會計監管博弈模型分析

安徽建筑工業學院 強群莉

會計監管博弈模型分析

安徽建筑工業學院 強群莉

一、會計監管的含義及目標

會計監管是會計監督管理的簡稱，是指會計監督主體按照激勵和約束機制并運用一定監管方法作用于監管客體并能產生一定積極效果的監督機制，即通過會計檢查、督促和控制等工作過程和手段，對企事業單位的經濟活動過程及其結果進行監督管理。會計監管的目的就是為了更好地保障會計目標的實現。《企業會計準則——基本準則》中明確提出，企業財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。因此，會計監管的目標受財務會計報告目標的影響也可以表述成兩種，一是決策有用會計監管目標論，另一個是受托責任會計監管目標論。

決策有用論認為會計監管的目標就是為了向信息使用者提供對他們的決策有用的信息。受托責任監管論認為會計監管的目標是在于控制企業的經濟活動，以完成對各種委托人的受托責任。

二、會計監管的博弈分析

基本模型選擇納什的2×2博弈模型。在該模型中，有甲乙兩個局中人，甲有兩個純策略——U與D，乙的純策略空間也有兩種選擇——L與R。其盈利矩陣如圖1：

設乙取定L時，甲取U時盈利為a，取D時盈利為c，此時甲的最佳反應僅需比較a與c的大小，假設a＞c，即甲在乙取策略L時的最佳反應是U。同樣在固定乙取R時，比較b與d的大小，倘若b＞d，則甲取定U；換個角度，若甲取定U，乙取何策略為最佳反應呢?只需比較e與f的大小，假設e＞f，乙取L，若甲取定D，則比較g與h的大小。這說明相對于L，甲取U為最佳反應，相對于L，乙取U為最佳反應，依定義（U，L）為Nash均衡，當且僅當a≥c，e≥f同時成立。

無論是決策有用會計監管目標論還是受托責任會計監管目標論，會計監管最直接的任務就是要讓監管的會計信息真實，要讓會計信息的提供者減少舞弊行為，從博弈論的角度來看會計監管的必要性。在納什的2×2博弈模型的基礎上建立一個非合作的靜態博弈模型。靜態博弈指參與者同時采取行動，或者雖然參與者的行動有先后順序但是后行動的不知道先行動的行動。對于會計監管部門和企業來說，企業決策在先，監管部門監管在后，但是監管部門并不知道企業是否舞弊。可以使用靜態博弈模型來進行分析。模型中博弈雙方為企業和監管部門，兩者都是風險中立者，企業可以選擇造假和不造假，監管部門可以選擇監管和不監管。

假設：（1）企業做假賬所得收益為m（m>0），企業不做假賬時所得收益為-m。（2）企業如果做假賬，被查出后將被處罰n（n>0）。（3）監管部門的監督成本為c（c>0），監管部門如果不監督則節約成本c。

先看簡單的情形，假設有外部監管就能發現造假行為，不監管造假就不會被發現，得到會計監管的博弈矩陣如表1：

表1 會計監管博弈矩陣（一）

在這種情形下如果不監管，企業造假能取得收益m，不造假則損失m，那企業肯定選擇造假，其收益為m，所以監管是肯定需要的。在監管的情形下，企業對于造假還是不造假的選擇取決于n和m的比較。如果n>m，即對造假的處罰大于企業的造假收益，則-m>-n，企業肯定選擇不造假，反之則選擇造假，在這種情況下加大處罰力度是肯定的。但現實情況要復雜的多，監管不一定就能查出造假，而且很多會計造假并不是由監管部門發現的。

在上述基礎上進一步假設：（4）如果企業做假賬，而監管部門不對其進行監督，有兩種情況：一是有人舉報或案發牽連，使企業做假被曝光（但這時尚未核實和對企業實施處罰），這時監管部門將被追究責任，被處罰d（d>0）；二是無人舉報，企業做假不被發現，則監管部門無得也無失。（5）企業做假賬時，監管部門雖然進行了監督，但由于技術水平、職業道德、執業環境等原因，沒有發現問題，則企業得到做假收益，監管部門發生監督成本。根據上述假設得到表2。

表2 會計監管博弈矩陣（二）

現實中企業是否做假賬、監管部門是否進行監督、監管部門監督時是否能發現出問題、是否有人舉報等都是不確定的。假設企業做假賬的概率為p，不做假賬的概率為l-p；監管部門監督時發現問題的概率為r，沒能發現問題的概率為l-r；監管部門不監督時有人舉報的概率為w，沒有人舉報的概率為l-w。

監管部門的預期收益是：

求出混合策略的納什均衡的解：

三、提高會計監管效果的措施

從上述公式看出，通過以下幾點措施可以降低企業做假賬的概率，提高監管的效果：

（一）加大處罰，提高企業造假成本 我國《公司法》第2l2條規定“公司向股東和社會公眾提出虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告的，對直接責任的主管人員和其他直接人員處以l萬元以上l0萬元以下的罰款。構成犯罪的，依法追究刑事責任”；《會計法》第45條規定“授意、指使、強令會計人員及其他人員做假賬，構成犯罪的，依法追究刑事責任；尚不構成犯罪的，可以處以5000元以上5萬元以下的罰款，屬于國家工作人員的，還應當由其所在單位或者有關單位依法給予降級撤職、開除的行政處分”。這些法律中的法律責任主要有行政處罰、經濟處罰和刑事處罰。其中經濟處罰的規定中對單位最高處罰額是十萬，對個人的最高處罰額是五萬，對大多數企業來說，這個處罰力度與其造假收益相比顯得太少，不利于降低企業會計造假的概率。我們的法律條款可以適當提高對舞弊者的經濟處罰力度，以有效降低舞弊行為。

（二）提高監管部門的監督效率，降低企業造假概率 監管部門提高其監督水平和監督質量，可以有效提高會計造假的查出率，這對降低會計造假是一個非常有力的手段。舞弊因為其行為隱蔽而不易被發現，這就需要監管者以更高的水平來發現并遏制舞弊，如果舞弊者的舞弊手段沒有監管者的水平高那么其舞弊的愿望也勢必減少。而現階段會計信息失真的現象屢禁不止，說明我們會計監管的水平和監管的職業道德都有待提高。從公式看，為提高監管部門的監督效率，加重對監管部門的懲罰d，可以降低企業舞弊的概率。也就是說，監管部門在監管過程中由于監管不力而沒有發現舞弊或者是沒有完全發現，對監管部門可以進行處罰，這樣迫使其客觀上需要提高監管水平，以降低企業做假的概率。可以設立一個專門監督監管部門的機構，對監管部門進行再監督，通過層層監督來降低企業做假的概率。

（三）提高舉報概率，增加會計造假的風險 據MCNE（2006）的調查表明，舞弊發現的原因包括來自同事、客戶的舉報、內部審計、外部審計、偶然發現等。世通案件和安然事件的暴露都是舉報的結果。在監管不力或沒有監管的情況下，如果有舉報造假的風險存在，企業造假的概率也會減少，所以可以設立相關的舉報措施以提高舉報概率，充分發揮社會監督的作用，鼓勵社會公眾參與監督，增加會計造假的風險。

（四）降低監管部門監督成本，減少企業造假的概率 由于舞弊行為通常比較復雜，檢查的難度比較大，所以往往要投入比較高的監督成本，而高監督成本勢必會減少監督的頻率，使得舞弊者有充足的時間來應對監管，這樣不利于減少企業造假的概率。所以監管部門可以通過對監管的再監督、鼓勵社會監督等手段來降低監管部門的監督成本，減少企業的造假概率。

［1］郜進興、林啟云、吳溪：《會計信息質量檢查：十年回顧》，《會計研究》2009年第1期。

［2］姚海鑫、尹波、李正：《關于上市公司會計監管的不完全信息博弈分析》，《會計研究》2003年第5期。

（編輯 袁露芬）