中美非營利組織預算管理比較分析

梧州學院 魏乾梅

［本文系梧州學院2010年科研重點課題《財政轉移支付制度的績效與進步改革跟蹤研究》（梧院發［2010］72號，項目號：2010B005）階段性研究成果］

非營利組織基本上都是社會公共服務行業，主要任務是為社會提供便利而不是獲取利潤。美國擁有一套完善的非營利組織預算管理體系，對創造和提升美國政府公共行政與公共管理能力起到重要的促進作用。目前，我國會計正處于與國際趨同的關鍵時期，中國會計與國際會計仍然存在較大差距。本文擬通過學習借鑒美國非營利組織預算管理制度，探索我國非營利組織預算管理體系的基本路徑。

一、美國非營利組織綜合預算體系

在美國，“機構組織的規劃是指樹立機構組織的最高目標，確定實現最高目標的戰略，制定機構組織長期計劃，在該計劃中定義機構組織的財務和非財務目標，制定專門詳細的預算，以及在該預算中包括機構組織實現最高目標和具體目標所需要投入的資源”。為了實施機構組織的規劃，美國實行了一套完善的非營利組織綜合預算體系。

（一）嚴密的預算循環體系 在多數機構組織中，預算是一系列經營活動的循環（見圖1）。這反映出美國預算制定、審查、執行、評價整個預算程序的流暢性。美國公共機構和非營利組織綜合預算制定有嚴格的程序，主要包括：預算的準備、預算的審閱、修訂和最終采納；預算的執行和結果評價。在美國，一些重大預算項目還舉行聽證會，以征得國人的廣泛支持。

（二）預算內容的全面性 在美國，預算統稱為全面預算或綜合預算，包括營業預算（提供一個財政年度收入和支出的計劃）和財務預算（現金預算和資本預算），即財政年度機構組織的所有可能的收入與支出項目。現金預算主要關注下年度現金流入與流出；資本預算則考慮在未來幾年內可以向機構組織提供服務的各類資源的支出安排。綜合預算通過綜合考慮服務數量、價格、成本、現金流量和資本支出等要素，綜合吸收和概括下一年所有與預算相關的要素而制定的，并成為機構組織在明年將要采取的所有行動的計劃方案。

圖1

（三）預算的價值指向社會保障化 在美國，社會保障成為聯邦政府最大的費用支出，占聯邦政府總支出的25%，醫療保險制度和醫療衛生19%，國家防御16%，失業救濟和凈利息各14%，其他12%。

（四）預算制定的精細性 制定預算時，要求“詳細列出與執行每項經營活動相關的各項支出對象，包括年薪、工資、租金、辦公用品、差旅費、設備費用和其他投入資源”。

（五）預算程序的靈活性 在預算程序上，自由度很大。除了在政府部門，法律在明確規定預算的規模和項目內容，其他機構組織預算可以根據其管理者認為最有效的方式進行。當然，這需要在法律允許的條件下進行。即預算程序具有在法律依據條件下實現資源配置與資金使用的靈活性。

（六）預算執行的嚴肅性“預算執行既是一個財務過程，也是一個實際經營過程。預算循環的此步驟包括授權項目或計劃時間安排，資金額度限制和理想狀態下的成本限制……預算對組織機構內各責任中心的支出進行授權和限制，撥款計劃詳細規定了支出內容和支出額度”。政府部門將撥款按支出類型進行細分，在執行過程中，還會將各項支出進一步分派，以確保：避免提前用完撥款，被迫補充撥款；保持現金流出與現金流入相一致；為在預算執行過程中的機構提供資金或停止提供資金。整個預算執行過程是一個責任與控制的過程。

二、我國公共機構與非營利組織綜合預算現狀

為了進一步了解和說明我國目前綜合預算狀況，從審計風暴中一些數據及中美預算時間表（見表1）著手。審計風暴中2007年出現了“財政部公務用車超編21臺”、“國家統計局本級挪用項目支出1451.11萬元”、“發改革委實有資金結余7670.48萬元未納入預算統籌安排使用”、“水利部部分單位報銷假發票套現近5百萬”、“證監會超預算列支人員經費1915.61萬元”、“國家旅游局多發放津貼補貼244.76萬元”；財政部2008年預算執行情況及其他財政收支情況審計結果顯示“財政性投資評審和專項核查工作經費預算1.2億元未納入部門預算管理”、“安排項目預算未先消化專項資金結余1.15億元”、“新增項目資金結余較大，平均資金結余率達47.08%”、“往來賬掛賬1.2億元未納入部門預算管理”、“事業基金1.67億元未納入部門預算安排”、“2711.95萬元項目預算未細化，基本支出預算中包括項目支出預算2780萬元”、“政府采購不規范金額1.03億元”、“2008年，所屬機關服務中心出租財政部房產取得房租收入531.93萬元未實行收支兩條線管理”等預算管理違規問題。20世紀80年代以來，我國推行零基預算辦法。預算編制過程是各地方采取零基預算，以各部門為單位，統一編制部門、所屬單位和項目的預算，將各部門預算匯總上報財政部門，并經財政部門審核批準后下達預算指標。經過不斷實踐與探索，出現了一些難題，直接影響其功效的發揮。從上述審計風暴中一些數據及中美預算時間表中，概括我國公共機構和非營利組織綜合預算主要存在下述問題。

（一）缺乏嚴格統一、公正透明的預算體系 盡管我國建立了《預算法》，但《預算法》中沒有明確、嚴格、統一的預算體系，而且隨著經濟社會各項改革的不斷深化，加之全國各地經濟社會狀況各有不同，迫切需要一套嚴密、公正、透明的預算循環體系。從全國范圍看，預算制定、審批、執行、評價整個預算程序并不順暢，各省或市財政部門對預算單位的預算做法不一，甚至各自為政，政府預算、部門預算、鄉鎮及村級預算之間級級分割，預算管理混亂。

表1 中美預算時間表

（二）預算內容缺乏全面性 受分稅制財政體制缺陷的影響，我國預算把關注點放在預算內稅收收入，不管預算外收入和制度外收入，與之相應的支出也一樣。直接影響了政府全部財力整合與界定，從而制約了預算規范化目標的實現。

（三）預算支出結構欠優化 目前，我國仍然存在年度預算收支失衡、預算年度制與政府任期制不一，以及地區之間、城鄉之間、部門之間等預算支出結構欠優化問題。2008年中央財政用于與人民群眾直接相關的教育、醫療衛生、社會保障、就業、保障性住房、文化方面的民生支出合計5603.64億元，占15.42%，中央財政用于“三農”支出5955.5億元，占16.39%，而其中科教支出占7.6%，醫療衛生占2.3%，環境保護占2.9%，農林木占5%。這些數據表明：財政預算安排支出中包括“三農”等社會保障性支出比重偏小，與美國相比，相差甚遠。

（四）預算編制缺乏科學規范性 缺乏編制預算時所需的基礎數據及其合理依據，缺乏對現有數據真實性、合理性的有效鑒定手段，缺乏對經費定額確認的科學手段。同時，多年來，我國預算科目屬于粗放型模式，編制不規范，除了部分人員經費外，其他支出很難具體到單位和項目上，特別是每年編制預算時，因時間有限，收支科目只安排到類級科目，這樣給預算的執行與監督帶來諸多不便。

（五）預算審批存在主觀性 傳統的本位主義和官本位意識，造成預算審批存在主觀性和長官意識，缺乏公正透明度。同時，受短期行為影響，一些地方政府更多考慮的是大建設大發展的“政績”工程，仍然拘泥于全能型財政、官主型財政和建設型財政，在預算安排上沒有充分考慮社會保障等民生支出方面。嚴重影響了財政資源優化配置和財政資金使用效率。

（六）預算執行缺乏嚴肅性 由于缺乏嚴格的預算執行制度，因此，對支出的控制仍力不從心，支出超預算現象沒有從根本上得到解決，缺乏對預算單位和人員的有效控制。而部門預算在經過財政部門審核、匯總、分析、上報同級政府和人大批準的過程中，下達預算時基本是3月甚至4月份，時間已過了一年的四分之一（見表1）。預算批復不及時以及年度預算調整頻繁，給預算單位正常經濟活動帶來很大困難的同時，也使預算單位變通執行預算以維持正常的經濟活動。另外，現行的零基預算模式沒有相應的諸如公共資源簿記制度、支出標準定額、專項支出項目數據庫和財政信息控制系統等配套制度，而且零基預算模式過于陳舊，隨著政府采購和國庫集中支付制度改革的不斷推進以及政府收支分類改革，零基預算模式下所暴露出來的如績效與經費不配比、預算管理與資金管理、預算管理與資產管理、預算管理與財務管理、預算管理與政府采購之間缺乏銜接，資金使用績效提升不高，預算透明度模糊等弊端日趨明顯。這些問題使預算單位在執行預算過程中容易存在主觀隨意性。

（七）預算績效評價體系不完善 預算著眼于短期、靜態、經濟效益等方面的業績評價，未能從預算投入、過程、產出和效果來架構預算績效評價指標并實行有效的考評制度。爭項目爭資金的背后是預算支出績效評估嚴重滯后，管理中跑、冒、滴、漏現象普遍存在，重復建設、盲目投資、不合理購置、濫用或閑置財政資源的弊端在預算管理中屢見不鮮。

三、我國公共機構與非營利組織綜合預算的完善

借鑒美國非營利組織綜合預算體系，結合我國國情，進一步改革與完善我國非營利組織綜合預算體系的基本思路：

（一）建立嚴格統一、公正透明的預算體系 具體包括：（1）架構基于新公共管理模式下包括立法機構、預算管理部門、預算資金使用部門、利益集團和社會公眾等各預算利益主體之間適當參與預算編制、審批、執行、監督、評價等各環節的預算管理制度，建立健全完整統一、公開透明、事前確定、嚴格執行、講求績效、可以問責的預算管理運行機制，逐步形成一套預算有標準、審批有原則、執行有約束、監督有威力、評價有指標的科學、規范的現代預算管理模式。（2）理順預算管理形式。有條件的全額預算管理單位應逐步向差額預算管理單位過渡，有條件的差額預算管理單位應逐步向自收自支管理單位過渡，有條件的自收自支管理單位應逐步向企業管理過渡，不再納入國家財政預算，從而國家財政預算管理也不需再涵蓋此類事業單位預算。（3）構建科學、完善的政府會計體系。借鑒國外經驗，參照國際貨幣基金組織發布的《財政透明手冊》和《政府財政統計手冊》，參考《國際公共部門會計準則》，建立以權責發生制為基礎能充分反映政府財務狀況、營運績效和現金流量的包括現行預算會計中的財政總預算會計、行政單位會計和行使政府職能的事業單位會計以及參與預算執行的國庫會計、收入征解會計和基建撥款會計共同構成的政府會計體系，為預算管理提供從理論到實踐的基礎制度依據。

（二）預算內容全面完整 綜合預算要求預算單位在編報預算時把其所掌握的所有政府性財力，包括稅收與非稅收入、預算內資金和預算外資金，全部列入預算中，保證預算的完整性。

（三）規范預算編制行為 加大優化收入預算編制力度的同時，以改革與完善預算編制方式為契機，在實行部門預算、零基預算的基礎上，積極引入績效預算模式。細化預算編制，按照內容完整、項目明確、定額科學、程序規范的原則，嚴格按類、款、項、目細化收支項目（預算科目）；按照國際慣例，部門預算的各項收支必須嚴格按照規定標準編制，將預算單位或部門支出按照性質、用途分門別類地在預算中單獨編制，詳細說明預算金額和支出標準，并根據有關的支出標準，按照零基預算的方法編制各項支出的具體內容；同時，對經費性支出實行定員定額，對專項經費要根據事業發展需要和財力，分輕重緩急予以安排；改變過去“一年預算，預算一年”的現象和層層留機動的做法。

（四）優化財政預算支出結構，加大對社會保障性支出等國計民生投入力度 積極調整預算支出結構，規范預算支出范圍與方向，強化財政預算公共性。財政資源與財政支出應重點向“三農”、教育、科技、就業、社保、生態環境、節能減排、公共安全和重大基礎設施傾斜，以體現以人為本、科學發展與和諧建設；確定財政預算價值取向，合理配置財政資源，統籌協調各方利益關系，及時解決人民群眾最關心、最直接、最現實的利益問題，確保人民群眾“學有所教”、“勞有所得”、“病有所醫”、“老有所養”、“住有所居”，真正做到發展成果由人民共享，促進社會和諧。

（五）完善預算審批制度 積極探索預算前評價機制，重大預算項目實行聽證會制度；強化支出標準，實行定員定額和項目庫管理，避免預算分配和審批過程中的“暗箱操作”。

（六）維護預算執行的嚴肅性，避免主觀隨意性 具體而言：（1）提高預算年初到位率，為預算計劃性和嚴肅性創造良好條件。（2）建立預算執行與預算編制互動機制，充分調動預算單位加強預算執行管理的積極性，實行預算執行問責制度，將預算執行主體責任落實到各預算單位。（3）強化預算執行的法律權威性。一方面，進一步完善《預算法》，為預算執行提供強有力的法律保障；另一方面，部門預算經過財政部門審批，人代會審議通過后即具有法律效力，預算單位必須嚴格執行而不能隨意更改。再一方面，財政部門要對預算編制、下達、資金撥付、資金使用的全過程必須依法依規進行監控管理。（4）以國庫集中收付制度作為預算執行的根本保障。國庫集中收付制度改革是公共財政管理的基礎性和機制性改革，目的在于預算執行環節的規范化、安全化管理和全程監督。通過國庫集中收付管理體系，進一步規范包括預算指標管理、用款計劃控制、支付申請及審核、支付結算及資金清算、會計核算、資金支付動態監控等預算執行各環節活動過程。（5）以政府集中采購和“收支兩條線”管理及政府收支分類改革為契機，加強和優化預算管理。政府集中采購改革最根本的目的是為了節約預算資金，提高資金使用率，防范政府集中采購失范行為；“收支兩條線”改革意在解決長期預算外存在的公權部門、單位受物質利益驅動而亂收費、罰沒收入等管理問題；政府收支分類改革實質上是政府職能的細化列示，更加清晰完整地反映政府收支全貌和職能活動情況，有利于進一步提高政府預算透明度，強化預算管理與監督。通過政府集中采購和“收支兩條線”及政府收支分類改革，促進依法行政和依法理財，整頓財政分配秩序，加強和優化預算管理。

（七）加快透明高效、安全可靠的預算管理信息化系統建設具體包括：（1）強化預算基本數據信息統計、收支科目體系、支出標準、項目庫、國庫、會計以及銀行等技術管理支持系統和網絡平臺建設。（2）加快預算管理各環節暢通無阻、業務標準統一、操作功能完善、網絡安全可靠、覆蓋所有財政預算資金、輻射各級財政部門與預算單位和預算單位與各下屬部門（或單位）、財政部門與政府采購部門以及供應商之間的實時預算監控和數據動態與交流的財政預算管理信息系統，為加強預算管理的科學化、精細化提供強有力的技術支撐。

（八）建立科學規范的財政預算績效評價體系 具體包括：（1）財政預算績效評價體系技術線路。通過制定明確、合理的財政預算績效目標，建立科學、規范的財政預算績效評價指標體系，對績效目標的實際效果實施事前、事中及事后的考核與評價，運用評價結果，不斷提高預算編制與管理水平。（2）財政預算績效評價體系內容。科學、規范的財政預算績效評估體系應著眼于績效評價的主導理念，即：變短期為長期、變靜態為動態、變經濟效益為社會效益等方面的業績評價，績效評價內涵包括定性與定量，從投入、過程、產出和效果來架構財政預算績效評價指標。從世界范圍看，對于績效評價，越來越重視財務、經濟、技術、環境和社會福利（公平）等各方面對財政預算目標、結果及影響進行的綜合性考核與評估。績效評價內容為5E（經濟economy、效率efficiency、效果effectivenss、公平equity、環保environmentalprotection）。財政預算績效評價的經濟性指建立高效低耗的公共財政支出機制，使其達到確保公共服務數量和質量的條件下耗費資源的最小化，即效益既定條件下的成本最小化；效率性是指投入財政資源和產出的服務或其他成果之間的關系，即成本既定條件下的效益最大化；效果性是指基本公共均等化目標實現的程度和實際取得的成果之間的關系，即成本（財政資源投入）一定條件下的效益有無或者大小情況，即是否實現了基本公共均等化的既定目標，財政預算效果性評價除制度性定量指標外，還包括人民群眾的心理性收益、安全感收益、居民滿意度、社會秩序改善等社會績效定性指標；公平性原則指的是效果（如服務的數量和貨幣化的收益）和努力（如貨幣成本）在社會群體中的不同分配，作為一個衡量性指標，關心的是“接受服務團體或個人是否都受到公平的待遇”；環保性主要是指經濟發展規劃是否符合經濟可持續發展與社會和諧的環保評估質量標準。5E相輔相成，系統、全面、綜合地評價財政預算績效狀況。（3）財政預算績效評價指標路徑模式。如圖2所示。

圖2 財政預算績效評價指標路徑模式

［1］（美）史蒂文·A·芬格樂著，張純譯《財務管理：公共、醫療衛生和非盈利機構組織》，上海財經大學出版社2004年版。