平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法配比性分析

龍 文

平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法是將各步驟的成本按照最終完工產(chǎn)品和廣義在產(chǎn)品進行分配，算出各步驟最終完工產(chǎn)品承擔(dān)的份額然后平行結(jié)轉(zhuǎn)到最終完工產(chǎn)品成本中。由于各步驟的成本不是逐步結(jié)轉(zhuǎn)下來，所以本步驟的發(fā)生的成本與最終完工的產(chǎn)品成本在計算上出現(xiàn)了脫節(jié)，不能與其受益對象直接相對應(yīng)，所以在理解平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法計算結(jié)果與其收益的配比上有較大的難度，甚至有些學(xué)者認(rèn)為該方法在計算完工產(chǎn)品成本時費用和與其實際受益不一致，違背了誰受益誰負(fù)擔(dān)的成本核算原則。那么平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法計算結(jié)果是否相配比？本文將從約當(dāng)產(chǎn)量法方面，通過設(shè)計案例，從配比角度探討完工產(chǎn)品成本的計算是否合理。本文先從成本的直接受益情況分析，然后從直接受益對象的完工情況進行分析、轉(zhuǎn)化，最后分析最終完工產(chǎn)品成本的配比性。

為了清晰的分析費用的發(fā)生與受益對象對應(yīng)的配比關(guān)系，在案例中做了合理的設(shè)計：一月份只有本月投入的一批產(chǎn)品的生產(chǎn)，主要是讓二月份的期初余額和期初數(shù)量比較清晰反映出來。二月份是分析的重點，具有分析對象的代表性，二月份既有月初在產(chǎn)品，也有本月投產(chǎn)的產(chǎn)品，并且分別設(shè)定了完工程度，這樣主要是為了具體的反映受益對象的受益程度。

設(shè)計案例如下：

產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工、制造費用等。為了便于分析問題，本例中只以人工費為例進行分析，其他費用的分析基本相同。本例中，一車間一月份發(fā)生的人工費：2024元，二月份發(fā)生的人工費：2019元。以下是對一車間一、二月份本步驟的費用與其收益對象的分析：

一、一月份分析

一月份一車間發(fā)生的人工費是2024元，從其生產(chǎn)來看，直接受益的對象有：1、一車間月末在產(chǎn)品20件，受益程度由投產(chǎn)到完工60%；2、在一車間已經(jīng)生產(chǎn)完工的80件產(chǎn)品，受益程度是100%，其中30件停留在二車間，50件最終完。所以2024元的費用要由這100件產(chǎn)品的受益程度來分配，因此分配率=2024/（20*60%+30+50）=22是合理的，在產(chǎn)品（廣義）約當(dāng)是42（20*60%+30）件，承擔(dān)的金額為42*22=924元，最終完工的產(chǎn)品50件，分配的金額為50*22=1100元。可見，這樣的分配是相配比的，最終完工的50件產(chǎn)品在本步驟中受益的份額是1100元是合理的，符合誰受益誰負(fù)擔(dān)的核算原則。同時我們也可以看到，期末在產(chǎn)品的成本924元是在本步驟20件完工60%的在產(chǎn)品和本月已經(jīng)完工但停留在下步驟的30件產(chǎn)品的對應(yīng)成本。工但停留在下步驟的30件產(chǎn)品的對應(yīng)成本。一車間本月發(fā)生的人工費用為2019元，受益的對象是：1、期初在產(chǎn)品20件，其中15件由期初的完工程度60%到最終100%的完工，受益的完工程度40%，其中5件由期初的完工程度60%到完工程度90%，受益的完工程度30%，2、本月投入的120件產(chǎn)品，其中100件全部完工，受益程度由投產(chǎn)到完工程度100%，其中的20件完工程度70%，受益的完工程度70%。因而把期初的成本和本月的發(fā)生人工費按照受益對象綜合配比，分配率是：（924+2019）/（（20*60%+30）+（15*40%+5*30%）+（100+20*70%））=18，這里的924對應(yīng)的直接受益對象是（20*60%+30），2019對應(yīng)的直接受益對象是（15*40%+5*30%）+（100+20*70%）。以上分析圖示如下：

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2.從直接受益對象的完工程度進一步分析：

上述分配率：（924+2019）/（（20*60%+30）+（15*40%+5*30%）+（100+20*70%））中，分母（也就是直接受益對象）簡化后為：15+30+100+（5*90%+20*70%），由于在實際工作中一般不會分批記錄各批產(chǎn)品的完工程度，而是通過綜合的完工程度反映，在本例中通過計算在產(chǎn)品的綜合完工程度為74%，因而上述受益對象可以進一步表示為：15+30+100+25*74%。從案例中我們知道15，30，100均為本步驟完工產(chǎn)品，其中140件是最終完工，5件是第二車間的在產(chǎn)品，因而以上直接受益對象從完工情況來看，直接受益對象15+30+100+25*74%可進一步分解為廣義在產(chǎn)品為：25*74%+5（件），（最終）完工產(chǎn)品：140件。以上分析圖示：

因此，從廣義在產(chǎn)品和最終完工產(chǎn)品的角度去分配，分配率：（924+2019）/（25*74%+5+140）=18，完工產(chǎn)品承擔(dān)的份額：140*18=2520元，廣義在產(chǎn)品承擔(dān)的份額：（25*74%+5）*18=423元，配比是合理的，這樣的分配結(jié)果符合誰受益誰負(fù)擔(dān)的成本核算原則。

二、二月份分析

二月份生產(chǎn)情況具有一定代表性，既有期初在產(chǎn)品也有本月投入產(chǎn)品的生產(chǎn)。

1.從直接收益對象分析：

通過前面一月份的分析，二月份的期初成本924元是本步驟完工程度為60%的20件在產(chǎn)品和本月已經(jīng)完

[1]湯樂平、高麗萍，《成本會計》，高等教育出版社.

[2]徐哲、解建秀，《成本會計》，電子工業(yè)出版社.

[3]曲芳芳，《平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法下約當(dāng)產(chǎn)量法運用之我見》，財會月刊2011年第10期總第578.

[4]熊永忠，《平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法采用約當(dāng)產(chǎn)量計算之改進》，財會月刊2010年13期.