論國際組織在會計準則國際趨同中的作用

浙江財經學院 張 斌

隨著經濟全球化的步伐加快，區域與全球資本市場加速形成，大型跨國集團公司不斷涌現要求各國企業提供相互可比、透明的財務信息，因此會計準則國際趨同成為必然的發展方向，制定全球會計準則的問題逐漸成為國際會計領域的一個中心話題。各國對該問題都非常重視，相關國際組織也在為會計準則國際趨同采取相應措施。本文擬就相關國際組織在會計準則國際趨同過程中所做的努力進行探討和研究。

一、完善國際財務報告準則是會計準則國際趨同工作的一部分

20世紀50年代以來，經濟全球化趨勢迅猛發展。在21世紀的今天，世界經濟格局發生著深刻變化，世界經濟一體化合區域化發展迅速，金融全球化、自由化趨勢日益加強，全球資本市場空前活躍，形成了規模巨大的國際金融市場。一國的對外貿易通常會伴隨該國經濟的發展而不斷增長，這就要求會計準則、制度等都必須進行及時地變革，以滿足決策和管理的需求。因此會計準則的初衷就是規范跨國公司的會計與財務報告。現今，各資本市場之間的聯系日益緊密，投資者和公司不斷地尋找跨國界的機會，對會計準則國際趨同的要求也就更為迫切了。

國際財務報告準則（IFRS）是各國會計國際趨同的方向和目標，但是，各國不會為一個不完善的全球化會計準則而做出趨同的努力。以歐盟制定歐盟內部統一的會計準則為例，自20世紀60年代起歐盟就順應市場國際化潮流，致力于會計協調工作，并在不同時期對會計協調的戰略作出了富有現實意義的調整。如：制定和頒布歐盟會計指令（EUDirectives）、創建歐盟會計咨詢論壇（AAF）等。但由于歐盟會計指令不完善，阻礙了歐洲內部資本市場的發展，不適應資本市場全球化要求，建立AAF的努力也沒有達到預期。特別是歐盟許多大型跨國公司在歐盟之外的證券交易所上市，必須編制兩套報表（一套以歐盟會計指令為基礎，滿足本國和歐盟的需要；另一套則根據國際資本市場的需要進行編制），這不僅導致成本較高，而且兩套報告信息也給社會公眾帶來困惑。因此這些公司極力游說政府修改法律，允許其按美國公認會計原則（GAAP）編制合并報表。顯然，這意味著歐盟將失去對會計準則的發言權。通過該事例，可以清楚地看到不完善的會計準則會失去市場，從而無法被廣泛應用。因此，改進與完善國際財務報告準則能夠促進會計準則國際趨同，也應成為會計準則國際趨同工作的一部分。

二、二十國集團（G20）五次峰會就會計準則問題的作為

G20總共召開了5次峰會，每次峰會都對會計準則和會計準則國際趨同提出一些建議，各次峰會在會計問題上所做的具體工作包括：

（1）華盛頓峰會。華盛頓峰會宣言附了一份《行動計劃》，在行動計劃的第一部分“強化透明度和受托責任”中，多處提到了對會計準則、國際會計準則制定機構和國際趨同的要求：短期計劃（2009年3月31日前完成）包括主要會計準則制定機構應改進證券計價的指南，尤其是對復雜金融產品和流動性差的金融產品的計價；會計準則制定機構應加快規范準則對表外工具的會計處理和披露中的薄弱環節；監管機構和會計準則制定機構應加強對金融市場參與者披露復雜金融工具的要求；為促進金融穩定，特別是為了確保透明度和受托責任，國際會計準則制定機構的治理結構應進一步改進，包括審議其理事構成，并在獨立準則制定機構和有關方面之間建立恰當的聯系。中期計劃包括全球主要會計準則制定機構應深入合作，以完成建立全球單一高質量會計準則的目標；監管機構、監督機構、會計準則制定機構在恰當的時候應相互合作，并與私營部門持續合作，以確保高質量會計準則得到一致的應用和執行；金融機構應在其報告中加強風險披露，并在持續一致的基礎上，按照國際最佳實務披露其所有損失；監管機構應確保金融機構的財務報表按照一致、規范的基礎，完整、準確、及時地披露公司各種活動的信息（包括表外活動）。

（2）倫敦峰會。倫敦峰會結束后，G20發布了一份聯合聲明。在聯合聲明中，G20呼吁會計準則制定機構，包括國際會計準則理事會（IASB）和美國財務會計準則委員會（FASB）立即行動，與相關監管機構一起共同改善有關估值和貸款損失準備的會計準則，并形成一套高質量的全球化會計準則。同時，G20也發表了增強金融體系宣言，宣言再次肯定了公允價值計量框架的同時，要求會計準則制定機構基于金融工具的流動性和投資者的持有期限對金融工具估值的會計準則進行改善。在2009年年底之前，會計準則制定機構需要采取行動以完成以下目標：降低金融工具會計準則的復雜性；通過結合更廣泛的信用信息，加強貸款損失準備的會計確認；改善準備計提、表外風險敞口及計量不確定性的相關會計準則；估值準則的應用在國際層面上達到明確和一致性；在形成一套高質量的全球化會計準則的工作中取得重大進展；在會計準則的獨立制定過程中提高審慎監管機構和新興市場等利益相關者的參與程度。另外，宣言肯定了金融穩定論壇對會計事項的順周期性問題所提的建議。自2008年11月峰會之后，G20的工作大體由4個工作組繼續進行。各工作組完成的報告中包含了對財務報告工作和相關事宜的某些意見。這些背景資料有助于人們了解最終公布的領導人聯合聲明和宣言的背后思路。1號工作組的報告探討了金融穩定論壇的增強貸款損失準備和變更金融工具準則的建議。報告建議會計準則制定機構和巴塞爾銀行監管委員會制定一項戰戰略規劃。1號工作組還呼吁加快努力以降低金融工具會計準則的復雜性，加強列報準則，以便報表使用者更好地評價有關即溶工具估值的不確定性。此外，1號工作組還建議IASB通過分享已完成準則趨同國家的經驗，向正在實施趨同的國家提供技術支持等努力來進一步促進全球趨同，以實現一套全球化高質量的會計準則。1號工作組提到，IASB將會研究在匯率的高波動期間，關于匯率變動的會計處理是否引起財務結果的過度變動。工作組也建議準則制定機構與審慎監管當局共同尋找同時兼顧金融行業穩定性和財務報告透明性的方法。2號工作組評價了近期國際準則會計理事會管制方面的變化，特別是對新近成立的旨在監管IASB的信托人的監督理事會。

（3）匹茲堡峰會。匹茲堡峰會沒有為準則制定機構就財務報告工作商定新的行動要點，會上再次呼吁會計準則的國際趨同，以及提高利益相關者在IASB制定準則過程中的參與程度。此次峰會發布的聯合聲明僅對會計準則和準則制定進行了有限的陳述，重點在于趨同工作，務求在2011年6月前形成一套高質量的全球會計準則，并提高利益相關者在IASB的參與程度。有關在2011年6月前完成趨同項目的號召，與IASB及FASB簽署的最新諒解備忘錄的目標完成日期一致，該諒解備忘錄放的重點是通過在所選定的關鍵領域開展聯合項目來完成趨同，而非消除兩方準則的全部差異。

（4）多倫多峰會。多倫多峰會發布僅對會計準則和準則制定進行了優先的陳述，重點在于趨同工作，務求在2011年底前形成一套高質量的全球會計準則，并提高利益相關者在IASB的參與程度。G20同意將會計準則國際趨同的時間由2011年6月延至2011年底。有關在2011年底前完成趨同項目的號召，與IASB及FASB簽署的最新諒解備忘錄中修訂的目標完成日期一致。G20領導人同時強調了具有獨立性的準則制定機構的重要性，并且在此呼吁提高利益相關者在IASB制定準則過程中的參與程度。

（5）首爾峰會。首爾峰會的文告中僅僅包含了有限的財務會計準則和準則制定方面的內容。首先，報告再次強調了IASB和FASB在2011年底完成趨同方案的重要性。這個時間自G20多倫多峰會之后就沒有改變過。其次，報告重申了提高利益相關者在IASB制定準則過程中的參與程度方面的呼吁。

三、金融穩定論壇（FSF）和金融穩定理事會（FSB）對會計準則的要求與建議

2008年4月7日，金融穩定論壇（FSF）發布《FSF關于增強市場和機構適應力報告》，建議IASB應該盡快改進資產負債表外工具的會計準則和披露原則，同時與其它會計準則制定機構共同朝著國際趨同方向努力。2008年10月10日，FSF對《FSF關于增強市場和機構適應力報告——后續實施》，該報告的近期重點項目中包括了會計方面相關工作：要求會計準則制定者盡快完成工作計劃，其中包含改進非活躍市場上金融工具估價指南以及資產負債表外業務的會計準則和披露原則，以加強會計準則國際趨同。鑒于FSF在披露框架方面的建議，大型金融機構基本上已經擴大了風險敞口、估值、表外主體和相關政策的披露。報告指出在規范貸款損失準備方面，FSF將評估現有的會計準則是如何判斷提取的損失準備與貸款組合中的信用損失的一致性；同時也將評估長時期內會計準則和資本制度的變化是否能促進與信貸趨勢變化相一致的更有效的跨周期損失準備。2009年4月2日，FSF發布了《FSF關于探討金融體系的順周期性問題的報告》。FSF對貸款損失準備準則和公允價值計量兩方面問題提出了建議。

根據2009年4月二十國集團領導人倫敦峰會宣言，金融穩定論壇正式更名為金融穩定理事會。2009年6月26至27日，金融穩定理事會（FSB）成立大會在瑞士城市巴塞爾舉行，會上FSB強調了實現會計準則趨同和考慮經濟周期伴隨效應的必要性，并且鼓勵IASB尋求方法，以進一步加強與審慎機構、市場管理者和其它利益相關者關于金融機構報告問題的技術對話。同時，大會決定設立標準執行委員會以促進各國會計準則國際趨同。2009年9月15日，FSB在巴黎召開第二次全體會議。FSB對會計準則制定機構解決準則存在的缺陷所采取的措施以及IASB、審慎監管機構和市場管理者關于金融機構報告問題加強對話表示歡迎。同時金融穩定理事會成員表示非常鼓勵會計準則趨同。

G20匹茲堡峰會期間，FSB發表了3份報告，其中報告《改善金融規管》有很多關于會計方面的定性評價，并表達了對以下內容的關注：目前在為修訂金融工具準則進行的主要且高度優先的項目上，FASB與IASB之間缺乏趨同性；FASB的工作計劃及增加公允價值計量的使用的計劃涵蓋更長的時間；IASB在征求意見稿《終止確認——〈國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量〉和〈國際財務報告準則第7號——金融工具：披露〉的建議修訂》中，會導致回購協議表外處理的有關終止確認的建議。

2010年1月9日，FSB在巴塞爾召開第三次全體會議。按照G20國領導人的要求，FSB將監督G20和金融穩定理事會關于改善和趨同會計準則建議的實施情況。同時，FSB成員表示歡迎IASB繼續加強與審慎監管機構和市場管理者關于金融機構報告問題的技術對話以及在該年底對金融工具準則的全面審查作出結論的計劃。

2010年10月20日，FSB在韓國首爾召開第六次全體會議。會議討論了國際會計準則趨同問題。FSB肯定了國際會計準則在改善和趨同中取得的成績，主要包括以下四個關鍵領域：金融資產減值、終止確認、處理公允價值計量估值不確定性的指導以及金融工具的凈額/抵消。FSB重申其支持不擴大貸款業務中公允價值計量確認的使用這一準則，這一立場得到了眾多投資者和其他利益相關者的認可，同時表示希望FASB和IASB在考慮利益相關者對建議準則的評論后，最終能找到改善和趨同的方法。FSB鼓勵IASB和FASB繼續努力，在2011年6月前實現金融工具會計準則的完善和趨同。

［1］方擁軍：《會計準則國際趨同：歐盟經驗及對中國的啟示》，《中南財經政法大學學報》2008年第1期。

［2］KPMG．G20's roadmap on financial reporting．IFRS Briefing Sheet．2009（131）.

［3］KPMG．Highlights from the G20's Pittsburgh Summit．IFRSBriefing Sheet．2009（156）.

［4］KPMG．Highlights from the G20's Toronto Summ it．IFRS Briefing Sheet．2010（196）.

［5］KPMG．Highlights from the G20 Seoul Summ it．IFRS Briefing Sheet．2010（222）.

［6］FSB．Report of the Financial Stability Forum on Enhancing Marketand InstitutionalResilience［R］．2008.4.

［7］FSB．Report of the Financial Stability Forum on Enhancing Market and Institutional Resilience Follow-up on Implementation［R］．2008.10.

［8］FSB．Report of the Financial Stability Forum on Addressing Procyclicality in the FinancialSystem［R］．2009.4.