綠色經濟發展模式下低碳審計探析

張曉毅 倪國愛

（銅陵學院，安徽 銅陵 244000）

一、綠色經濟與低碳審計

“低碳經濟”是目前具有廣泛社會性的經濟前沿理念，2003年英國政府發布的能源白皮書《我們能源的未來：創建低碳經濟》正式提出低碳經濟的概念。書中指出：低碳經濟是通過更少的自然資源消耗和更少的環境污染，獲得更多的經濟產出。低碳經濟的發展模式就是在實踐中運用低碳經濟理論組織經濟活動，以低能耗、低污染、低排放和高效能、高效率、高效益（三低三高）為基礎，以低碳發展為發展方向，以節能減排為發展方式，以碳中和技術為發展方法的綠色經濟發展模式[1]。在2009年的英國環境審計委員會工作報告中，明確提出了低碳審計的動因、目標與內容，形成了一個完整的低碳審計框架。西方其他發達國家也紛紛將低碳經濟納入國家發展戰略，分別從政策層面、經濟層面和技術層面進行規范。“綠色經濟”是產業經濟為適應人類環保與健康需要而產生并表現出來的一種發展狀態。從長遠來看，在綠色經濟模式下，發展低碳經濟是中國經濟社會又好又快發展的必然要求。以科學發展觀為指導，以低能耗、低污染、低排放為基礎的低碳經濟模式，已經成為我國經濟發展的必然選擇。在中央文件和領導人講話中，多次提出要將節能減排、推行低碳經濟作為國家發展的重要任務。

將低碳納入政府審計的范疇，設計相關指標評價企事業單位的低碳經濟效果和績效在國外較為少見，但西方國家已將節能減排、環境保護等指標考慮在內部審計中，對我國開展低碳審計具有重要的參考價值和借鑒意義。國內雖然有節能減排審計和環保審計，但尚缺乏低碳經濟審計模式的研究和建構。低碳經濟審計在功能和作用上與節能減排審計、環保審計類似，但低碳審計的范圍和內容更豐富、途徑和方法更廣泛。我國目前尚未系統完整地研究低碳審計的目標、內容與方法，缺乏低碳審計框架。

二、綠色經濟發展模式下低碳經濟審計的意義

從理論上來看，低碳審計有利于審計理論研究的進一步深入發展，為審計實務的更新提供有益的思路。低碳審計已不再是傳統意義上的政府審計，其最顯著的標志是審計范圍擴大、審計手段多樣化。開展低碳審計可以促使我們加強審計理論研究的力度、豐富審計理論研究的內容、開辟審計實踐的新領域。從理論基礎、審計目標、審計方法、評價指標等方面研究低碳審計，可以系統完整地構建我國低碳審計的框架，從而為低碳審計實踐提供理論指導。從應用價值上講，開展低碳經濟審計有利于轉變我國經濟發展模式、建設資源節約型和環境友好型社會。作為低碳經濟審計的最終產品，其結論可以為國民經濟調整產業結構提供有效依據。低碳審計可以為地方財政預算、決算提供與環境投資有關的必要數據依據、成為重大投資風險測算的重要因素，把環境風險防范于未然。低碳審計可以為企業領導人任期經濟責任審計提供重要的參考信息，也可以為經濟效益審計提供有益的技術支持。

三、綠色經濟發展模式下低碳審計的理論依據

政府審計理論和內部審計理論為綠色經濟發展模式下低碳審計提供了豐富的理論基礎。績效審計為綠色經濟發展模式下低碳審計提供了直接的理論依據。績效審計所形成的經濟效益和社會效益與低碳經濟的效益是一致的。績效審計主要圍繞經濟性、效率性和效果性（3E），客觀、系統地收集和評價證據，對照客觀標準，對前瞻性的問題進行有效評估，對項目的績效和管理進行獨立的評價。因此，低碳經濟環境下更需要績效審計的監督與評價，在低碳經濟環境下，績效審計能更有效地發揮其監督評價的作用，二者的結合必能促進低碳發展，達到經濟效益與社會效益的統一。

四、綠色經濟發展模式下低碳經濟審計的內容

低碳經濟審計是由國家有關審計組織，依據國家政策、法律和有關規章、制度、標準，遵循審計準則，對被審計單位或部門的低碳生產經營、資源利用、財務信息、職責履行等活動進行的監督管理。低碳經濟的發展離不開低政策、技術和資金的支持，從而需要審計監督，主要表現在：碳政策的制定和執行需要審計監督、低碳財稅資金需要審計監督、低碳交易的市場行為需要審計評價和認證。低碳經濟要求審計工作人員在審計理念、審計方法、審計目標上與傳統政府審計有很大差異，需要在審計監督方式與方法上進行創新。

（一）綠色經濟發展模式下低碳審計的目標與對象

低碳審計的總體目標是通過審計監督，促進低碳政策、低碳經濟杠桿、低碳技術的合理、有效應用，保障低碳經濟的健康發展，減緩氣候變化，促進人類可持續發展[2]。低碳經濟審計工作涉及范圍廣、工作量大，在短時期內真正實現低碳審計目標有一定差距，因此，必須將低碳審計目標進行合理分解、制訂符合目前我國實現的具體審計目標是低碳審計面臨的首要工作。低碳審計的具體目標應結合相應的審計對象提出，其主要包括：低碳經濟政策、法規和制度制定過程的科學性、合法性；實施過程的公平性和環境性；實施結果的效果性；政府和部門履行低碳經濟政策的責任性。低碳經濟政策制定審計主要是審查和評價政策制定過程是否科學、合理和合法，制定的程序是否合乎相關規定，是否有與低碳經濟政策目標相違背的程序和行為。政策執行過程的審計首先是審查和評價政策的目標在執行中是否存在偏差，是否遵循了公平性和環境性；其次是審查和評價執行政策的手段是否可行和合理；第三是檢查和評價政策的執行效果[3]。

（二）綠色經濟發展模式下低碳審計的方法與技術

與傳統審計相比，低碳審計在審計的方法與技術方面都具有一定程度上的特殊性。它不僅要求審計人員熟練掌握財務審計技術和方法，還要求他們擁有環境政策法規、環境經濟學、環境工程學、環境管理學等方面的知識和技能，熟練掌握低碳經濟技術的特征。與傳統審計方法類似，在低碳審計證據的收集中，主要采用審閱、訪談、觀察、穿行測試和分析性復核等方法。在技術方面，一般可以采用比較分析法、因素分析法、線性規劃法、網絡計劃法來分析企業的績效水平。但隨著對財務指標認識的深入和對非財務指標重視的增加，我們可以嘗試運用經濟增加值法（EVA）、平衡計分卡法（BSC）來綜合評價企業的經營管理績效[4]。另外，結合層次分析法（AHP）、綜合分析法將定量和定性指標賦予權重，綜合考慮。針對綠色經濟發展模式下低碳審計，我們可以考慮從環境費用效益分析法（環境收益與環境費用的比值）、效益現值分析法（經濟效益現值－費用現值－帶來的新污染治理的現值）等環境績效審計方法，來評價被審計單位的低碳經營績效。

（三）綠色經濟發展模式下低碳審計的評價指標設計

低碳審計評價不同于一般的財政（財務）收支、專項資金審計評價，由于低碳審計對象的不同、行業專業知識的缺陷、審計方法的限制、節能減排法律法規規章要求不同，評價存在較大風險。如何設計一套合理、可行的低碳審計評價指標是低碳審計研究的核心內容，是低碳審計要突破的重點和難點。

綠色經濟發展模式下低碳審計的評價指標設計，應結合具體的審計對象分別制訂。政策執行低碳審計評價指標應是國家法律、法規、政策和方針；低碳項目專項資金的評價指標應是在考慮資金使用效率的評估問題基礎上的費用效益、費用效果標準；排污效果及清潔生產的低碳審計評價指標應是IS0環境管理技術委員會制訂的相關標準；環境管理系統的低碳審計的評價指標應是比較公認的環境管理標準就是ISO：1400～1401。綠色經濟發展模式下低碳審計的評價指標體系可以從環境指標、經濟指標和管理指標三大方面來構建，由于低碳審計的內容較廣，很難制定一個統一的標準來衡量企業的績效，因此企業應該根據自身的實際情況，選擇適當的績效指標。在低碳績效審計實踐中，低碳績效難以被簡化為一個公式或一組可計量的標準。因此，審計人員在低碳審計過程中必須尋找更具可操作性的績效標準，由于審計實務中目前還沒有完善的標準可依，審計人員判斷的評價標準可以參考行業標準（如單位產值碳排放量、年低碳化投入額），或考慮社會滿意度、生態改善度等標準。為了審計人員能作出準確的判斷，相關部門應當盡快制定并出臺相關的低碳化標準。

（四）綠色經濟發展模式下低碳審計的相關保障制度

綠色經濟發展模式下低碳審計涉及到審審計范圍的變化、審計組織形式上的革新、計方式的創新、審計重點的調整。如何完善綠色經濟發展模式下低碳審計的相關保障制度，意義重大，其直接關系到綠色經濟發展模式下低碳審計的正常進行和審計評價作用的發揮。在低碳經濟績效審計的法律法規方面，政府相關部門應建立健全低碳經濟法律法規，為低碳經濟績效審計的開展提供系統有效的法律依據。目前政府相關部門已經頒布實施的與低碳經濟相關的法規主要有 《中華人民共和國環境保護法》、《中華人民共和國循環經濟促進法》、《中華人民共和國可再生能源法》、《中華人民共和國節約能源法》、《公共機構節能條例》、《民用建筑節能條例》等，這些法規為雖然為低碳經濟績效審計提供了審計依據，但缺乏可操作性。相關部門正在制定的《新能源產業發展規劃》、《節能環保產業發展規劃》及《關于發展低碳經濟的指導意見》等法規，為開展低碳經濟績效審計理論與實踐奠定了基礎。但是，作為調整審計關系的行為規范與工作指南的最高準則,《審計法》、《審計法實施條例》、《國家審計基本準則》等卻沒有明確低碳績效審計的法律基礎，也沒有形成相應明確的審計準則。因此，建議政府相關部門應借鑒國外經驗并結合我國國情，盡快修訂相關法律法規，增加低碳績效審計的相關法律條文，完善健全低碳績效審計的相關法律法規。

[1]李兆東.低碳審計的動因、目標和內容[J].審計月刊，2010，（8）.

[2]田偉.低碳經濟審計模式初探[J].商業會計，2010，（9）.

[3]李保偉.低碳經濟政策的績效審計[N].光明日報，2011-06-19.

[4]張洋.低碳經濟環境下的績效審計研究[D].天津：天津財經大學碩士學位論文，2011.