經濟責任審計性質、特征與審計關系研究

廈門港務控股集團有限公司 李 偉

2010年12月，中共中央辦公廳、國務院辦公廳下發了關于《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》，標志著我國特有的經濟責任審計進入一個更加規范化、法制化和高層次的時期。經濟責任審計擴展至省部級領導干部，并且逐步探索和推行經濟責任審計公告制度。

一、經濟責任審計的特殊性質

（一）經濟責任審計是中國特色社會主義審計制度的重要組成部分 一般的政府審計是指財政財務收支審計和績效審計等，特別是在經濟發達國家如美國、英國等，績效審計已成為主要的審計類型。在有審計制度的180多個國家和地區中，只有我國有經濟責任審計。自1986年審計署制定下發《關于開展廠長離任經濟責任審計工作幾個問題的通知》以來，我國經濟責任審計已有20余年的歷史。經濟責任審計在健全權力運行制約和監督機制，促進經濟社會科學發展和資源合理配置，健全完善責任制、問責制和責任追究制，促進反腐倡廉建設，推進社會主義民主法治建設方面具有重要的意義，發揮了不可替代的重要作用。

（二）經濟責任審計是一種政黨經濟監督 審計是社會經濟發展到一定階段的產物，是社會政治經濟結構中一項重要的制度安排。審計活動按照審計主體可以分為政府審計、內部審計和社會審計，政府審計被認為是一種經濟監督。政府審計是由國家審計機關依法所進行的審計，對國務院各部門和地方各級人民政府及其各部門的財政收支、國有金融機構和企事業組織的財務收支，以及其他應當接受審計的財政收支、財務收支的真實、合法和效益，依法進行審計監督。經濟責任審計是對領導干部履行經濟責任情況的審計，即在任職期間因其所任職務而依法對本地區、本部門（系統）、本單位的財政收支、財務收支以及有關經濟活動應當履行的職責、義務進行的審計監督。經濟責任審計與一般政府審計的性質都是經濟監督，但在此基礎上，經濟責任審計有著特殊的性質，它是一種政黨經濟監督。

我國政府審計是行政型審計體制，審計機關是屬于各級政府的一個行政部門，在行政首長的領導下開展審計工作。最高審計機關在政府首腦的領導下，主管全國的審計工作。在這種體制下，審計機關主要圍繞政府部門的中心工作開展服務，直接對政府負責并報告審計工作。這時的政府審計是政府行政系統的一個重要組成部分，監督經濟活動和財政財務收支的合規性和效益性，或者說是通過監督經濟活動和財政財務收支的合規性和效益性，來監督控制和支配這些活動和資金的經濟權力和相應的經濟責任。在經濟責任審計中，政府審計的對象，從內容看仍然包括財政財務收支以及有關經濟活動的真實、合法和效益，但政府審計已經成為了執政黨執政系統的一個重要組成部分，監督執政系統之中領導干部的執政權力和相應的經濟責任。

在我國的執政系統中，各級領導干部因執政權力而產生相應的執政責任，其中很重要的是執政經濟責任。經濟建設是全黨全國的工作重心，執政黨制定關于國家經濟建設和發展的政治決策，并將這些決策轉化為國家意志和政府政策，進入國家行政系統，通過國家行政系統以行政、經濟等手段，如政策、調控、管制等來貫徹執行，將執政黨關于經濟工作的政治決策轉變為經濟建設和發展的現實成果。在執政權力的運行過程中，必須建立健全并不斷完善干部管理和監督制度，構建具有中國特色的黨內監督制度。黨內監督制度有組織監督、紀檢監督以及審計監督。經濟責任審計監督是一種黨內監督的制度，為監督和考核干部提供了重要依據，使黨內監督制度更加完善、監督手段更加有效。

二、經濟責任審計的特征

（一）經濟責任審計是針對領導干部個人經濟職責進行的審計第一，所審計的職責是個人職責而非單位職責。在審計中，通常對于所居職位而導致的經濟責任，會先由單位或法人來承擔，然后再由單位或法人追究個人職責，即“先對事后對人”，因為個人在行使職權時代表的是所在的單位而非個人。而在經濟責任審計中，直接是對領導干部個人的經濟責任進行審計，給予審計評價，確定或解除被審計領導干部個人的經濟責任，即所謂的“對人”。第二，所審計的職責是個人經濟職責而非個人其他職責。一個單位的領導人在履行經濟職責的同時，可能還會擁有其他職位，承擔其他責任。經濟責任審計并非對領導干部個人的所有職責責任進行審計，而只是審計因履行經濟職責而應承擔的經濟責任。

（二）經濟責任審計是財政財務收支審計與績效審計的統一政府審計一般分為財政財務收支審計和績效審計，前者關注真實性、合規性，后者關注經濟性、效率性和效果性。經濟活動真實合規是基本要求，追求效益則是更高層次的發展。政府憑借公共權力獲取社會公眾的部分私人財產作為財政資源，用于機構行政開支和提供公共產品服務，形成財政財務收支活動。這些財政財務收支活動應當真實和合規，政府承擔的這種責任稱為財務責任。同時，一定時期一定社會的經濟資源是有限的，政府行使職權應當實現某種特定職能，達到相應的結果，政府承擔的這種責任稱為績效責任。對這兩種責任的審計分別稱為財政財務收支審計和績效審計。在一般的審計活動中，財政財務收支審計和績效審計可以分別單獨開展，也可以兩者結合起來開展，并且這兩者結合的程度和比例可以根據審計目標有所不同。經濟責任審計是對領導者個人經濟職責所進行的審計。作為領導干部個人，受托承擔的經濟職責是基于所居職位的整體上的經濟職責，包括財務責任和績效責任。因而經濟責任審計必然同時包含了財政財務收支審計和績效審計，是財政財務收支審計和績效審計的統一。這樣才能對領導干部個人進行客觀和全面的責任履行評價，真正起到監督和考核的作用，充分發揮政府審計的職能。

（三）經濟責任審計是一種受托專業技術性的黨內監督 經濟領域是黨內監督的重點。就經濟領域而言，領導干部個人因居于領導職位而履行的經濟職責，必然表現為各項經濟活動，很多經濟活動都可以具體化為各項財政財務收支，進一步通過財務賬目體系和其他載體，加以記錄和反映。因而，對黨內領導干部的經濟監督，必然要借助審查記錄財政財務收支的財務賬目報表和其他有關資料記錄，以獲得基本的證據，進行責任履行評價。這種工作具有很強的專業性，要依靠專業技術才可以更好完成，這也正是傳統審計活動獨有的專業能力優勢。經濟責任審計是審計專業性在黨內監督形式上的運用，是黨內監督形式的擴展，是黨內監督結合專業技術更科學和客觀的體現。改革開放以來，黨不斷改進和健全黨內監督機制，進一步完善黨內監督制度，拓寬監督渠道，把紀檢機關的監督與其他監督緊密結合起來，形成合力，增強監督效果。

我國政府審計是屬于政府的一個行政部門，雖然黨內監督是一種帶有強制性的活動，政府審計本身也是具有強制性的經濟監督，但政府審計不能對領導干部直接行使監督權，必須通過接受委托的方式才能進行相應的審計，同時審計結果要提交給委托人，由委托人依法運用審計結果。《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》第十三條指出：經濟責任審計應當有計劃地進行。組織部門每年提出下一年度經濟責任審計委托建議，經聯席會議辦公室研究后提出經濟責任審計計劃草案，由審計機關報請本級政府行政首長審定后，納入審計機關年度審計工作計劃并組織實施。

雖然從一般意義上講，審計都是基于委托受托責任關系而產生的，但經濟責任審計的委托受托關系與通常所說的政府審計的委托受托關系并不相同。通常的政府審計是由法律授權而進行的，在法律的規范內直接進行，不必再接受委托，是一種隱性的委托受托關系。經濟責任審計雖然在《審計法》中進行了規定，明確了審計機關開展經濟責任審計的法律地位，但在執行中則需要經過相關權力部門的委托、履行規定的程序后進行，是一種顯現的委托受托關系。通過在程序上確立委托受托關系，政府審計才能夠具備相應的主體資格，運用審計專業技術手段開展經濟責任審計，將審計監督擴展到黨內監督，使黨內監督制度更完善，監督手段更有力，以政府審計的特有職能促進并加強黨的干部管理，強化對權力的制約和監督。

三、經濟責任審計的審計關系分析

（一）一般政府審計的審計關系 根據審計理論，審計基于委托受托責任關系產生，經濟資源的所有者將經濟資源委托給經營管理者，同時授權或委托第三方對經濟資源受托者的責任履行進行檢查監督評價，形成審計關系。審計關系就是指審計活動中審計授權人或委托人、被審計人和審計人之間的關系，審計授權人或委托人同時也是經濟資源的所有者。審計關系在現實中的具體表現，還要結合不同的審計體制，其中主要是機構設置和權力配置。我國審計機關在體制上隸屬于國家行政系列，是行政型審計體制，其審計關系如圖1所示。

（二）經濟責任審計的審計關系 經濟責任審計同樣是基于委托受托責任關系，是一種超出政府行政系統的特定的委托受托關系，其具體審計關系與一般審計關系在審計關系人、審計性質、審計內容、審計程序等方面存在很大的不同。經濟責任審計的審計關系如圖2所示。

一般政府審計關系中的審計授權人或委托人是人大和政府，被審計人是政府各部門，審計的是受托行政經濟責任，審計機關不須接受特定的委托，根據社會經濟形勢和政府工作重心，以及審計工作需要，對一定時期的審計工作目標任務、內容重點、保證措施等進行事前安排，作出審計項目計劃。經濟責任審計關系中的審計委托人是干部管理部門的黨組織而非一般意義的資源財產所有者或投資人，被審計人是黨政和國有企業的領導干部，審計的是受托執政經濟責任，組織部門提出審計委托，審計機關將聯席會議提出的經濟責任審計計劃草案報請行政首長審定后，納入審計工作計劃。經濟責任審計的審計關系，突破了傳統的審計關系人理論學說，促使人們對審計委托人的內涵和外延進行深入研究并做出新的詮釋。

圖2 經濟責任審計的審計關系

（三）經濟責任審計關系對政府審計的意義 經濟責任審計關系是一種新型的審計關系，在機構設置上增強了執政黨領導的成分，在權力配置上通過執政黨權力的權威性強化了審計監督權。對于政府審計來說，這種新型審計關系的建立有著重要的意義。

一是擴展和強化了政府審計監督的職能作用。相對于財政、稅務、金融等多種具有監督職能的機構，審計機構的監督最具全面性和專業性，是專職的經濟監督機構。審計監督職能作用要通過具體的監督客體才能發揮。經濟責任審計擴展了審計監督的客體范圍和層級，從行政系統擴展到執政系統，從對政府部門（含國有企業）的監督擴展到對黨政領導干部的監督。伴隨監督范圍的擴展，審計監督職能所達范圍也隨之擴展，其職能作用也可以從量和質兩個方面更多地發揮出來。通過經濟責任審計，一方面加強對領導干部的權力制約和黨風廉政建設，促進各項方針政策的正確有效貫徹執行，促進領導干部依法行權、有效履責，同時為黨政干部管理提供更加客觀科學的依據。另一方面，通過向黨委組織部門作出審計評價和提交審計結果，反映經濟運行真實情況和客觀成果，為執政黨進行經濟決策服務，加強和改善黨對經濟工作的領導。審計監督職能作用還要通過監督權力的保障才能發揮。經濟責任審計提升了監督權力的保障程度，從而加強了監督的力度。經濟責任審計深入黨的執政系統，通過審計委托方式，以黨的執政權力保障審計的監督權力，以黨委、組織部門、聯席會議作為經濟責任審計的組織保障，使處于較低層次的行政系統的政府審計可以監督處于較高層次的執政系統的領導干部，并且審計結果作為考核任免領導干部的重要依據。這樣，審計監督才有力度和權威，才能有效，審計的監督職能得以強化。

二是提升了政府審計的社會影響力。多年來，政府審計在監督公共資金的安全、合規、有效方面，在揭露問題、嚴肅法紀方面，在維護國家經濟安全方面，在評價經濟活動為政府提供建議咨詢方面等都發揮了重大的作用，社會影響力不斷增加。經濟責任審計的普遍開展，更加提高了政府審計的社會影響力。黨的領導主張能否正確有效地貫徹實施，一個重要的方面是要依賴于作為領導干部的執行者的能力和素質。領導干部擁有一定的權力，掌握著一定的公共資源，層次越高的官員，掌握的資源分配權就越大，其行為和決策的影響也就越大。經濟責任審計的普遍開展和級別的提高，使得權力約束更加廣泛，權力制約的成果更加突出。經濟責任審計的存在本身就是一種威懾，無形中會促使領導干部依法行政和管理，進行自我約束和自我完善。審計的影響力不僅僅停留在檢查問題上，更重要的是有效防范問題。審計機關根據審計情況，對于帶有普遍性、傾向性的問題，及時提出意見和建議，為決策提供重要參考依據。查處問題與促進整改、完善制度相結合。在社會經濟發展中，審計的作用范圍越來越廣泛，重要性越來越突顯，社會影響力不斷提升。

三是增加了政府審計的組織價值。政府審計本身也是一個具有公共物品屬性的組織機構，耗用一定的公共資源，為社會提供公共服務。從審計組織的角度來講，依法受托開展經濟責任審計，拓寬了審計的領域，提高了審計的層級和權威性，豐富了審計的理念，增大了對社會的貢獻，必然增加審計作為一個組織的價值。而審計組織價值的增加，可以為審計帶來更多的社會認可，從而獲得更多的公眾支持、輿論支持以及財政預算支持。組織價值的增加也必然會帶來審計人員的自我價值認同，激發對職業聲譽的珍惜和敬業精神，做好審計工作，發揮審計作用，形成審計組織自身的良性發展循環。

審計是國家社會經濟的“免疫系統”，經濟責任審計的制度化、法制化和經常性，必然從更高的層次，更廣的范圍，以更權威性的力度和更客觀的專業手段，促進領導干部經濟責任履行，加強權力制約監督，推進黨的建設科學化，充分發揮審計預防、揭示和抵御的功能，更大程度地保障社會經濟健康運行。

［1］蔡春、田秋蓉、劉雷：《經濟責任審計與審計理論創新》，《審計研究》2011年第2期。

［2］崔孟修：《經濟責任審計對國家審計的豐富和發展》，《審計文摘》2008年第3期。

［3］崔孟修：《試析經濟責任審計中“經濟責任”的含義》，《審計研究簡報》2007年第15期。

［4］方世榮、孫才華：《體制改革中的執政與行政——關于政策轉化為行政法的思考》，行政管理體制改革的法律問題——中國法學會行政法學研究會2006年年會論文集。