新《醫(yī)院財務(wù)制度》下的成本管理

■ 程 薇

1 新形勢下加強醫(yī)院成本管理的必要性

1.1 深化醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的需要

隨著醫(yī)療體制改革的不斷深化，衛(wèi)生改革政策對醫(yī)院管理提出了新的要求。醫(yī)改實施方案明確提出，要加強醫(yī)院成本核算與控制，定期開展醫(yī)療服務(wù)成本測算，科學考評醫(yī)療服務(wù)效率。衛(wèi)生部門、財政部門等有關(guān)行政管理部門也要求醫(yī)院適應(yīng)改革發(fā)展的需要，加強醫(yī)院成本控制，堅持執(zhí)政為民，體現(xiàn)以人為本，有效緩解“看病難”、“看病貴”問題。加強醫(yī)院成本管理、實行成本核算，正是為了“實現(xiàn)用比較低廉的費用提供比較優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)”的衛(wèi)生改革目標。

1.2 合理制定醫(yī)療服務(wù)價格和補償標準的依據(jù)

成本是制定價格的最低界限，只有正確核算成本，真實反映醫(yī)療服務(wù)耗費，才能為衛(wèi)生行政部門合理定價和為醫(yī)院提供合理補償提供依據(jù)。醫(yī)院成本管理是健全醫(yī)療服務(wù)定價、政府補償機制、醫(yī)保制度改革（含單病種付費模式）的客觀需要。

1.3 改革醫(yī)院內(nèi)部運營機制的需要

實施成本核算有利于決策者了解醫(yī)院人力、物力、財力資源的配置狀況，根據(jù)經(jīng)營效能調(diào)整資源的分配，使有限的資源獲得更好的生產(chǎn)力；實施成本核算有利于對各核算主體的考核管理；實施成本核算有利于建立合理和有效激勵的薪酬體系。核心競爭力不體現(xiàn)在設(shè)備上，因為設(shè)備可以購買得到，不體現(xiàn)在個別人才上，因為人才可以引進，而最終戰(zhàn)略優(yōu)勢體現(xiàn)在管理機制上。唯有管理機制是別人難于通過模仿得到的。通過成本核算并在此基礎(chǔ)上進行成本分析，通過成本控制等手段，可以有效地降低醫(yī)療成本和藥品費用，提高醫(yī)院的競爭力。因此加強成本核算，提高管理水平，是提高醫(yī)院運營效率、優(yōu)化資源配置和加強內(nèi)部管理等方面的重要手段。

1.4 提高社會效益的需要

《中共中央國務(wù)院關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》明確提出“公立醫(yī)院要遵循公益性質(zhì)和社會效益原則，堅持以病人為中心，優(yōu)化服務(wù)流程，規(guī)范用藥、檢查和醫(yī)療行為。”可見，公立醫(yī)院不僅是醫(yī)療服務(wù)的提供者，同時肩負醫(yī)療政策的執(zhí)行等任務(wù)。市場經(jīng)濟條件下，醫(yī)院要提高競爭能力和自我發(fā)展能力，就要注意不僅要把衛(wèi)生“事業(yè)”當成“產(chǎn)業(yè)”辦，同時必須兼顧社會效益和經(jīng)濟效益。通過成本核算，把各類人員的勞動效率、病床使用率、設(shè)備使用率、物資使用率等與經(jīng)濟效益掛鉤，促使工作效率和經(jīng)濟效益緊密結(jié)合，從而完整全面地反映醫(yī)療成果和經(jīng)濟成果。醫(yī)務(wù)勞動耗費少，成本降低，可提高醫(yī)療質(zhì)量，減輕病人負擔，大大提高醫(yī)院的經(jīng)濟效益和社會效益。

1.5 新《醫(yī)院財務(wù)制度》對成本管理的要求

本次新《醫(yī)院財務(wù)制度》中首次將成本管理的內(nèi)容寫入制度當中，明確將成本管理作為單獨一章進行闡述。新《制度》重點強化了對成本管理的要求，對成本管理的目標、成本核算的對象、成本分攤的流程、成本范圍、成本分析和成本控制等作出了明確規(guī)定，細化了醫(yī)療成本歸集核算體系，為醫(yī)療成本的分攤與核算提供口徑一致、可供驗證的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。這些規(guī)定，對于醫(yī)院加強自身的運行管理、全面提升成本核算與控制水平提供了有力的數(shù)據(jù)支持，并為今后管理部門制定合理的醫(yī)療服務(wù)價格提供了參考依據(jù)。

2 新《醫(yī)院財務(wù)制度》中成本管理的內(nèi)容

2.1 提出了成本管理的定義、目的，明確將成本管理納入醫(yī)院日常財務(wù)管理工作之中

新《醫(yī)院財務(wù)制度》中明確提出，成本管理是指醫(yī)院通過成本核算和分析，提出成本控制措施，降低醫(yī)療成本的活動。成本管理的目的是全面、真實、準確反映醫(yī)院成本信息，強化成本意識，降低醫(yī)療成本，提高醫(yī)院績效，增強醫(yī)院在醫(yī)療市場中的競爭力。成本管理定義和目的的明確為醫(yī)院在日常財務(wù)管理工作中開展成本管理，實施成本核算，指明了方向和道路。

2.2 明確了成本核算的定義和應(yīng)該遵循的原則

醫(yī)療機構(gòu)實施成本管理的基礎(chǔ)是開展成本核算，新《醫(yī)院財務(wù)制度》中提出了成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費按照核算對象進行歸集和分配，計算出總成本和單位成本的過程。同時新制度指出在日常成本核算的過程中要遵循合法性、可靠性、相關(guān)性、分期核算、權(quán)責發(fā)生制、按實際成本計價、收支配比、一致性、重要性等原則。成本核算定義和核算原則的確定為醫(yī)療機構(gòu)開展成本核算提供了可靠的依據(jù)，使醫(yī)療機構(gòu)在未來開展成本核算的過程中有了統(tǒng)一的原則和規(guī)范，避免了醫(yī)療機構(gòu)在自行探索成本核算的過程中的盲目性和隨意性。

2.3 確定了成本核算對象及內(nèi)容

新制度中根據(jù)核算對象不同，將成本核算分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算，明確了成本核算的分類。新制度提出醫(yī)療機構(gòu)一般應(yīng)該開展科室、診次和床日成本核算，三級醫(yī)院及其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)開展醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算等，各級各類醫(yī)院可以根據(jù)自身條件和醫(yī)院管理的需要選擇開展各類成本核算。

2.4 規(guī)范了各類成本核算的方法

新《醫(yī)院財務(wù)制度》分別對科室成本、醫(yī)療服務(wù)項目成本、病種成本、診次和床日成本等各類成本核算給出了明確的定義和核算方法，規(guī)范了各類成本核算的方法，使醫(yī)療機構(gòu)的成本核算工作有據(jù)可依、有法可用。

新《醫(yī)院財務(wù)制度》規(guī)定，科室成本核算是指將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費以科室為核算對象進行歸集和分配，計算出科室成本的過程。新制度明確了科室的分類及各類別科室的具體含義，同時具體規(guī)范了科室成本的歸集和分攤的方法。

醫(yī)療服務(wù)項目成本核算是以各科室開展的醫(yī)療服務(wù)項目為對象，歸集和分配各項支出，計算出各項目單位成本的過程。核算辦法是將臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類科室的醫(yī)療成本向其提供的醫(yī)療服務(wù)項目進行歸集和分攤，分攤參數(shù)可采用各項目收入比、工作量等。

病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關(guān)費用計算病種成本的過程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費的醫(yī)療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加。

診次和床日成本核算是以診次、床日為核算對象，將科室成本進一步分攤到門急診人次、住院床日中，計算出診次成本、床日成本。

由于方法的規(guī)范和統(tǒng)一使醫(yī)療機構(gòu)的成本核算結(jié)果具有可比性、科學性，便于統(tǒng)計、分析和比較，為政府宏觀決策提供了可靠依據(jù)。

2.5 明確了成本核算中所核算的成本范圍

在新《醫(yī)院財務(wù)制度》印發(fā)之前，醫(yī)療機構(gòu)在開展成本核算的過程中，對各類費用的納入標準不統(tǒng)一，例如固定資產(chǎn)的折舊、無形資產(chǎn)的攤銷等，按照舊版的醫(yī)院財務(wù)和會計制度，不對固定資產(chǎn)計提折舊，因此部分機構(gòu)在成本核算的過程也不將其計入成本，而部分機構(gòu)又為開展全成本核算自行計提折舊，將其納入成本之中。這就導(dǎo)致了成本核算結(jié)果的不規(guī)范，缺乏可比性。新《醫(yī)院會計制度》提出了固定資產(chǎn)應(yīng)該計提折舊，納入成本核算的范圍，規(guī)范了固定資產(chǎn)的管理。

新《醫(yī)院財務(wù)制度》中對于部分費用是否納入成本核算給出了明確的界定：開展醫(yī)療全成本核算的地方或醫(yī)院，應(yīng)將財政項目補助支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷納入成本核算范圍；開展醫(yī)院全成本核算的地方或醫(yī)院，還應(yīng)在醫(yī)療成本核算的基礎(chǔ)上，將科教項目支出形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷納入成本核算范圍。同時為了正確反映醫(yī)院正常業(yè)務(wù)活動的成本和管理水平，新制度也規(guī)定了部分費用不應(yīng)納入成本核算的范圍，例如對外投資的支出、有經(jīng)費來源的科研、教學項目支出等。

2.6 建議醫(yī)院根據(jù)成本核算結(jié)果進行各種成本分析，進行成本控制，提高成本效益

新制度倡導(dǎo)醫(yī)院根據(jù)成本核算的結(jié)果，對照目標成本或標準成本，采取趨勢分析、結(jié)構(gòu)分析、量本利分析等方法及時分析實際成本變動情況及原因，把握成本變動規(guī)律，醫(yī)院應(yīng)在保證醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的前提下，建立健全成本控制的制度和措施，對成本形成過程中的耗費進行控制，以達到降低成本、提高醫(yī)院的經(jīng)濟效率，使有限的醫(yī)療資源能夠更好的為人民健康服務(wù)。

3 在新制度下醫(yī)院如何開展成本管理工作

醫(yī)院開展成本管理是一項系統(tǒng)工作，涉及到醫(yī)院工作的方方面面，需要醫(yī)院各級各類員工同心協(xié)力，共同完成。在新制度下，醫(yī)院開展成本管理應(yīng)該從以下幾個方面著手：

3.1 統(tǒng)一思想，領(lǐng)導(dǎo)重視，全員參與

成本核算工作涉及方方面面的個人利益,，處于決策層的領(lǐng)導(dǎo)首先應(yīng)該充分認識到成本核算工作在醫(yī)院綜合經(jīng)營管理中的意義和作用。醫(yī)院進行成本核算，開展成本管理應(yīng)該是一個全員、全院的工作，要得到全體職工的理解和支持才能保證工作的順利開展，同時成本管理的結(jié)果也和職工個人利益息息相關(guān)。因此，醫(yī)院應(yīng)該做好成本管理的宣傳工作，積極利用院務(wù)會、中層干部會、職工代表大會、全院職工大會等宣傳陣地，以及板報、院報、期刊等媒體，分層次、多渠道的做好全員的宣傳動員工作，最終使成本管理工作成為廣大員工自愿參與的一種行動和習慣。

3.2 建立健全成本核算的組織機構(gòu)

健全的管理組織是做好各項工作的前提，為此，醫(yī)院應(yīng)該根據(jù)自身的特點成立相應(yīng)的組織機構(gòu)。成本核算實行院長負責制，在院長委托下由財務(wù)科室負責人直接負責牽頭，人事、醫(yī)務(wù)、后勤、藥劑、器材、工會等多部門協(xié)作，以成本核算單位為中心，各部門分工負責，共同參與，形成覆蓋全院的院、科兩級完整的管理網(wǎng)絡(luò)組織機構(gòu)，為在全院有效開展成本核算工作奠定堅實基礎(chǔ)。

3.3 完善管理制度，規(guī)范管理流程

在健全成本核算組織體系的同時，醫(yī)院應(yīng)根據(jù)本院的實際情況，認真收集資料，廣泛征求院內(nèi)外科室人員及有關(guān)方面的意見，從資料收集一直到醫(yī)療成本、項目成本計算的操作規(guī)程、辦法、程序和管理，制定出科學詳細、符合本單位實際，并有較強可操作性的制度，從而保證醫(yī)院成本核算工作的順利進行和開展。

3.4 加強醫(yī)院信息化系統(tǒng)建設(shè)，將會計核算工作與成本管理有機結(jié)合

醫(yī)院應(yīng)該借由新《醫(yī)院會計制度》和《醫(yī)院財務(wù)制度》出臺的契機，升級醫(yī)院會計電算化系統(tǒng)，開發(fā)功能先進的成本核算軟件系統(tǒng)，并使之與醫(yī)院會計核算系統(tǒng)、倉庫物流系統(tǒng)、醫(yī)院收入系統(tǒng)等相銜接，能方便接收和輸出相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)。同時，軟件系統(tǒng)要有與科學成本核算相配套的獎金核算功能，有較完善的成本計劃、預(yù)測、控制、考核、分析、評價等管理功能，提高成本核算的效率和水平。

4 成本核算結(jié)果的應(yīng)用

4.1 成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)院內(nèi)部管理

將成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)院預(yù)算管理、績效考核和經(jīng)濟管理。醫(yī)院應(yīng)該對成本核算結(jié)果進行有效的利用，成本核算結(jié)果只有與具體核算單位的預(yù)算管理掛鉤、與績效激勵掛鉤、與醫(yī)院的決策掛鉤，才能充分調(diào)動參與機構(gòu)和參與人員的積極性，才能體現(xiàn)成本核算結(jié)果的價值意義。

醫(yī)院成本核算的結(jié)果應(yīng)該運用于醫(yī)院預(yù)算的編制與預(yù)算管理工作，使醫(yī)院預(yù)算的編制工作有據(jù)可依，提高了預(yù)算編制的科學性、合理性進而提高醫(yī)院管理水平。

成本核算的結(jié)果作為科室綜合目標管理中重要的參考依據(jù)之一，使科室成本核算與科室獎金分配適當掛鉤，同時考慮技術(shù)含量、責任風險、勞動強度等綜合指標。

醫(yī)院應(yīng)該利用核算結(jié)果指導(dǎo)醫(yī)院的經(jīng)濟管理決策，避免了決策的主觀性和盲目性。例如重大基建項目、大中型儀器采購、新項目的開展、新項目的定價過程中嚴格應(yīng)用成本核算分析論證機制，真正發(fā)揮成本核算工作在決策中的指導(dǎo)作用，減少和避免決策失誤概率。

4.2 成本核算結(jié)果應(yīng)用于政府宏觀決策

4.2.1 成本核算結(jié)果應(yīng)用于財政補償。目前，我國公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)過程中的消耗主要通過財政補助、醫(yī)療服務(wù)收費和藥品加成三種途徑得到補償。然而在《關(guān)于公立醫(yī)院改革試點的指導(dǎo)意見》中明確指出，今后將推進醫(yī)藥分開，改革以藥補醫(yī)機制，逐步將公立醫(yī)院補償由服務(wù)收費、藥品加成收入和政府補助三個渠道改為服務(wù)收費和政府補助兩個渠道。在科學核算基礎(chǔ)上，基于成本進行補償是發(fā)達國家較為常見的補償方式，也是我國今后補償機制改革的主要方向，其補償思路是通過核算基本醫(yī)療服務(wù)的合理虧損進行補償，因此補償依據(jù)充分，補償效果較好，也能在一定程度上引導(dǎo)醫(yī)療機構(gòu)控制成本。

4.2.2 成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)療服務(wù)定價。醫(yī)療服務(wù)項目價格的制定與醫(yī)療成本密切相關(guān)，物價部門在制定項目價格時會以醫(yī)院的平均成本作為定價的重要依據(jù)，醫(yī)院在申報新醫(yī)療新技術(shù)項目定價申請時同樣要向價格部門提供成本核算的資料，所以做好成本核算工作，真實反映醫(yī)療服務(wù)過程中的各種消耗，不但是醫(yī)院內(nèi)部管理的需要，也是主管部門制定價格，甚至是制定衛(wèi)生經(jīng)濟政策的需要。

4.2.3 成本核算結(jié)果應(yīng)用于社會保障。隨著我國醫(yī)療保障制度的建立與完善，醫(yī)療保險部門對醫(yī)療機構(gòu)的支付方式也在進行多樣化的摸索。按醫(yī)療服務(wù)項目收費仍然是許多國家醫(yī)療機構(gòu)的主要結(jié)算方式，醫(yī)療服務(wù)項目單價的制定也多以成本測算為基礎(chǔ)形成。國內(nèi)外實踐證明，公立醫(yī)院服務(wù)支付方式的設(shè)計對醫(yī)療資源的合理利用有著重要的影響，不同類型的醫(yī)療服務(wù)需要采取不同形式的支付方式，而越來越多地依靠按病種付費的補償機制來實現(xiàn)醫(yī)療資源的有效使用，將成為醫(yī)療服務(wù)補償機制變革的趨勢。醫(yī)療行業(yè)如何抓住并積極應(yīng)對社保機構(gòu)推行的定額付費制（單病種付費）的改革，必須堅持成本定價法原則，有成本核算體系和數(shù)據(jù)作為支撐，有要參與定價和談判的話語權(quán)，讓價格和價值得到真正的統(tǒng)一才是解決問題的根本。

隨著新《醫(yī)院財務(wù)制度》的頒布，醫(yī)院成本核算理論和方法得到了發(fā)展和完善，為各級各類醫(yī)院開展成本核算，進行成本管理提供了便利，醫(yī)院應(yīng)該利用成本核算的結(jié)果提高醫(yī)院整體管理水平和效率，使有限的醫(yī)療資源能夠得到更好的利用，從而更好地為人民群眾的健康服務(wù)。