環境會計實施的障礙分析及對策研究

　　【摘要】 隨著經濟的高速發展，環境問題日益嚴重，環境會計作為一門新的學科受到廣大學者的重視。目前我國的環境會計發展遇到了一系列難以解決的新問題，文章通過研究我國環境會計的發展背景，分析當前全面實施環境會計的各種不利因素，針對性的提出了一些對策建議。
　　【關鍵詞】 環境會計； 障礙； 對策
　　
　　一、環境會計的研究背景
　　
　　自1987年世界環境與發展委員會于《我們共同的未來》報告中提出可持續發展的概念以來，環境保護日益受到全世界人民的關注，環境會計作為一門新的學科應運而生。各發達國家開始積極研究環境會計的基礎理論與實務操作，如：美國從物質能量流動，自然資源儲備和環境保護三個方向出發，采用補償成本和預防成本相結合的財務處理方法，對國內經濟與環境的關系進行了評價；德國在美國環境會計的研究基礎上，更加關注環境評估和環境對經濟發展的影響，并將土地問題引入環境會計的核算體系，以實物量單位計量土地問題在環境會計中的影響；日本推出日本環境會計相關準則，作為日本國內核算環境會計的標準與依據。
　　國內環境會計研究始于20世紀90年代，以著名會計學家葛家澍《90年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》一文為研究起點，目前已在研究內容、研究目標、計量方法、信息披露等方面取得一定理論成果，但相對發達國家而言，我國環境會計研究及其實施仍處于探索階段，存在許多問題。全面分析當前我國實施環境會計所遇到的各種阻礙因素，有利于我們找到推進環境會計發展的突破口，促進其進一步發展。
　　
　　二、環境會計實施的障礙分析
　　
　　目前我國大部分企業沒有設置專門的環境會計從業人員，只有少數污染較為嚴重的上市公司開始涉足環境信息披露工作。分析當前我國環境會計實施的綜合環境，主要存在以下四個方面的障礙：
　　（一）環保意識不足
　　環保意識水平是實施環境會計的思想基礎，近年來我國已逐漸意識到環境保護的重要性，把環境保護與可持續發展上升至國家的基本策略，但環保工作的開展是基于自愿原則，并未形成全面有效的強制或是限制措施，如此一來，環境會計的實施需要有較高的環保意識作為思想基礎。分析現階段我國的環保意識狀態，不難發現政府仍然以GDP發展作為第一追求目標，環境保護較之經濟發展而言仍處于次要地位。企業由于環保工作的外部性，不具備主動考慮環保問題的源動力，更不具備強烈的社會責任感支持其開展環保工作，在沒有外界強制力介入的情況下，企業經營者為了追逐利潤往往選擇忽視環境保護的責任。群眾仍是環保活動被動的接受者，他們沒有主動開展環保工作的意識，更不具備擔任環保工作社會監督的能力。總而言之即我國的環保意識水平還有待提高。
　　（二）理論研究不足
　　眾所周知，環境會計與傳統會計相比衍生出一些目前難以解決的新問題，如環境要素的確認、計量和報告的規范問題，這些規范的不確定使得我國環境會計發展缺乏理論基礎。
　　第一，環境要素的確認障礙。環境會計實施首先需要確定環境會計要素，對于環境會計要素的分類目前理論界存在四種不同的觀點：三要素論，四要素論，五要素論，六要素論。其次，會計要素的確認包括會計記錄中的初始確認和財務會計報告中的再確認兩個步驟，第一步將環境事項記入環境會計賬戶，第二步根據環境會計賬戶計算填寫環境會計財務報表。目前我國對于環境會計的要素分類，環境會計賬戶和環境會計財務報表都沒有統一的規范，需要有關專家積極研究制定，以推動環境會計的進一步發展。
　　第二，環境要素的計量障礙。環境資源具有稀缺性、外部性和效用性，這些異于傳統會計要素的特點使得我們在構建環境會計計量理論的時候可能要考慮多種計量屬性和計量單位并存的情況，并且要求環境會計從業人員靈活應用各種計量方法，以爭取合理計量企業的環境效益。計量屬性、計量單位、計量方法的多樣性無疑增加了我國環境要素計量的難度。
　　第三，環境會計的報告障礙。目前企業環境會計報告模式主要有兩種，一是與傳統報表合并加附注環境活動信息，這種報告模式有效的將傳統會計與環境會計信息融合起來，但卻給傳統會計財務報告中原本臃腫的附注增加了負擔，而且也不方便報告使用者全面了解企業經營的環境效應。二是單獨編制環境會計財務報告。目前發達國家大多數公司傾向采用獨立的環境會計財務報告體系，這樣有利于報告使用者清晰了解企業的經濟效益和環境效益，也把環境會計信息提高到與經濟效益同等重要的地位。現階段我國環境信息披露采取自愿形式，環境會計報告模式可以任意選擇，沒有形成統一的規范。
　　（三）制度建設不全面
　　環境會計理論研究的不足直接導致我國環境會計制度建設的滯后性。首先，我國環境立法缺少綱領性規范。目前環境保護的基本法只有中華人民共和國環境保護法，其地位與執行力度都還有待提高。其次，就目前已有的環境保護法律與政策而言，我國環境會計立法缺少可操作性和執行力度，不能保證環保工作的執行效果。第三，中國的環境資源市場尚未全面建立，通過市場對環境資源進行合理配置的效果不佳。目前中國的市場經濟體系中，環境資源沒有作為一種重要的生產要素參與進來，而是作為一種公共物品，或是以低于其實際價值的價格投入生產。以上說明現階段我國環境會計全面實施的制度環境尚未建立起來，不能有效推動環境會計的進一步發展。
　　（四）人員障礙
　　縱觀我國經濟市場可見企業環境會計從業人員少之又少，而且大部分僅在傳統會計核算的基礎上附帶考慮一些環境因素，這樣的人員配備對環境會計的全面實施來說顯然是不夠的。除此之外，我國對于環境會計人員的教育與培訓狀況也不盡理想。目前只有少數高校開設了與環境會計相關的課程，普及率較低，大部分高校進行環境會計教育缺乏專業的師資力量和相關教材。這種現狀將導致將來我國出現環境會計從業人員緊缺的現象。故當前我國環境會計從業人員的在職與儲備情況都不盡如人意，不能為環境會計的全面實施提供充足的人力保證。
　　
　　三、推動我國環境會計實施的對策
　　
　　（一）提高環保意識
　　提高全民環保意識，使環境保護成為目前我國重要任務之一，是環境會計實施堅實的思想基礎。首先我們應該從宏觀上將環保工作提高至國家的戰略地位，注重改善生態環境，節約資源，實現經濟發展綠色轉型，追求人與自然的和諧發展。其次，加強培養企業的社會責任感，增加企業實施環境會計的思想動力，鼓勵企業利用已取得的環境優勢影響消費者偏好，增加企業的盈利能力，從思想和市場需求兩方面減少企業實施環境會計的阻力。最后，加強環保公益宣傳，提高公眾環保意識，提高公眾對環境信息的關注力度，通過提升公眾對環保效應的偏好程度形成市場綠色壁壘，逐漸將各種環境成本高的商品從市場中淘汰出去。
　　（二）注重理論研究
　　環境會計的理論研究是環境會計實施的技術支持，企業在具備實施環境會計的意識之后，需要用一定的理論研究方法將其轉化為實際行動。對于目前理論界存在的四種環境會計要素分類而言，由于環境收入不同于傳統會計收入的確認，其更多的表現為隱性收入，需要以環境支出對比，所以我們選擇以凈額反應環境活動的收益，將環境會計要素初步分為五類，即：環境資產，環境負債，環境權益，環境收益，環境費用。在此基礎上再根據各會計要素的定義，進一步確定環境會計賬戶，生成環境會計報表。
　　在環境會計計量時注意對環境活動進行分類，與企業原來財務活動相關的環境活動采用復式記賬方法，納入企業原有的會計系統核算體系；與企業財務活動無關的環境活動，由于無法采用貨幣計量單位，需要根據其重要性，采用物理單位，或是其它圖形文字編制環境附表進行披露。在選擇計量屬性時，也應充分考慮到環境活動的時間價值和稀缺性，靈活選擇歷史成本，重置成本，可變現凈值，現值，公允價值進行計量。最后，由于環境會計各要素在確認計量中存在很多的模糊現象，我們在環境會計計量中可以使用模糊數學的方法，以爭取盡量全面的計量環境會計活動。
　　
　　對于我國環境會計報告模式的選擇，現階段應根據實際情況而定。目前我國整體環境意識比較薄弱，環境會計的理論體系尚未完全建立，對獨立環境會計報告不能設計出自己的一套規范，實踐起來有一定的難度。因此，建議企業先在傳統會計的基礎上添加目前能夠確認計量的環境會計財務科目，如在資產會計要素中添加環境資產科目，在負債科目中增設環境負債科目等，待外部條件成熟之后，再實施獨立的環境會計報告體系。
　　（三）完善相關制度建設
　　在法治社會的今天推動環境會計實施，首先必須有堅實的法律基礎。早在1972年《聯合國人類環境會議宣言》就把環境權規定為基本人權。現在環境權作為第三代人權理論已經被國際社會普遍接受，大部分國家也將其作為公民的一項基本人權寫入憲法。我們可以考慮在我國《憲法》中加入環境權這一內容，突出環境保護在人類發展中的重要性及我國對于加強環境保護的決心，也為之后各項環境立法奠定一項法律基礎。其次，環境會計作為會計學衍生出的一門新學科，與稅法聯系緊密。我國現行的稅法體系中雖然有一些具有環境保護效果的稅種或是優惠條例，但嚴格來說沒有真正意義上的環境稅。近年來雖然國家相關部門一直在研究討論有關環境稅的問題，直至2010年10月27日，環境稅才獲得官方認可，并確定于“十二五”期間開始擬定征收，此舉對于我國環境會計的實施也起到了一定推動作用。我們應該合理制定環境稅的征收范圍和力度，認真做好環境稅的實施細則，并在實施過程中逐步完善環境稅，以推動環境會計較好發展。最后，盡快建立完善的環境資源市場。環境會計的實施離不開資源市場的動作，不管是自然資源的使用還是污染的治理只有通過市場形成公認的價格標準，環境會計所需記錄的環境活動才能與市場經濟較好地結合起來，通過市場起到合理配置自然資源的效果，這樣才能保證環境會計自我良性發展，而不是一味的靠政府扶持。
　　（四）加強從業人員教育與培訓
　　目前我國環境會計從業人員和人才儲備不足是不爭的事實，解決這個問題可以從企業培訓和大學教育這兩個方面入手。第一，學習先進企業的實踐經驗直接從行業內部培養環境會計從業人員。這種從企業生產過程中直接成長起來的環境會計從業人員具有較強操作性，對增加企業環境會計從業人員有較好的效果。第二，借鑒美日環境會計的教育經驗，大力推進我國大學環境會計教育事業的發展，將環境會計落實到本科，碩士，博士的教育體系中去，從而使得環境會計的理論基礎更加全面和系統。在環境會計的實施過程中，還要注意兩種方法的有效結合，從而培養出既有扎實理論基礎又有較強社會適應性的環境會計從業人員。
　　
　　四、結論
　　
　　實施環境會計不僅是會計學需要解決的問題，同時也是環境保護和社會發展必須解決的問題。目前，環境會計的實踐在我國才剛剛起步，遇到各種各樣的困難在所難免，但這同時也為我們指出了下個階段工作的方向與重點，相信環境會計作為新時代的產物，在我國的發展將日益完善。
　　
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