融資租賃固定資產會計處理淺探

臨沂師范學院 公 玲

融資租賃固定資產會計處理淺探

臨沂師范學院 公 玲

一、融資租入固定資產入賬價值的確定

在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

最低租賃付款額，是指在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。擔保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。

承租人有購買租賃資產選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權的，購買價款應當計入最低租賃付款額。

承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的，可歸屬于租賃項目的手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產價值。

［例1］假設2007年12月1日，北方公司與中華公司簽訂了一份租賃合同。租賃標的物：塑鋼機。起租日：2008年1月1日。租賃期：2008年1月1日～2010年12月31日，共36個月。租金支付：自租賃開始日每隔6個月于月末支付租金150000元。該機器的保險、維護等費用均由北方公司負擔，估計每年約10000元。（履約成本）機器在2008年1月1日的公允價值為700000元。租賃合同規定的利率為7%（6個月利率）。

該機器的估計使用壽命為5年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。租賃期屆滿時，北方公司享有優惠購買該機器的選擇權，購買價為100元，估計該日租賃資產的公允價值為8000元。2009年和2010年兩年，北方公司每年按該機器所生產的產品的年銷售收入的5%向中華公司支付經營分享收入（或有租金）。此外，假設該項租賃資產不需安裝。北方公司2007年11月20日因租賃交易向某律師事務所支付律師費20000元。

會計處理——承租人（北方公司）融資租入固定資產入賬價值的確定：

（1）計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值：

最低租賃付款額＝各期租金之和＋行使優惠購買選擇權支付的金額＝150000×6＋100＝900000＋100＝900100（元）

（2）計算最低租賃付款額現值：

每期租金150000元的年金現值＝150000×PA（6，7%）

優惠購買選擇權行使價100元的復利現值＝100×PV（6，7%）

現值合計＝150000×4.767＋100×0.666＝715116.6（元）＞700000元

根據本準則規定的孰低原則，租賃資產的入賬價值應為資產公允價值700000元。

（3）計算未確認融資費用

未確認融資費用＝最低租賃付款額－租賃開始日租賃資產的入賬價值＝900100－700000＝200100（元）

（4）計算租貸資產最終賬價值。

租賃資產最終的入賬價值＝資產公允價值＋初始直接費用700000+20000＝720000（元）

2008年1月1日會計分錄：

借：固定資產——融資租入固定資產700000

未確認融資費用 200100

貸：長期應付款——應付融資租賃款900100

借：固定資產——融資租入固定資產20000

貸：銀行存款 20000

二、未確認融資費用的分攤

未確認融資費用應當在租賃期內各個期間進行分攤。承租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資費用。

承例1：租賃開始日最低租賃付款的現值＝租賃開始日租賃資產公允價值

因為分6期支付租金，所以可以得出：

150000×PA（6，r）＋100×PV（6，r）＝700000（元）

表1

其中：r=7.7%

在租賃期內采用實際利率法分攤融資費用見表1：

2008年6月30日，支付第一期租金并攤銷融資費用

?《魏書》卷六七《崔光傳》，中華書局1974 年版，第1487 頁;同書卷六〇《韓顯宗傳》，第1342頁。

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財務費用 53900

貸：未確認融資費用 53900

2008年12月31日，支付第二期租金并攤銷融資費用

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

借：財務費用 46500.3

貸：未確認融資費用 46500.3

2009年6月30日，支付第三期租金并攤銷融資費用

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財務費用 38530.82

貸：未確認融資費用 38530.82

2009年12月31日，支付第四期租金并攤銷融資費用

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財務費用 29947.70

貸：未確認融資費用 29947.70

2010年6月30日，支付第五期租金并攤銷融資費用

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財務費用 20703.67

貸：未確認融資費用 20703.67

2010年12月31日，支付第六期租金并攤銷融資費用

借：長期應付款——應付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000

借：財務費用 10517.51

貸：未確認融資費用 10517.51

三、我國租賃準則與國際會計準則的比較

（1）融資租賃固定資產入賬價值的比較。《企業會計準則第21號——租賃》中規定：承租人在租賃開始日將租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值中較低者作為租賃資產的入賬價值，確認為一項資產；最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，確認一項負債，并將二者差額作為“未確認的融資費用”。《國際會計準則第17號——租賃》中規定：在租賃開始日將租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值中較低者等額確認一項資產和負債。

（2）融資費用處理的比較。《企業會計準則第21號——租賃》中規定：融資費用采用待攤的方法。《國際會計準則第17號——租賃》中規定：融資費用金額需與負債形成一個固定比例，不能隨意分攤。

［1］財政部：《企業會計準則2006》，經濟科學出版社2006年版。

［2］王亞卓、莫桂莉：《新會計準則變化點及案例說明》企業管理出版社2007年版。

（編輯 袁露芬）