上市公司環境會計信息披露問題研究
——以滬深兩市上市能源公司為例

內蒙古財經學院 賽 那

上市公司環境會計信息披露問題研究
——以滬深兩市上市能源公司為例

內蒙古財經學院 賽 那

一、上市公司環境會計信息披露現狀

（一）樣本選取及研究思路 能源行業屬于我國的重污染行業，也是我國的支柱產業，對環境的影響范圍相對較廣。因此，對能源行業的環境會計信息的披露情況進行研究有一定的代表性。本文選取深滬兩市的20家能源上市公司作為研究樣本，分析其2008年年度報告中對于有關環境會計信息披露的情況。在選取樣本時，遵循以下原則：一是不選取ST和PT公司。因為這兩類公司是近幾年來財務狀況存在異常變動的公司，若將其納入研究樣本，有可能對統計結果的可靠性產生影響。二是不選取發行B股和S股的公司。由于國際會計準則與國內會計準則之間存在著一些差異，加之這兩種股票的發行與A股存在很大差異，若將其納入樣本，也可能對統計結果產生影響。在研究時采用頻率分析法，將樣本數據分為若干個組，計算出各組的頻率，建立頻率分布表，再對分布情況進行分析，然后得出相關結論。選取的20家能源上市公司情況見表1。

表1 20家能源上市公司情況一覽表

（二）環境會計信息披露情況分析 在選取的20家能源上市公司的2008年年度報告中，有16家公司對環境信息進行了披露，有4家公司沒有進行披露。環境信息披露的頻率分布如表2所示。

表2 20家能源上市公司環境信息披露情況表

在披露了環境信息的16家公司的年度報告中，披露方式、內容以及表述形式又各有不同。

（1）披露方式分析。在年度報告中，上市公司主要在“董事會報告”和“財務報告”中披露環境會計信息，也有一些公司在“會計報表附注”中披露；對于企業當期發生的重大的環境會計相關的事項，也會在“重要事項”中反映；另外有一些公司會在“備查文件目錄中”特別列出有關環境信息的部分。具體的披露方式見表3。

表3 年度報告中環境會計信息披露方式

（2）披露內容分析。年度報告中對環境會計信息披露的內容詳見表4。其中，政策影響是指國家對某個行業環保要求的提高對企業所產生的影響；環保計劃措施是指企業對于環境保護所訂立的一些目標和計劃；環保投資是指是用于污染預防、保護或恢復環境的設施和設備，如污水處理系統等；環保撥款與補貼指由于公司對環保行為進行投資而獲得的國家的資金補給；環保績效是企業在三廢達標、污染治理率、發展循環經濟等方面所取得的成果的概括；其他內容則是指與環境相關的事項以及其他環保支出。

表4 年度報告中對環境會計信息披露的內容

由表4統計可知，企業所披露的環境會計信息多為環保計劃措施和環保撥款與補貼，環保投資和環保績效披露地也較多，這與我國目前頒布的一些與環境會計信息有關的法規是相適應的。然而從表4也可以看出，企業在披露環境會計信息時，對其發展有利的信息披露地較多，而負面信息則披露地很少。在年度報告中，對于環保計劃措施，一些企業提到要大力發展循環經濟，建立環境友好型社會，環保績效的內容也不是僅僅局限于三廢達標的成績，增加了許多企業對自身發展循環經濟等方面取得的成績的總結。可見隨著循環經濟的發展和時代的進步，企業披露環境會計信息的內容有了很大變化，更加順應了社會發展的需要。這些與我國有關環境保護法律法規體系的逐步完善，決策者、投資者以及社會公眾等對環境信息需求的增加有著很大聯系。企業若不對其環境會計信息進行披露，一方面可能會違反有關法律法規，受到國家的處罰；另一方面也會對企業的籌資、經營活動產生一定影響。

（3）披露形式分析。企業披露的環境會計信息可以采用貨幣形式、非貨幣形式或者貨幣與非貨幣相結合的方式三種。年度報告中環境會計信息披露的表述形式具體見表5。

表5 年度報告中對環境會計信息披露的表述形式

表5中的數字表示在某一項目中用某一形式對環境信息進行披露的公司的個數。從表5中可以看出，我國上市公司所披露的環境會計信息中，非貨幣性的內容占大多數，主要包括環保認證、榮譽、政策影響、環保計劃措施和環保績效，這些項目的特點是比較難以用量化的指標來描述；而貨幣性內容則主要是綠化費、環保撥款與補貼、環保投資等項目，它們通常是在財務報告或會計報表附注中出現；貨幣與非貨幣相結合的信息則主要是環保投資、環保撥款與補貼，這類項目有些不能僅通過貨幣的方式完全準確地表述，需要與非貨幣的文字形式相結合。

二、上市公司環境會計信息披露存在的問題

（一）與環境會計有關的法規體系不健全 我國目前所頒布的一系列有關環境會計問題披露的法律、法規，如《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第1號——招股說明書》、《上市公司治理準則》等，都主要限于對上市公司首次公開發行股票時環境信息披露的規范，而在年度報告中的具體規范卻很少。所以，上市公司年度報告中披露的環境信息內容較少。由以上各表可見，企業自愿披露的環境會計信息較多，且披露信息較為零散。

（二）披露形式不規范，內容缺乏可比性 由于環境會計有關的法規體系不健全，導致企業對環境會計信息的披露多是自愿披露，而強制披露的內容較少，并且在自愿披露中，企業側重于披露對自身發展積極有利的信息，很少披露負面信息，這對決策者在利用信息時會產生某種程度的影響。另外自愿披露導致了披露的形式不規范，披露的內容缺乏可比性。由表3可以看出，企業披露環境會計的方式既可以在董事會報告中進行，也可以在財務報告等地方進行。由表5又可以看出，企業可以采用貨幣、非貨幣和貨幣與非貨幣相結合的方式披露有關信息，由于非貨幣的表述形式占據主導地位，導致相同的信息在同行業的不同企業之間缺乏可比性，這會給信息的使用者帶來許多不便。

（三）披露內容具有局限性 企業披露環境會計信息的內容不夠完整，具有局限性。分析表4，我們可以看出，企業對于節能減排和資源節約等活動的體現則相對較少，披露的內容僅局限于環保計劃措施和環保補貼的范疇，對循環經濟的發展情況進行披露的也只占少數。企業對環境會計信息的披露不夠全面，不能完全地體現信息使用者對環境會計信息的需求。

（四）企業對環境會計信息的披露缺乏重視 企業對環境會計信息的披露缺乏重視，不足以體現環境會計信息的重要性以及信息使用者的需求。由表3可以看出，在年度報告中，企業集中于在董事會報告和財務報告中披露環境會計的有關事項，在財務報表中，也沒有企業單獨設置環境會計科目進行核算。只有極少數的企業會將保護環境、節能減排作為主要的經營目標和社會責任來進行報告，如華能國際（600011）和通寶能源（600780）。

（五）披露內容缺乏相關性與可靠性 通過對樣本的統計分析發現，企業披露的環境信息主要是對過去發生的環境事項反映，披露的信息缺乏一定的相關性，這樣一來，信息的使用者很難根據現有的信息對企業的經營活動進行判斷和決策。另外，年度報告中沒有發現審計報告中對于環境信息披露的內容，披露的信息沒有經過有關部門的鑒證，其可靠性也很難保證。

三、上市公司環境信息披露改進建議

（一）完善會計法規并制定具體的環境會計準則 一些發達國家企業越來越地多開始披露環境會計的相關信息，企業環境會計信息披露有了很快發展，這與有關部門對企業環境會計信息披露的重視和相關法規的制定工作是分不開的。如加拿大特許會計師協會頒布了《環境成本與負債：會計與財務報告問題》，該文件規范了環境會計報告方式、環境成本和環境負債的處理方式以及環境影響結果的記錄等，推動了企業環境會計報告制度的發展；英國環境部在1997年頒布了題為“環境報告與財務部門：走向良好的實務”的文件，規范了企業的環境會計制度。在我國，企業及公眾的環境意識仍然較為淡薄，環境會計信息披露的推進工作主要依靠政府支持。借鑒發達國家的經驗，我國應將環境會計核算和監督納入有關法律法規，以法律的形式確定環境會計信息的內容和作用，使環境會計信息披露形成統一的標準，具有更強的可操作性。

（二）明確環境會計信息披露的內容和范圍 構建完備的環境會計信息披露內容是非常重要的，筆者認為環境會計信息披露的內容應主要包含：環境保護方面的信息；資源節約方面的信息。而這兩方面信息又應分別包含環境的財務影響和績效信息，資源的財務影響和績效信息。只有包括了這些信息，才能有效地促進企業經濟、資源和環境的和諧發展，才是真正意義上的完整的環境會計信息。

（三）規范環境會計信息的披露形式 筆者認為在披露環境會計信息是應結合兩種方法：一是將每個會計要素分為環境要素和非環境要素，采用貨幣形式進行計量；二是在會計報表附注中將環境績效作為正式項，通過非貨幣計量形式加以披露，包括企業環保計劃措施和環保認證等，使信息使用者和社會公眾對企業的環境法規執行情況和環保質量有一個概括性地了解，并以此來對企業的環保業績作出評價。

（四）樹立示范企業，改善環境會計信息披露機制 上市公司在社會公眾中的影響相對較大，信息披露的條件相對完善，又是我國與國際會計準則相接軌、進行會計制度改革的先行者。與此同時，能源企業的經營活動對環境資源產生的影響較廣，因此環境會計信息披露機制可以先在能源行業的上市公司試行，通過積累一定經驗并形成較為穩定的機制之后再向其他企業推廣。另外國家可以對在環境會計信息披露中表現較好地上市公司進行規范化指導，使其環境會計信息披露表現得更加合理化、規范化，然后再將這些企業樹立為模范企業，對其他企業的環境會計信息披露進行引導。

（五）加強監管，提高環境信息的可靠性 企業最看重的是效益，因此從自身利益出發，很難對環境責任的履行情況進行全面、如實地披露，使信息的可靠性降低，因此應加強有關部門的監管力度。另外，由于環境資源的特殊性，對其進行監管是可能需要國家審計部門和環保部門的共同合作，制定具體的審計準則來執行。審計的要點可以包括：環保節能工作的合法性、環境信息的正確性、資源環境對策的適當性、內容的全面性等。

（六）加強企業及社會公眾的環保意識 企業的環境信息披露要有效進行，則要加強企業管理人員和職工的環保宣傳。而對于企業的會計人員，則還要針對其環境會計方面的專業能力進行相關培訓，以便適應企業環境會計的需求，為環境會計信息體系的建設打好基礎。公眾環保意識的強弱，會對企業披露環境會計信息的積極性產生直接影響。目前我國社會公眾的環境保護和節能減排意識正在逐漸增強，這一方面會給企業帶來一定壓力，迫使企業進行綠色生產；另一方面，投資者也會逐漸關心企業的環境質量和履行環境責任的情況，選擇狀況較好的股票進行投資。

［1］魏素艷等：《環境會計相關理論與實務》，機械工業出版社2006年版。

（編輯 劉 姍）