會計師事務(wù)所理性競爭定位：聲譽策略

中南民族大學工商學院 高 娟

［作者系中南財經(jīng)政法大學會計學院博士研究生］

［本文系教育部人文社科規(guī)劃項目“和諧社會中會計價值觀的構(gòu)建與會計師事務(wù)所定位研究”（08JA630088）、國家自然科學基金項目“企業(yè)核心競爭力價值貢獻測度與擴散路徑研究——基于國家經(jīng)濟安全視角”（71072166）階段性研究成果］

2011年1月6日，財政部發(fā)布的《2010年證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告2011年第1號》顯示，2010年中注協(xié)及其地方協(xié)會在對證券資格會計師事務(wù)所總所及分所檢查后，對發(fā)現(xiàn)問題的2家事務(wù)所（含1家分所）和14名注冊會計師進行了懲戒。這其中牽涉的會計師事務(wù)所包括中瑞岳華會計師事務(wù)所、深圳市鵬城會計師事務(wù)所及其遼寧分所、立信羊城會計師事務(wù)所佛山分所、亞太（集團）會計師事務(wù)所、立信大華會計師事務(wù)所。層出不窮的事務(wù)所造假毀譽案例使注冊會計師行業(yè)面臨前所未有的聲譽危機。這無疑要求人們反省會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，同時也讓人們進一步反思會計師事務(wù)所的聲譽與品牌建設(shè)問題。聲譽，即聲望名譽。對會計師事務(wù)所而言，聲譽是指會計師事務(wù)所獲得社會公眾信任和贊美的程度，以及會計師事務(wù)所在注冊會計師行業(yè)和社會公眾中影響效果好壞的程度。要保持注冊會計師行業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展，促進會計師事務(wù)所良性競爭，必須將聲譽策略納入會計師事務(wù)所的競爭戰(zhàn)略中。在充滿競爭與機遇中，采用聲譽策略，重塑品牌定位，培育會計師事務(wù)所核心競爭力，真正促進會計師事務(wù)所可持續(xù)發(fā)展。

一、會計師事務(wù)所聲譽策略的源動力：聲譽重要性

根據(jù)財政會計行業(yè)管理信息系統(tǒng)的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，截至2010年7月1日，我國共有會計師事務(wù)所6892家（不含分所），其中6682家屬于小型會計師事務(wù)所，約占97%。正是由于我國長期以來會計師事務(wù)所小而多的行業(yè)發(fā)展態(tài)勢，使我國注冊會計師行業(yè)競爭激烈，導(dǎo)致事務(wù)所為爭攬客戶惡性價格競爭嚴重，這嚴重削弱了會計師事務(wù)所的審計獨立性，降低了會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。而事實上，當今會計師事務(wù)所的競爭已不僅僅是價格競爭，而是已經(jīng)進入新的階段——聲譽競爭。

（一）聲譽是會計師事務(wù)所與社會公眾交往的前提 社會公眾并非都擅長會計與審計專業(yè)知識，在進行投資決策時選擇具有良好聲譽的會計師事務(wù)所審計的公司進行投資就是理性的選擇。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)注重聲譽競爭，以贏得社會公眾的信任。

（二）聲譽為會計師事務(wù)所擺脫不利局面提供了條件 社會公眾更容易諒解具有良好聲譽的會計師事務(wù)所。例如，在科龍案中，作為國際“四大“之一的德勤雖面臨了巨大的公關(guān)危機，但其聲譽受損的后果卻很大一部分得以消除。

（三）聲譽是會計師事務(wù)所的一種無形資產(chǎn) 既可能使會計師事務(wù)所貶值也能使其升值。毀壞的聲譽可以恢復(fù)，但卻永遠不可能恢復(fù)到最初狀態(tài)，聲譽的價值會迅速貶值。而會計師事務(wù)所擁有良好的聲譽會使聲譽價值與日俱增。

（四）聲譽是會計師事務(wù)所競爭的有利武器 會計師事務(wù)所的競爭既是服務(wù)質(zhì)量與人才的競爭，也是聲譽的競爭。建立了良好聲譽的會計師事務(wù)所，即使向企業(yè)收取相對較高的費用，由于能為企業(yè)創(chuàng)造聲譽附加值，其也能獲取更多的客戶資源。同時，也能吸引更多具有高水平專業(yè)技能的優(yōu)秀人才，提高服務(wù)質(zhì)量。

二、會計師事務(wù)所聲譽策略的價值動力：聲譽效應(yīng)

聲譽是會計師事務(wù)所的生命力。2001年，伴隨著安然破產(chǎn)的是號稱國際“五大”之一的會計師事務(wù)所安達信的倒閉。而我國，自2000年以來，幾乎每個造假公司沒落的背后都有一個造假“同謀”的隕落，如瓊民源事件中的原海南中華會計師事務(wù)所、銀廣夏事件中的原深圳中天勤會計師事務(wù)所、鄭百文事件中的原鄭州會計師事務(wù)所等。這一系列事件極大的損害了注冊會計師行業(yè)和會計師事務(wù)所的聲譽，也反映了聲譽策略對會計師事務(wù)所生存與發(fā)展的價值創(chuàng)造效應(yīng)。

（一）聲譽機制具有激勵效應(yīng) 聲譽策略不僅能使會計師事務(wù)所吸引大量優(yōu)質(zhì)客戶，增加服務(wù)收費，節(jié)約交易成本；還可以使其吸引大量優(yōu)秀專業(yè)員工，積聚人才；也可以使其吸引其他事務(wù)所，促進合作，提高市場占有率，保持市場穩(wěn)定。

（二）聲譽機制具有約束效應(yīng) 聲譽策略能通過懲罰機制對不具備良好聲譽的會計師事務(wù)所進行約束與制裁。由于投資者專業(yè)知識的欠缺，致使其更傾向于依賴審計報告類型及出具審計報告的會計師事務(wù)所的聲譽來進行投資決策。有些會計師事務(wù)所為了獲得市場份額，往往采用低價競爭策略，而低價對收益的收縮必然會使其降低審計質(zhì)量以降低成本，這將會使會計師事務(wù)所失去投資者的信任，限制會計師事務(wù)所的發(fā)展。因此，聲譽機制會通過變相制裁，對聲譽較差的會計師事務(wù)所形成惡性循環(huán)，使其喪失市場份額，更進一步降低收益。

三、會計師事務(wù)所聲譽策略的擴散動力：聲譽創(chuàng)建

在日趨激烈的市場競爭中，會計師事務(wù)所要形成競爭優(yōu)勢，創(chuàng)造核心競爭力，建設(shè)良好的聲譽是其競爭策略的必然選擇。會計師事務(wù)所聲譽的創(chuàng)建必須構(gòu)建相應(yīng)的內(nèi)部機制與外部機制。

（一）構(gòu)建良好的內(nèi)部機制 內(nèi)因是事物發(fā)展的根本動力。會計師事務(wù)所要創(chuàng)建聲譽，充分發(fā)揮聲譽的激勵約束效應(yīng)，必須構(gòu)建良好的內(nèi)部機制。首先，建立健全的組織形式與內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。根據(jù)財政部數(shù)據(jù)顯示，目前我國會計師事務(wù)所在組織形式選擇上存在較為明顯的“比例失衡”現(xiàn)象，截至2010年7月1日，國內(nèi)6892家（不含分所）事務(wù)所中，有限責任制會計師事務(wù)所4428家，占64%；合伙制會計師事務(wù)所2464家，占36%。而在2009年度百強會計師事務(wù)所中，僅有3家為合伙制會計師事務(wù)所。有限責任制的組織形式由于決策機制、股東限制、質(zhì)量控制等方面的制度弊端，不利于激勵會計師事務(wù)所聲譽的建設(shè)。只有設(shè)計科學、合理的事務(wù)所組織形式與內(nèi)部治理模式，才能為會計師事務(wù)所創(chuàng)建聲譽提供堅實的內(nèi)部基礎(chǔ)。其次，適當平衡利益相關(guān)者的利益關(guān)系。聲譽的創(chuàng)建需要會計師事務(wù)所及其注冊會計師經(jīng)過長時間的努力與一貫性的保證審計質(zhì)量才能形成，這就要求會計師事務(wù)所正確均衡長期利益與短期利益及事務(wù)所組織利益與個人利益的關(guān)系。聲譽的創(chuàng)建不是一蹴而就，需要一個長久的過程，在此過程中，會計師事務(wù)所可能會在短期內(nèi)失去部分業(yè)務(wù)而導(dǎo)致收益的減少，但長遠上卻能為其占據(jù)市場，創(chuàng)造更多的價值。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)以長遠利益作為其戰(zhàn)略出發(fā)點。同時，會計師事務(wù)所內(nèi)要建立嚴格、完善的獎懲制度，獎勵執(zhí)業(yè)品德與執(zhí)業(yè)質(zhì)量高的注冊會計師，懲罰執(zhí)業(yè)品德與執(zhí)業(yè)質(zhì)量低的注冊會計師，使注冊會計師自覺維護會計師事務(wù)所聲譽。

（二）營造良好的外部環(huán)境 外因是事物存在和發(fā)展的外部條件，通過內(nèi)因而作用于事物的存在和發(fā)展，加速或延緩事物的發(fā)展進程。聲譽的創(chuàng)建還必須營造良好的外部環(huán)境與外部條件。

首先，有效提高會計師事務(wù)所聲譽的市場需求。會計師事務(wù)所市場需求的異質(zhì)性，導(dǎo)致不同會計師事務(wù)所建立不同的聲譽。在信息不對稱的情況下，對于市場競爭充分、法律對投資者保護有力時，企業(yè)更愿意聘請聲譽高的會計師事務(wù)所進行審計，更需要高質(zhì)量的審計質(zhì)量。這主要是由于聲譽策略的信號傳遞功能，選擇良好聲譽的會計師事務(wù)所有助于向市場傳遞企業(yè)狀況良好的信號，從而有助于其獲取投資者的信任。而對于法律環(huán)境對投資者保護不利時，會計師事務(wù)所創(chuàng)建高聲譽的動力也會隨之減弱。因此，有效提高對會計師事務(wù)所聲譽的市場需求，將有助于激勵會計師事務(wù)所創(chuàng)建良好聲譽，提高會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

其次，充分建立會計師事務(wù)所聲譽的成本收益機制。聲譽機制充分、有效運行的條件是聲譽策略符合成本收益原則。會計師事務(wù)所將競爭定位為聲譽策略的前提是聲譽的創(chuàng)建必須形成收益，且其收益大于成本。會計師事務(wù)所創(chuàng)建良好聲譽需要花費高額成本，如果所花費的成本不能獲取相應(yīng)的聲譽溢價，那么會計師事務(wù)將失去良好聲譽創(chuàng)建的動力。因此，允許高聲譽的會計師事務(wù)所在審計費用中收取相應(yīng)的聲譽溢價，建立健全的成本收益機制，將有助于激勵會計師事務(wù)所聲譽的創(chuàng)建。

最后，逐步完善會計師事務(wù)所聲譽的外部保障體系。激勵會計師事務(wù)所聲譽的創(chuàng)建必須有賴于政府、行業(yè)協(xié)會等逐步完善外部保障體系，包括對會計師事務(wù)所產(chǎn)權(quán)制度、組織形式、管理制度等的完善，以及對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量評價體系、聲譽評判體系的建立等。2010年，財政部發(fā)布的《會計師事務(wù)所財務(wù)管理暫行辦法》、《關(guān)于科學引導(dǎo)小型會計師事務(wù)所規(guī)范發(fā)展的暫行規(guī)定》，以及財政部、國家工商行政管理總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于推動大中型會計師事務(wù)所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定》，即是對有關(guān)體系的完善。

在激烈競爭的市場環(huán)境中，會計師事務(wù)所要生存與發(fā)展，必須進行理性競爭定位，注重聲譽創(chuàng)建，樹立自身品牌形象，并根據(jù)事務(wù)所規(guī)模與特點進行合理的品牌定位。只有創(chuàng)建與積累良好聲譽的會計師事務(wù)所才能真正培育核心競爭力，形成持續(xù)競爭優(yōu)勢，在注冊會計師行業(yè)界立于不敗之地，從而推進我國注冊會計師行業(yè)的持續(xù)、良性、健康發(fā)展。

［1］商燕劼：《會計師事務(wù)所競爭策略選擇》，《審計月刊》2010年第5期。

［2］肖小鳳、王建成：《審計聲譽的市場條件與經(jīng)濟效應(yīng)分析》，《求索》2010年第9期。

［3］Carl Shapiro.Prem iums for High Quality Productsas Returns to Reputations[J].Quarterly Journalof Econom ics，1983（98）.