淺議企業的內部控制評價

　　【摘要】 新發布的《企業內部控制評價指引》，一方面給企業帶來了檢測并完善自身內部控制體系、提高企業價值的機會，另一方面使得企業面臨如何解讀并將評價指引各項要求落到實處的挑戰。文章從這兩方面出發，著重分析內部控制評價對企業的作用和企業進行內部控制評價面臨的挑戰，提出企業可以采取的應對措施。
　　【關鍵詞】 內部控制評價；評價指引；重大缺陷
　　
　　《企業內部控制基本規范》第四十六條明確規定：“企業應當結合內部監督情況，定期對內部控制的有效性進行自我評價，出具內部控制自我評價報告”，這一規定將內部控制評價作為一項政策性的要求呈現在了我們面前。隨后發布的《企業內部控制評價指引》（以下簡稱“評價指引”）則給企業提供了內部控制評價的實施依據，讓迷茫中的企業有章可循。因此，企業應該認真解讀和學習該指引，評價內部控制的設計與運行情況，規范內部控制的評價程序和評價報告，揭示和防范風險。
　　
　　一、內部控制評價的概念及作用
　　
　　企業內部控制評價是指企業董事會或類似權力機構對內部控制有效性進行全面評價、形成評價結論、出具評價報告的過程。完整、客觀、有效的內部控制評價不僅是政策的要求，更對企業有著不容忽視的作用。
　　（一）內部控制評價有助于管理層發現并糾正企業內部控制中存在的問題，完善內部控制體系
　　內部控制評價是通過評價、反饋調整、再評價的方法，報告企業在內部控制建立與實施中存在的問題，并持續地進行自我完善的過程。通過內部控制評價發現和分析內部控制缺陷并有針對性地進行整改，可以及時完善管理制度，防范影響企業目標實現的多種風險，從而促進企業內部控制體系的不斷完善。
　　（二）內部控制評價有助于利益相關者深入了解企業情況并增強對企業的信心
　　企業開展內部控制評價的最后一步是形成評價結論，出具評價報告。通過內部控制評價報告，企業可以將自身的內部控制狀況、風險管理水平以及與此相關的發展戰略、經營目標、可持續競爭優勢等公布于眾，樹立誠信、透明、負責任的企業形象，有利于投資者、債權人以及其他利益相關者深入對了解企業的實際情況并增強信任度和認可度，為自己創造更有利的外部環境，促進企業的長遠發展。
　　（三）內部控制評價有助于內部控制五要素的建立，在企業內部營造內部控制的良好氛圍并形成正式、系統的內部控制，有效實現與政府監管的協調互動
　　在“評價指引”的帶動下，企業進行內部控制評價并作出評價報告，這一過程將貫穿企業整個生產經營流程和內部各個部門，這樣一來內部控制的實施將深入人心，有助于企業內部控制五要素的建立，并在企業形成良好的內部控制氛圍。同時，審計指引要求注冊會計師對企業內部控制設計與運行的有效性進行監督檢查并出具審計報告。實施企業內部控制自我評價，能夠通過自我檢查及早排查風險、發現問題，并積極完善，有利于在配合政府監管中贏得主動，并借助監管成果進一步改進企業內部控制實施和評價工作，促進自我評價與政府監管的協調互動。
　　
　　二、評價指引帶來的挑戰
　　
　　根據評價指引的要求，企業應當結合企業實際情況，對戰略目標、經營管理的效率和效果目標、財務報告及相關信息真實完整目標、資產安全目標、合法合規目標等單個或整體控制目標的實現進行評價。同時，內部控制評價能否有效發揮它在企業中的作用，取決于企業能否有效實施內部控制自我評價。因此，未進行過內部控制評價或者只進行過簡單內部控制評價的企業，將面臨很大的困難和挑戰，具體體現在以下四個方面：
　　（一）內部控制評價的內容廣泛，包括內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五項要素
　　企業應結合內部控制五要素、各項應用指引以及企業自身的內部控制制度，確定具體評價內容，對內部控制設計與運行情況進行全面評價。可以看出，內部控制評價不同于外f2563CCOt+K4wBUwkwORtA==部審計，不僅需要評價與財務報告相關的內部控制，還包括非財務報告內部控制評價。這一點也不同于美國薩班斯法案要求的企業內部控制自我評估，是我們國家的一個創新。我們國家要求的內部控制評價范圍相對更廣，有利于企業全面實現內部控制目標，也將面臨很大的挑戰。
　　（二）內部控制評價對評價的方法、程序、底稿等要求很高，體現了專業審計的特點
　　評價指引的表述很簡練，僅僅包括總則、評價內容、程序、缺陷認定和評價報告五章內容。這給人一種內部控制評價的具體實施并不具有挑戰性的假象，實則不然。一方面，評價指引要求企業在評價過程中形成工作底稿，詳細記錄企業執行評價工作的內容，包括評價要素、主要風險點、采取的控制措施、有關證據資料；另一方面，內部控制評價所要求的程序、方法及報告與專業的審計有很多相似之處，比如測試范圍的確定、擬測試的關鍵控制、確定樣本量、選擇樣本、記錄測試結果等。這對非審計專業的評價人員來說是一個不小的挑戰。
　　（三）內部控制缺陷的認定與操作規范的確定具有很高的難度
　　評價指引要求企業根據現場測試獲取的證據，對內部控制缺陷進行初步認定，并按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。其劃分標準以日常監督和專項監督為基礎，結合年度內部控制評價，由企業根據評價指引要求自行確定，而在新規范出臺以前，企業在這一領域相關的制度和操作規范基本上是空白，這給缺陷的認定帶來了很大的困難。雖然缺陷的認定屬于操作范疇，但其重要性不容小覷，否則將嚴重影響內部控制評價實施的效果。
　　（四）監管上的要求變化
　　新的評價指引發布之前，上市公司的內部控制自我評估報告一般由注冊會計師實施審核并對企業的自我評估出具鑒證報告，即對公司內部控制自我評估報告進行審閱、復核。而新的評價指引發布之后，注冊會計師不再對上市公司內部控制自我評價報告進行審閱和復核，而是對企業的內部控制（主要是與財務報告相關的）發表審計意見。如果企業不認真進行內部控制評價，就將面臨自我評價意見與注冊會計師內部控制審計報告意見不一致的尷尬，降低社會公眾對企業的信任度和認可度。
　　
　　三、應對挑戰可采取的措施
　　
　　面對新規范新評價指引帶來的挑戰，企業應當采取措施積極應對，按照評價指引的要求高質量地完成內部控制評價工作，為企業經營活動的正常運行提供良好基礎，促進企業價值的實現。針對以上面臨的挑戰，企業應當結合自身情況，在對評價指引進行學習的基礎上，采取如下的應對措施：
　　（一）認真解讀評價指引，在明確下列幾個大的問題的前提下展開內部控制評價
　　第一，內部控制評價的對象是內部控制的有效性。所謂內部控制有效性，是指企業建立與實施內部控制對實現控制目標提供合理保證的程度，包括內部控制設計的有效性和內部控制運行的有效性。第二，內部控制評價的原則是開展評價工作應該注意的原則。評價指引第三條規定，企業對內部控制評價至少遵循以下原則：全面性原則、重要性原則和客觀性原則，強調的是內部控制評價的范圍應當涵蓋企業及其所屬單位的各種業務和事項、應當在全面性的基礎之上著眼于風險、突出重點、準確地揭示經營管理的風險狀況，如實反映內部控制設計和運行的有效性。第三，內部控制評價的內容包括內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五個方面。同時，應形成工作底稿，詳細記錄企業執行評價工作的內容，包括評價要素、主要風險點、采取的控制措施、有關證據資料以及認定結果等。
　　（二）設置有效的內部控制評價機構，配備具有專業勝任能力的評價人員
　　內部控制評價可以授權內部審計機構或專門機構負責，特別注意的是，若將內部控制授權給內部審計機構，應明確內部控制和內部審計的區別和聯系。內部審計是內部控制評價的重要組成部分，但其所執行的工作并不足以代替內部控制評價的所有方面。內部審計和內部控制又是相互促進的，內部審計有助于內部控制評價，內部控制評價又提高了內部審計的效率。無論是授權內部審計機構還是設立專門的機構，為內部控制配備具有專業勝任能力的評價人員都是至關重要的。在新規范的要求下，企業應實施的評價程序已經接近于外部審計，對于普通的會計人員來說，要完成這一任務是比較困難的。為此，企業可以引進專業或者具有足夠審計知識的人員，或者組織專家對會計人員進行培訓，學習新規范要求下的相關評價方法、程序和知識。
　　（三）內部控制缺陷的認定
　　內部控制缺陷是描述內部控制有效性的一個負向的維度，企業開展內部控制評價，主要工作內容之一就是要找出內部控制缺陷并有針對性地進行整改。內部控制缺陷認定在一定程度上決定內部控制評價的成效，且具有一定難度，還需要運用職業判斷。在正確分析企業經營活動鏈條和內部控制體系的基礎上進行客觀評價，切實做到客觀地認識內部控制，正確區分重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，對于有缺陷的部分一定要嚴肅對待、有效整改，不得馬虎。這一過程，可以聘請外部獨立人員，也可以由管理層進行研究分析加以確定。
　　（四）評價報告的要求
　　企業應當根據《企業內部控制基本規范》、應用指引和評價指引，設計內部控制評價報告的種類、格式和內容，明確內部控制評價報告編制程序和要求，按照規定的權限報經批準后對外報出。內部控制評價報告是內部控制評價的最終體現，按照編制主體、報送對象和時間，分為對內報告和對外報告。其中，對外報告的內容、格式、披露和時間均有嚴格的限制。對于未曾編制過評價報告的人員來說這是一項新的任務，完成它的唯一辦法就是明確評價指引對報告的八項要求，涵蓋評價目的及責任主體、評價范圍、評價方法、評價結論、評價過程中發現的內部控制缺陷及其整改意見等內容，嚴格按規定完成。●
　　
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