國有煤炭企業審計調查構架分析及建議

文/董力瑤

國有煤炭企業審計調查作為一種專項審計形式，在宏觀經濟中的作用越來越明顯，從審計署發布的指導性文件可以看出，國有煤炭企業審計調查在國家審計中扮演著極為重要的角色，是政府決策部門考量宏觀經濟政策的作用效果,以及進一步推進經濟體制改革的參考路徑。

然而，國有煤炭企業審計調查在實際的操作中存在著一系列的問題。在設計層面，國有煤炭企業審計調查項目針對性不強，調查的對象比較模糊，企業類國有煤炭企業審計調查數量逐年下降，國有煤炭企業審計調查的重要性也相對下降；在調查層面，國有煤炭企業審計調查技術方法創新不夠或現有方法使用不當、國有煤炭企業審計調查不深入、不符合實際、國有煤炭企業審計調查范圍較小；在研究及結論層面，國有煤炭企業審計調查的結論缺乏針對性，對于國有煤炭企業審計調查報告，政府的相關部門不夠重視。上述三個層面的問題導致了一些國有煤炭企業審計調查項目雖投入大，但產出小、效率低，致使許多國有煤炭企業審計調查項目達不到預計的效果。因此，研究如何進一步做好國有煤炭企業審計調查的應用，對提高國有煤炭企業審計調查的質量和效果具有重要的現實意義。

一、國有煤炭企業審計調查構架分析

一般而言，國有煤炭企業審計調查的研究構架包含以下三部分內容：煤炭企業風險評估、煤炭企業審計證據獲取以及審計報告等。在風險評估階段，考慮到國有煤炭企業審計調查的內涵，宏觀環境分析是起點，企業管理制度和煤炭經濟研究是參照，從二者的結合對國有煤炭企業審計調查的風險進行評估并識別出重大風險；審計證據的獲取則可以參照審計的方法，即首先對重大風險領域的相關內控進行測試，評價控制風險，在此基礎上對實質性測試的范圍進行評估，必要時可以采取審計抽樣的方法獲取審計證據；在對獲取的審計證據進行綜合評價之后，審計機關需要撰寫審計報告。

1.風險識別

宏觀環境分析對影響國有煤炭企業審計調查對象的一系列重大因素進行總結和評價。首先，識別出對國有煤炭企業審計調查對象產生重大作用的因素，以此作為國有煤炭企業審計調查的起點，關鍵因素的預期作用結果會對國有煤炭企業審計調查對象遵循或者違反相關的管理制度和政策在機制上提供動力。違反管理制度和政策的動力蘊含著較高的審計風險，是審計機關在國有煤炭企業審計調查中應當重點關注的區域。針對這些高風險的領域，審計機關應當獲取審計證據。審計人員可以采用分析性符合的方式識別出存在重大風險的領域，如計算固定資產的主要成本占總成本的比重，并與預算或者同業的平均水平進行比較。

2.審計證據獲取

國有煤炭企業審計調查中審計證據的獲取可以參照實質性測試和控制測試的模式進行。在固定資產投資審計中，審計人員可以通過觀察、詢問、檢查、穿行測試以及重新執行等程序，評估相關的控制流程是否有效設計并運行。固定資產投資過程中出現的問題，大部分與薄弱的內部控制有關。如果控制測試的結果比較理想，出現錯誤、舞弊或者違法違紀行為的概率就比較低，審計人員可以相應減少實質性程序的工作量。實質性測試主要運用檢查、分析程序、函證以及重新計算等審計程序，對固定資產投資過程中的真實性、合法性和效益型，以及相關文件記錄的真實性和完整性等認定進行驗證。對于固定資產投資審計中的某些領域，如礦建施工工程與煤炭安全生產過程的物資耗用、人工費用計算等，如果明細眾多，全部審計不符合成本效益原則，可采用統計抽樣的方法進行控制測試以及實質性測試。需要注意的是，審計人員應當保證樣本量能夠達到一定的覆蓋程度。

3.審計報告

審計報告的撰寫需要遵循特定的結構，與企業審計不同的是國有煤炭企業審計調查需要對是否發現違法違規行為、內部控制是否存在重大缺陷等進行陳述。此外，對于審計人員發現的問題如何解決、相關責任人如何處理的建議與意見需要明確。

通過以上分析可以看出，風險評估應當是國有煤炭企業審計調查的起點，它決定著國有煤炭企業審計調查的目標以及獲取審計證據的范圍以及程序；審計證據的獲取是對國有煤炭企業審計調查風險評估的測試和驗證，通過這項活動，國有煤炭企業審計調查可以取得真實可靠的資料，并可以提高調查結論的可信度，在財經秩序比較混亂、社會信用亟待建立的轉軌時期，這項要素尤為重要；審計報告是對國有煤炭企業審計調查工作的總結，對國有煤炭企業審計調查中發現的問題，需要在審計報告中明確并給出建議，促進相關問題的解決。

二、國有煤炭企業審計調查研究的重構建議

在理論研究方面，當前國內對國有煤炭企業審計調查的研究成果較少，并且研究缺乏深度。在國有煤炭企業審計調查的實踐中，由于審計機關審計人員變動較大，而國有煤炭企業審計調查的專業特性和實踐性較強，容易出現調查內容不全面、分析原因針對性不強、調查質量亟待提高等問題。這兩種情況，使國有煤炭企業審計調查陷入了缺乏指導實踐的理論、審計調查經驗難以深化的窘境。為突出國有煤炭企業審計調查在宏觀調控中的作用，提升國有煤炭企業審計調查質量，當前最為迫切的工作應當是搭建起國有煤炭企業審計調查研究的架構，以合理有效的研究架構為指導，抓住國有煤炭企業審計調查發揮作用的關鍵環節，不斷豐富和完善國有煤炭企業審計調查的內容，以達到突出國有煤炭企業審計調查研究特性、提高發揮作用層次的目標。

在國有煤炭企業審計調查的風險評估階段，將審計專家納入到構架當中更能夠保證國有煤炭企業審計調查工作重點確定的準確性；在審計證據獲取階段，對于內部控制的評價能夠提高審計的效率，更加符合審計的成本收益原則。在實質性階段，抽樣技術的運用以及合適的覆蓋率均能夠提高審計證據的充分性；國有煤炭企業審計調查報告中對相關問題的披露以及整改意見的陳述應該具體量化，盡量避免空洞的定性描寫，這樣才能夠強化對審計建議的落實。

綜上所述，國有煤炭企業審計調查作為一種特殊的審計方式，在宏觀決策中發揮著越來越重要的作用，對于審計功能的擴展也提供了一種新的思路。由于國有煤炭企業審計調查兼備專業性與宏觀性特點，所以在具體操作過程中需要審計專家的介入，為國有煤炭企業審計調查提供專業性建議。總體來說，國有煤炭企業審計調查的構架構建，是審計發展的必然，也是審計工作開展的必然要求。