會計師事務所拓展非審計業務與審計公信力

　　【摘 要】 文章以小型會計師事務所為例，分析了拓展非審計業務的積極意義，指出了其對審計公信力的負面影響，提出了審計業務和非審計業務分業經營的方案。
　　【關鍵詞】 會計師事務所； 非審計業務； 審計公信力； 分業經營
　　
　　當前財政部強調會計師事務所大幅度拓展執業領域，要求會計師事務所在鞏固傳統審計業務的基礎上，積極向相關業務領域延伸。支持小型會計師事務所擴大代理記賬、稅務代理、外包業務、IT支持、個人理財、社區事業等咨詢服務領域，積極承辦社會主義新農村建設中“村賬鄉管”代理記賬等非審計業務，努力成為面向中小規模企事業單位和農村提供優質專業服務的主體力量。①拓展非審計業務對會計師事務所的發展雖然有積極意義，但是其對審計公信力的負面影響也是不容忽視的，需要妥善處理兩者之間的關系。
　　
　　一、拓展非審計業務的積極意義
　　
　　（一）可以充分發揮注冊會計師的專業優勢
　　當前我國中小企業會計人員業務素質普遍不高，未能深刻理解企業會計準則的精神，不能根據企業實際情況選擇和運用適當的會計政策和作出合理的會計估計等。而注冊會計師精通會計、審計、稅務和財務管理等專業知識，會計師事務所開展非審計業務，可以幫助企業提高會計信息質量，為管理層和企業所有者及時、正確地提供決策信息，同時也間接地維護了社會公眾利益。
　　從企業所有者的角度看，審計本身不會給企業創造價值，委托審計是迫于法律之強制性規定，動機大多是應付監管、掩蓋舞弊，或者粉飾經營業績。非審計服務能給企業帶來有效的建議，增加企業效益，促進企業發展。與審計業務相比，企業購買非審計服務的動機更強、更純正。企業對非審計服務的真正需求，使得注冊會計師專業技能有了用武之地。
　　非審計業務的拓展，為注冊會計師選擇職業提供了機會，不善于或者怠于做審計工作的注冊會計師可以選擇從事非審計業務，以更好地發揮各個注冊會計師的業務專長。精通經濟管理、金融財政、財務管理等專業知識的注冊會計師也就有了用武之地，有利于會計師事務所吸引和留住優秀人才。
　　（二）能夠減輕會計師事務所對被審計單位的經濟依賴
　　我國小型會計師事務所數目眾多，又多集中于傳統的審計業務，同行競爭異常激烈，被審計單位處于強勢地位，會計師事務所處于弱勢地位。審計市場上出現了以降低收費、簡化審計程序和降低審計質量為主要手段的惡性競爭，小型會計師事務所大多處于勉強維持生存的狀態，為了招攬和保持業務而被迫迎合被審計單位的非法要求、出具不實審計報告。在這種情況下，小型會計師事務所業務拓展日益艱難，為了生存和發展需要轉換思路，拓展非審計業務。如果非審計業務收入達到可以維持生存的水平，會計師事務所就有動力考慮如何持續發展，重視品牌建設、提高聲譽。
　　（三）有利于降低會計師事務所經營風險
　　審計報告的使用范圍是不受限制的，可以追究會計師事務所審計侵權責任的第三人（利害關系人）范圍廣而不確定。審計需要對社會公眾負責，責任重大。被審計單位欺詐、舞弊現象比較普遍，注冊會計師審計技術手段有限，審計權力幾乎沒有，審計權利也極為缺乏，導致審計業務本身不確定因素多、風險大。非審計服務主要是為委托人負責，與企業的利益高度一致，企業為了自身利益會盡力配合注冊會計師工作。與審計業務比，非審計業務責任小、風險低。另外，會計師事務所開展非審計業務，可以增加對企業經營活動的了解，有利于控制和降低審計風險。
　　（四）可以節約成本、提高效益
　　會計師事務所對一家企業同時提供審計業務和非審計業務服務，可以節約成本。通過審計服務，注冊會計師已經對被審計單位內部結構、經營管理模式、經營風險、財務狀況等有了相當的了解，如果再接受企業咨詢服務的委托，那么可以提供更加恰當的、有見地的咨詢意見，而且可以節約經濟資源。同理，會計師事務所接受非審計業務客戶的委托從事審計業務時，由于已經對被審計單位有了較多的了解，也可以提高審計效率，降低審計成本。因此，非審計業務和審計業務同時開展在成本效益方面具有不可比擬的優勢。
　　與會計咨詢公司、企a054d5800c8ab999ca2fb6efa2c3e87e業管理咨詢公司以及稅務師事務所等機構相比，注冊會計師行業更加強調保守客戶的商業秘密。即使非審計服務的其他提供者能夠保守商業秘密，企業也不愿意有更多的人知悉商業秘密，而是希望會計師事務所能夠提供一步到位式的服務、降低商業秘密被泄露的幾率，同時也可以更加節省時間和成本。
　　
　　二、拓展非審計業務對審計公信力的負面影響
　　
　　（一）拓展非審計業務增強了注冊會計師行業商業化氣氛
　　國家建立注冊會計師制度，是為了維護社會公共利益和市場經濟秩序。審計是法律賦予注冊會計師的壟斷業務，是注冊會計師的本職工作，更是注冊會計師安身立命的根本。《注冊會計師法》雖然規定注冊會計師可以承辦會計咨詢、會計服務等非審計業務，但是非審計業務不是注冊會計師的本職工作。開展非審計業務不需要獲取注冊會計師資格，例如代理記賬是會計或者會計咨詢公司的本職工作、稅務代理是注冊稅務師的本職工作等。
　　就審計本性來說，注冊會計師行業不應該是營利性的行業。注冊會計師是獨立于委托人和被審計單位的、維護社會公共利益的代表。注冊會計師應該注重自身個人形象的維護，以個人的信譽、責任心和專業技能作為立身之本，維護和鞏固專業地位和正當性。我國會計師事務所原來是財政、審計機關下屬的事業單位，注冊會計師具有“政府官員”身份，有權威性，受到被審計單位的崇拜和服從。脫鉤改制后，會計師事務所成為營利性的企業組織，注冊會計師成為專業服務人員，社會公眾以商業化眼光重新認識和審視會計師事務所，不可避免地產生不信任。如果開展非審計業務，注冊會計師職業就更加呈現出商業色彩，社會公眾不再把注冊會計師視為專家或者專業人士，只是特定領域中的商業服務者（商人）。會計師事務所拓展非審計業務，強化了追求利潤的商業目標，同時容易導致會計師事務所迷失方向，以商業利益為重心，不顧社會責任。同時，拓展非審計業務實際上是與其他服務業（如稅務師事務所、代理記賬機構、會計咨詢公司和企業管理咨詢公司等）進行競爭，把注冊會計師的職能降低到了商業服務領域，動搖了自身職業存在的社會基礎，動搖了其社會公信力。
　　（二）拓展非審計業務損害了審計獨立性
　　注冊會計師行業能否生存和發展取決于社會公眾對注冊會計師的認識和接受。會計師事務所向被審計單位同時提供非審計業務的，審計實際上就是“自我復核”。注冊會計師對自己或者同事的非審計服務成果能否客觀、公正的評價，是值得懷疑的。如果審計披露了重大錯報，實際上是否定了非審計服務成果，不能獲取非審計服務報酬，兩類業務之間存在利益沖突。在提供非審計服務過程中，會計師事務所與客戶建立了密切的關系，審計時會不自覺地偏向客戶，影響正確判斷。會計師事務所提供非審計服務時，以維護委托人利益為目標，為了獲取和保持非審計業務收入，在審計中往往對被審計單位財務信息的重大錯報予以隱瞞不披露，這就與審計的維護社會公共利益目標相沖突。如果會計師事務所從某客戶獲取較高的非審計業務收入，則產生經濟依賴關系，會計師事務所會傾向于采取擦邊球或者違反會計準則的方式迎合委托人的非法要求，為其掩蓋舞弊行為，則審計獨立性就不復存在。審計獨立性缺失，審計公信力也就無從談起。
　　即使會計師事務所對同一客戶只提供審計服務或者只提供非審計服務，只要會計師事務所兼營非審計業務，就是對審計公信力的極大破壞。注冊會計師制度建立后，我國社會公眾一直誤認為會計師事務所是以記賬為職能的會計機構，注冊會計師是從事會計工作的，只有“審計事務所”才是從事審計業務的。直至近幾年國家對會計師事務所宣傳力度加大、會計師事務所審計業務拓展，才逐漸認識到會計師事務所就是個社會審計機構。如果拓展非審計業務，又將混淆社會公眾對會計師事務所和注冊會計師職能之認識，不利于提高會計師事務所的公信力。另外，審計的職責是對會計和企業經營管理活動的監督，審計與會計、管理是不相容的職業。審計業務和非審計業務的職責不同、社會責任不同，會計師事務所兼營兩類業務，造成內部職能沖突。會計師事務所從事非審計業務，在社會公眾面前形成會計師事務所與企業坐一條板凳、是一家人的印象，降低了審計權威。
　　
　　
　　三、分業經營可以克服非審計業務對審計公信力的影響
　　
　　當前我國中小企業為逃避稅收而隱瞞收入、隱匿資產，或者為獲取融資而虛報資產、虛增利潤，或者為申報資質而虛報注冊資本、虛假出資和抽逃出資等以股東為主導的管理舞弊比較普遍。而會計師事務所審計質量很一般，遠沒有達到讓社會公眾滿意的程度。在實務中表現為會計師事務所為了規避法律責任而強調審計程序、注重形式上遵守審計準則，與注重審計結果的社會公眾之間存在較大的期望差距。會計師事務所和注冊會計師的存在價值受到嚴峻挑戰。會計師事務所最重要的任務是提高審計質量，以客觀、公正的審計抑制或者消滅會計舞弊，提高會計信息質量，從而提高審計公信力。
　　要加快發展注冊會計師行業，應該突出強調會計師事務所和注冊會計師的社會責任，而不是拓展非審計業務。如果允許會計師事務所拓展非審計業務，與其他行業爭利，當然也就沒有理由禁止其經營房地產開發、商品批發零售和制造業等業務。會計師事務所和注冊會計師有維護公共利益的職責，審計權屬于“公共權力”，審計有“公職”性質，如果會計師事務所從事審計業務的同時還從事為委托人利益服務的非審計業務，有如公檢法等司法機關開辦律師事務所一樣荒唐。
　　根據《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》的規定，要確保所有公司接受注冊會計師審計，還要將醫院等醫療衛生機構、大中專院校以及基金會等非營利組織的財務報表納入注冊會計師審計范圍，會計師事務所審計領域大幅度拓展，審計工作任務已經極其繁重了，應該沒有時間和精力去開展非審計業務。如果開展非審計業務，必定降低審計工作的時間和成本投入，影響審計工作質量。對于財政部支持會計師事務所拓展非審計業務的政策，筆者認為應該將其理解為是“促進整個注冊會計師行業宏觀發展”、“拓展注冊會計師行業整體業務范圍”的舉措，并不是鼓勵每位注冊會計師、每家會計師事務所都從事非審計業務。
　　既要貫徹落實財政部文件精神、拓展非審計業務，又要提高審計公信力，筆者認為可以采用注冊會計師業務分業經營的措施。閆濤、高進蕾（2007）認為會計師事務所分設審計業務和非審計業務兩大部門的，在經濟來源和客戶關系上仍然存在息息相關的聯系，不能很好地解決獨立性的問題，應該將不同部門拓展為不同的會計師事務所獨立運行。筆者認為會計師事務所應該是專門從事審計業務的非營利性中介機構。如果注冊會計師要經營非審計業務，可以通過開辦評估、稅務、會計服務等專業機構來進行。注冊會計師可以選擇專職從事審計業務或者專職從事非審計業務：一是選擇從事審計業務的應該加入會計師事務所；二是選擇從事非審計業務的可以加入資產評估機構、稅務師事務所、會計咨詢公司和管理咨詢公司等中介機構。這樣也有利于分流注冊會計師，將不愿意從事審計業務的或者不能勝任審計業務的注冊會計師分流出去，從而改變審計供需關系，減少審計供給，降低審計市場競爭激烈程度，有利于提高審計質量和審計收費。注冊會計師專業服務領域的細分，使注冊會計師可以致力提高各自的業務能力，避免了注冊會計師的不務正業，也可以分別提高審計和非審計業務的執業水平。●
　　
　　【參考文獻】
　　［1］ 趙曉波.注冊會計師業務拓展與審計獨立性的沖突與協調［J］.審計月刊，2008（7）：43-44.
　　［2］ 劉曜，張宏程.中小會計師事務所拓展非審計業務探析［J］.財會通訊（綜合），2009（3）：35-37.
　　［3］ 黃書芹.會計師事務所業務范圍與審計獨立性探討［J］.當代經濟（上），2008（6）：49-51.
　　［4］ 閆濤，高進蕾.審計獨立性缺失的成因及解決對策［J］.財會月刊（綜合），2007（9）：68-69.