存款/原材料/應(yīng)付職工薪酬

B．發(fā)生折舊等間接費(fèi)用

借：工程施工——間接費(fèi)用

貸：銀行存款/累計(jì)折舊

C．月末間接費(fèi)用分?jǐn)?/p>

借：工程施工——合同成本

貸：工程施工——間接費(fèi)用

D．確認(rèn)合同收入和成本

借：應(yīng)收賬款/預(yù)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：工程施工——合同成本

四、加強(qiáng)日常業(yè)務(wù)核算的規(guī)范性

1.備用金作為“其他貨幣資金”核算和列報(bào)，不再作為“其他應(yīng)收款”。

2.“周轉(zhuǎn)材料”代替“低值易耗品”，核算更加全面。按次攤銷時(shí)，設(shè)置在庫、在用、在攤明細(xì)科目，核算過程更清晰。

3.固定資產(chǎn)允許增值稅抵扣，與稅法保持一致。購進(jìn)固定資

產(chǎn)時(shí)：

借：固定資產(chǎn)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款

4.大修或已提完折舊資產(chǎn)改建支出計(jì)入“長期待攤費(fèi)用”，簡(jiǎn)化核算，費(fèi)用分?jǐn)偢侠怼?/p>

5.無形資產(chǎn)設(shè)置“累計(jì)攤銷”科目，更準(zhǔn)確核算無形資產(chǎn)。

6.增加“待處理財(cái)產(chǎn)損益”科目，作為庫存現(xiàn)金、原材料、固定資產(chǎn)等盤盈盤虧的中轉(zhuǎn)科目，體現(xiàn)規(guī)范性。批準(zhǔn)處理時(shí)，盤盈計(jì)入“營業(yè)外收入”、盤虧計(jì)入“營業(yè)外支出”。

7.加強(qiáng)借款的管理，區(qū)分資本化利息和費(fèi)用化利息。為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過1年期以上制造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入成本，也即存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和制造費(fèi)用的利息可以資本化。

8.取消“預(yù)提費(fèi)用”科目，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，直接對(duì)應(yīng)相應(yīng)負(fù)債，如應(yīng)付利息等科目。

9.增加“遞延收益”科目，核算政府補(bǔ)助收入，按期分?jǐn)偂Ｊ盏秸a(bǔ)助時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“遞延收益”；按期分?jǐn)倳r(shí)，借記“遞延收益”，貸記“營業(yè)外收入”。

10.增加了“預(yù)收賬款”“預(yù)付賬款”科目。

11.擴(kuò)大“營業(yè)外收入”賬戶內(nèi)容，將原計(jì)入資本公積的政府補(bǔ)助、捐贈(zèng)收益、確實(shí)無法支付的應(yīng)付賬款計(jì)入營業(yè)外收入；將原計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的匯兌收益計(jì)入營業(yè)外收入；將原將原調(diào)整壞賬準(zhǔn)備的已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)入營業(yè)外收入；將原沖減管理費(fèi)用的原材料的盤盈計(jì)入營業(yè)外收入；將沖減所得稅的所得稅退稅以及未予規(guī)范的其他退稅（不含出口退稅），均計(jì)入營業(yè)外收入。

12.擴(kuò)大“營業(yè)外支出”賬戶內(nèi)容，將原計(jì)入管理費(fèi)用的壞賬損失和原材料盤虧損失計(jì)入營業(yè)外支出；將原未規(guī)范的無法收回的長期債券投資損失和長期股權(quán)投資損失計(jì)入營業(yè)外支出；將原未規(guī)范的捐贈(zèng)支出和贊助支出計(jì)入營業(yè)外支出。

13.小企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，外幣非貨幣性項(xiàng)目采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。

五、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)信息更加明細(xì)

1.資產(chǎn)負(fù)債表存貨欄目需列明細(xì)、營業(yè)稅金及附加需要列舉各種稅明細(xì)金額，銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、營業(yè)外收支需要列示明細(xì)。

2.資產(chǎn)負(fù)債表提供三張附表，應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表、利潤分配明細(xì)表。同時(shí)要求小企業(yè)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，要求披露短期投資、存貨、應(yīng)收賬款賬齡結(jié)構(gòu)、固定資產(chǎn)項(xiàng)目等信息。

3.現(xiàn)金流量表，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是選報(bào)，而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》可以適當(dāng)簡(jiǎn)化，但必須報(bào)出。

六、其他細(xì)節(jié)的調(diào)整

1.取消了“年度和月度均按公歷起訖日確定”的限制，小企業(yè)可以根據(jù)需要靈活設(shè)置會(huì)計(jì)期間。

2.負(fù)債方面，新準(zhǔn)則要求以實(shí)際發(fā)生額入賬，擴(kuò)大了應(yīng)付職工薪酬核算的范圍。

3.所有者權(quán)益方面，新準(zhǔn)則規(guī)定資本公積的核算范圍僅為資本溢價(jià)，無需核算其他資本公積等相關(guān)項(xiàng)目。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的發(fā)布實(shí)施，標(biāo)志著我國企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的基本建成，而《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》也隨之退出歷史舞臺(tái)。此消彼長間，體現(xiàn)出時(shí)代越來越進(jìn)步、社會(huì)越來越發(fā)展、會(huì)計(jì)越來越規(guī)范。

參考文獻(xiàn)：

［1］中華人民共和國財(cái)政部.小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2011-10.

［2］中華人民共和國財(cái)政部.小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，2004-04.

（作者單位 江蘇省鎮(zhèn)江高等職業(yè)技術(shù)學(xué)校）