論現代風險導向型審計在我國的應用

○許真真（福建省晉江市審計局 福建 晉江 362200）

論現代風險導向型審計在我國的應用

○許真真（福建省晉江市審計局 福建 晉江 362200）

進入21世紀，企業發展環境發生很大的變化，傳統的審計模式已經難以滿足投資者、政府和社會大眾的需求，同時接二連三的財務報表舞弊案件的發生也給審計職業界帶來了很大的壓力，現代風險導向型審計模式應運而生。本文從風險導向型審計的特點出發，對目前現代風險導向型審計在我國應用中出現的問題進行探討，并提出了相應的改進措施，希望對擴大風險導向審計的使用范圍有所幫助。

現代風險導向審計 審計程序 重大錯報風險

一、風險導向審計的內涵

1、風險導向審計內涵和本質

所謂現代風險導向審計，又稱為風險基礎戰略系統審計，它的核心思想可以概括為：審計風險主要來源于企業財務報表的錯報風險，而錯報風險又屬于企業的經營風險的一部分，因此，有效的審計應該是建立在對被審計單位所處的行業、發展階段和市場環境及企業發展戰略目標，管理方法充分了解的基礎上，對企業的經營風險進行綜合的評定從而確定實質性審計的范圍和審計程序。從審計方法的角度來說，傳統審計模式著眼于尋找財務報表的固有風險，風險導向審計從企業的戰略分析入手，通過先戰略分析、經營環節分析再到財務報表分析的思路來確定審計程序；從理論基礎來看，風險導向審計以戰略發展觀和系統觀來指導錯報風險和整個審計程序；從審計思路上來說，現代風險導向審計模式既對企業財務報表風險做出合理判斷又對企業的戰略管理進行分析，這樣上下結合的方式，可以提高審計的工作效率，提高審計量。

2、現代風險導向審計的特征

（1）審計重心從以審計測試為主轉移到以風險評估為中心。隨著經濟全球化的深入和市場經濟的不斷深化，企業經營風險不斷增加，社會大眾對企業財務報告的要求越來越嚴格，傳統的審計模式已經不能適合現代報表審計的需要。現代風險導向審計取長補短，將審計工作的重心轉移到以被審計單位風險評估為重心上，主要的審計程序包括風險評估、控制測試、實證性測試等，這樣不僅加強了風險評估的程序，減少審計風險，還真正體現了風險導向審計的“風險控制”理念。

（2）審計程序測試個性化。傳統的審計程序有一套標準的程序，這樣一是不能具體問題具體分析，對癥下藥；二是注冊會計師不能突破客戶預先設置的障礙。而風險導向審計測試的個性化就是為了克服這一缺陷展開的，針對不同的客戶，根據公司所屬行業、發展階段、經營風險等制定不同的審計程序，這樣不僅可以提高審計人員的工作效率，還可以提高審計資源的使用效率。

（3）審計證據從內部證據向外部證據轉移。由于審計重心向風險評估轉移，注冊會計師就必須充分了解企業的經營環境，從企業外部獲取大量的審計證據來評估被審計單位的經營風險、審計風險和其他風險，為此，會計師事務所應該建立本單位自己的數據庫，全方面地思考如何獲取更多的外部審計證據來進行風險評估。

（4）風險評估由直接評估變為間接評估。傳統審計模式在進行風險評估時直接通過抽樣調查的方式評估重大錯報的概率，也就是說直接對審計風險進行評估；而現代風險導向型審計不在直接評估審計風險，而是從企業的經營風險評估入手，這樣注冊會計師就可以整體上把握企業的經營狀況，從源頭上尋找財務報表舞弊的根源，從而更加有效地降低審計風險，提高審計質量。

二、現代風險導向審計應用中存在的必然問題

現代風險導向審計在我國的應用時間不太長，加上我國審計行業的先天不足使得風險導向審計在我國的應用中存在著許多的問題，如審計成本過高、審計觀念落后、注冊會計師綜合素質不高、信用體系不盡完善等。

1、審計成本過高

實施現代風險導向審計從審計初期到審計報告完成都需要很大的經濟投入，增加了審計單位的審計成本。在審計初期，尤其是在制定審計計劃時，注冊會計師需要對被審計單位的經營環境和發展戰略等進行全方位的調查、研究，這必然會增加注冊會計師的工作時間或者人數，從而增加審計成本；在審計中期，尤其是執行控制測試、細節測試和實質性測試時期，注冊會計師關注的范圍、重點不斷擴大，必然導致工作時間的增加和審計成本的提高；現代風險導向審計在審計后期，需要整理審計底稿，然后根據所搜集的審計證據和執業判斷對被審計單位的財務報告出具恰當的審計報告，必然也會增加審計成本。在風險導向審計中，風險的觀念貫穿于審計程序的每一個步驟，因此，如果在上一個審計程序中發現問題，就必然需要重新評估，加上如果企業經營管理不善的話，必然會加大審計成本。同時，風險導向審計提高了對審計質量的要求，這就必然會增加審計工作量。對事務所而言，審計成本需要得到補償才是接受審計工作的前提，但是隨著市場競爭的不斷加強，審計成本往往得不到或者不能得到及時的補償，這就間接制約了現代風險導向審計的推廣。

2、注冊會計師綜合素質較低

現代風險導向審計模式將風險貫穿了整個審計過程，不僅對被審計單位的內部控制、管理制度進行審計，還需要對被審計單位所在的行業、市場環境、經營環境等進行審查，從而降低審計風險。這就需要現代的注冊會計師不僅僅有豐富的會計和審計知識及工作經驗，還要懂得行業知識、法律知識、管理知識等。就目前我國的注冊會計師而言，遠遠達不到上述要求，綜合性注冊會計師較少。另外，風險導向審計模式在審計方法中還加入了以數理統計知識為基礎的分析性測試程序，而在我國，懂得使用數理統計知識的注冊會計師不是特別多，他們就不能使用各種先進的數理軟件對財務指標和非財務指標進行分析，這就必然阻礙了風險導向審計在我國的應用。

3、審計觀念落后，對現代風險導向審計模式認識不夠

雖然我國審計行業經過了近三十年的發展，但是大多數注冊會計師在審計過程中仍然按照賬項基礎審計模式操作，也就是說在審計過程中把主要精力放在賬戶余額的細節測試上，絕大部分注冊會計師事務所還沒有開發出以風險評估為中心的審計程序，究其原因我們可以得知，審計觀念落后，審計思路還沒有轉換過來。

三、現代風險導向審計應用的對策

1、提高注冊會計師的綜合素質

一方面提高注冊會計師的專業判斷能力。現代風險型審計對注冊會計師提出了比以往更多的要求，最主要的就是要求他們改變傳統的審計思路，從企業的經營環境、發展戰略入手，分析其對會計報表的影響，這就要求注冊會計師有很強的專業判斷和分析能力；同樣，現代風險導向型審計對直接或者間接獲得的證據都要求審計人員判斷證據的來源、可靠性、適合性等，根據專業判斷的結果決定實施的審計程序等。只有很好、可靠的專業判斷才能對被審計單位的財務報表提出恰當的審計意見，提高審計的質量；另一方面，擴大注冊會計師的知識體系，培養綜合素質的人才。現代風險導向審計不僅僅要求注冊會計師有會計、審計知識，還要求其他各方面的知識，這就要求注冊會計師積極地參加企業分析、企業管理等方面的課程，目的就是加強自身的分析和評估能力，以全方位了解企業內外部經營環境來評估企業的經營風險。只有不斷提高綜合知識和專業判斷能力，風險型導向審計才能真正得到應用。

2、提高審計質量，防止盲目降低成本

由于市場競爭越演越烈，事務所為了生存和發展就不得不降低審計價格，出于成本和利益的考慮，審計成本也在進一步降低。因此，注冊會計師為了維持生存，就開始多接項目，壓縮審計時間和項目，從而產生審計風險。為此，政府應該對事務所和注冊會計師分別制定嚴格的監管和懲罰措施，讓他們慎重考慮審計風險；注冊會計師可以通過采用先進的分析和評估工具及建立全面的數據庫來提高審計工作的效率，并且提高審計質量；注冊會計師也應該加強自我管理，嚴格要求自己，在認真分析企業內外部環境的基礎上完成必要的審計程序。

3、改進落后的審計觀念和審計技術方法

觀念的改變是首要的，只有摒除傳統的、落后的觀念和方法，才能進一步推行現代風險導向審計。同時，審計方法的科學與否也同樣很重要。首先，會計師事務所應該形成一套完善的風險評估體系。事務所以國際審計準則制定的風險評估方法為基礎，根據自身的經驗和研究，開發出一套適合自己的風險評估方法體系。其次，注重分析和評價。現代風險導向審計要求注冊會計師對被審計單位經營環境進行分析研究，充分使用分析性測試和其他分析工具獲取審計證據，并對審計證據進行詳細的分析，從而對企業的經營風險有所了解。第三，充分利用審計抽樣方法。在對賬戶余額等將進行具體測試時，充分考慮抽查的數量，盡量采用統計抽樣方法。最后，充分利用計算機軟件進行風險評估、分析性測試、建立數據庫等，提高審計工作的效率和水平。

四、結束語

眾所周知，風險導向型審計的開展已經勢在必行，但是由于我國審計發展時間較多、注冊會計師素質整體不高、審計質量不高等使得風險導向型審計對我國來說仍然是一個新生事物，要求事務所和注冊會計師立刻從傳統審計向風險導向審計轉變顯得有點不切實際，只有循序漸進通過審計活動不斷摸索才能準確理解和應用風險導向型審計。

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