對房地產(chǎn)企業(yè)會計(jì)核算的思考

[摘 要]房地產(chǎn)企業(yè)是個(gè)特殊的行業(yè)，其周期長、投入大、價(jià)值高的特點(diǎn)導(dǎo)致了房地產(chǎn)企業(yè)在會計(jì)核算上凸顯出很多的問題。2007年1月1日新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，對房地產(chǎn)企業(yè)會計(jì)核算提出了更高的要求。本文分析了房地產(chǎn)企業(yè)會計(jì)核算存在的問題，并提出相應(yīng)對策。

[關(guān)鍵詞] 房地產(chǎn)企業(yè) 會計(jì)核算 問題 對策

房地產(chǎn)企業(yè)是從事房地產(chǎn)開發(fā)和經(jīng)營的企業(yè)，它既是房地產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)者，又是房地產(chǎn)商品的經(jīng)營者。2007年1月1日，新會計(jì)準(zhǔn)則在上市公司全面推行，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的形式、內(nèi)容、規(guī)則均發(fā)生重大變化，實(shí)施新準(zhǔn)則要求企業(yè)進(jìn)行的不僅僅是一次技術(shù)操作，更是一定程度經(jīng)營思維的改變。在這樣的背景之下，研究房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計(jì)核算中存在的問題及其對策具有非常重要的意義。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計(jì)核算存在的問題

1.科目設(shè)置復(fù)雜

對比《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則一投資性房地產(chǎn)》和原有的會計(jì)準(zhǔn)則，而在此前財(cái)政部頒布的《關(guān)于執(zhí)行(企業(yè)會計(jì))和相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》的通知中，第九點(diǎn)曾對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租的開始產(chǎn)品有單獨(dú)的解釋。這些規(guī)定對于這類資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“出租開發(fā)產(chǎn)品”科目，并在其下設(shè)置“出租產(chǎn)品”和“出租產(chǎn)品攤銷”二個(gè)明細(xì)科目，核算企業(yè)開發(fā)完成用于出租經(jīng)營的土地和房屋的實(shí)際成本以及出租產(chǎn)品攤銷的價(jià)值，企業(yè)在期末編制報(bào)表時(shí)對于意圖出售而暫時(shí)出租的開發(fā)產(chǎn)品的賬面價(jià)值，規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項(xiàng)目內(nèi)列示，對于以出租為目的的出租開發(fā)產(chǎn)品的賬面價(jià)值，規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表的“其他長期資產(chǎn)”項(xiàng)目中列示。

2.收入確認(rèn)相對隨意

房地產(chǎn)的開發(fā)周期比較長，少則一年，多則數(shù)年，開發(fā)產(chǎn)品至完工須經(jīng)過若干個(gè)開發(fā)階段:規(guī)劃設(shè)計(jì)-可行性論證-征地拆遷安置補(bǔ)償-三通一平-建筑安裝-配套工程-綠化環(huán)境。房地產(chǎn)產(chǎn)品往往采用預(yù)售、分期付款銷售等多種銷售方式，會計(jì)實(shí)務(wù)中的關(guān)鍵問題在于確認(rèn)哪個(gè)環(huán)節(jié)為收入。一些房地產(chǎn)企業(yè)就利用收入和成本不配比、建設(shè)周期長來調(diào)節(jié)利潤，以達(dá)到少繳或延遲繳稅的目的。部分房地產(chǎn)企業(yè)將預(yù)收房款作為“借資款”，掛在“其他應(yīng)付款”科目，部分房地產(chǎn)企業(yè)采用“體外循環(huán)”方式，將售房收入存放在其他公司賬上，再假借其他事項(xiàng)往來轉(zhuǎn)回資金，隱瞞收入;還有很多工程已完工，房屋已售出，但是遲遲不進(jìn)行竣工決算和會計(jì)核算等等。

3.會計(jì)信息風(fēng)險(xiǎn)披露不足

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中面臨多種風(fēng)險(xiǎn)，包括政策風(fēng)險(xiǎn)、項(xiàng)目開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)、土地風(fēng)險(xiǎn)、工程質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)等，這種高風(fēng)險(xiǎn)性要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相對于其他企業(yè)必須更充分地揭示風(fēng)險(xiǎn)。2001年中國證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則第11號——從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的公司財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定》的第三條中要求企業(yè)披露質(zhì)量保證金的核算方法:第八條中規(guī)定發(fā)行人為商品房承購人向銀行提供抵押貸款擔(dān)保的，應(yīng)披露尚未結(jié)清的擔(dān)保金額，并說明風(fēng)險(xiǎn)程度。從上述規(guī)定可以看出三點(diǎn):第一，證監(jiān)會允許房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提取質(zhì)量保證金并要求披露其核算方法;第二，證監(jiān)會要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的附注中披露的風(fēng)險(xiǎn)僅限于抵押貸款的擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn);第三，目前我國會計(jì)制度中并沒有針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)質(zhì)量保證金提取的相關(guān)規(guī)定。從上市公司披露的實(shí)際看，對質(zhì)量保證金問題基本上未加披露。

二、加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計(jì)核算的措施

1.優(yōu)化會計(jì)科目的設(shè)置

其實(shí)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)開發(fā)項(xiàng)目多少，規(guī)模大小及內(nèi)部管理需要來進(jìn)行成本核算，比如在企業(yè)內(nèi)部單位不實(shí)行獨(dú)立核算的情況下，可不單設(shè)開發(fā)間接費(fèi)用賬。在成本項(xiàng)目欄內(nèi)增設(shè)管理費(fèi)用和利息欄，因管理費(fèi)用和利息是間接費(fèi)用的主要內(nèi)容，為簡化核算，還可取消開發(fā)成本一級賬，將房屋開發(fā)、土地開發(fā)、配套設(shè)施開發(fā)和代建工程開發(fā)直接設(shè)為一級賬，再按項(xiàng)目分設(shè)明細(xì)。在實(shí)務(wù)中，可按核算對象設(shè)立成本卡片，連續(xù)記載項(xiàng)目從立項(xiàng)至驗(yàn)收的全部成本費(fèi)用，作為開發(fā)成本明細(xì)臺賬，年末只把本年度已竣工結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目建案歸檔。另按一級賬戶設(shè)立多欄式匯總明細(xì)賬，按年節(jié)轉(zhuǎn)。成本卡片分為兩部分，臺頭部分和賬表部分，臺頭列示施工合同的主要內(nèi)容，如開、竣工日期，施工單位、建筑面積、預(yù)計(jì)投資及變更情況等。

2.完善收入確認(rèn)

作為房地產(chǎn)進(jìn)行核算的建筑物和土地使用權(quán)，應(yīng)同時(shí)滿足下列條件時(shí)予以確認(rèn)，一是企業(yè)能夠取得與該項(xiàng)房地產(chǎn)相關(guān)的租金收入或增值收益;二是該項(xiàng)房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量;三是作為房地產(chǎn)的建筑物和土地使用權(quán)，應(yīng)能單獨(dú)計(jì)量和出售，即該房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)可單獨(dú)劃轉(zhuǎn)和交割。企業(yè)還可采用排除法確認(rèn)投資性房地產(chǎn)，企業(yè)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)以及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)，企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照市場價(jià)格收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)，母公司以經(jīng)營租賃方式向子公司出租房地產(chǎn)，該項(xiàng)房地產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資性房地產(chǎn)，但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn)。除此之外，企業(yè)持有的房地產(chǎn)應(yīng)作為投資性房地產(chǎn)。

3.提高信息披露含量

一是增加土地儲備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重，能否擁有土地儲備以及土地儲備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，故需在財(cái)務(wù)報(bào)告附注中披露土地儲備量及取得成本情況。二是增加分項(xiàng)目現(xiàn)金流量信息的披露。建議以企業(yè)每一開發(fā)項(xiàng)目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。三是重視質(zhì)量保證金及風(fēng)險(xiǎn)的披露。房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)的高風(fēng)險(xiǎn)性應(yīng)在會計(jì)信息披露環(huán)節(jié)得到充分的揭示。

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