當(dāng)前國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的實(shí)踐與改進(jìn)的重點(diǎn)

摘要:國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是指在國(guó)庫(kù)部門進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)上，通過對(duì)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)管理狀況進(jìn)行審計(jì)，審查并評(píng)價(jià)國(guó)庫(kù)部門風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，針對(duì)國(guó)庫(kù)部門在業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理中存在的薄弱環(huán)節(jié)及風(fēng)險(xiǎn)隱患，提出改進(jìn)國(guó)庫(kù)部門的風(fēng)險(xiǎn)管理的意見和建議，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，提升國(guó)庫(kù)部門的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的科學(xué)性和有效性，保障國(guó)庫(kù)資金安全。本文以中國(guó)人民銀行海口中心支行內(nèi)審部門開展國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的實(shí)踐，介紹國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的內(nèi)容、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)及模型、檢查測(cè)試方法等，探討風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)在中國(guó)人民銀行內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)際應(yīng)用。

關(guān)鍵詞:風(fēng)險(xiǎn)管理;國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì);實(shí)踐;改進(jìn)

中圖分類號(hào):F812.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1003-9031(2010)07-0084-05DOI:10.3969/j.issn.1003-9031.2010.07.19

一、引言

隨著財(cái)稅、金融體制改革的不斷深入，財(cái)政收支規(guī)模的不斷增大，以及國(guó)庫(kù)部門全面推行新的會(huì)計(jì)核算體系，國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)內(nèi)容、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)不斷增加，業(yè)務(wù)處理手續(xù)不斷發(fā)生變化，尤其是國(guó)庫(kù)加入現(xiàn)代化支付系統(tǒng)，信息化步伐加快后，國(guó)庫(kù)資金風(fēng)險(xiǎn)防范日益突出。如何有效防控風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)揮內(nèi)審在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用，成為中國(guó)人民銀行內(nèi)審部門必須思考的課題。2009年中國(guó)人民銀行?？谥行闹?以下簡(jiǎn)稱“?？谥兄А?為切實(shí)落實(shí)總行“推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，促進(jìn)內(nèi)審工作轉(zhuǎn)型”的工作要求，適應(yīng)國(guó)庫(kù)的改革發(fā)展和業(yè)務(wù)創(chuàng)新需求，積極探索，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，嘗試開展了國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)試點(diǎn)，取得良好效果。

二、國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的主要做法

(一)按照內(nèi)部控制構(gòu)成要素及風(fēng)險(xiǎn)管理流程確定審計(jì)內(nèi)容

風(fēng)險(xiǎn)管理是組織內(nèi)部控制的基本組成部分，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)和評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制審計(jì)的基本內(nèi)容之一。中國(guó)人民銀行海口中支在借鑒2005年5月施行的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號(hào)——風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)》、COSO委員會(huì)2004年9月制定發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》、國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)2004年1月修訂的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)——專業(yè)實(shí)務(wù)框架》的基礎(chǔ)上，研究確定了國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)內(nèi)容，包括內(nèi)控環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、信息和溝通、監(jiān)控與檢查八大項(xiàng)，國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)涵蓋了COSO《風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》的所有八要素[1]。

(二)根據(jù)識(shí)別和分析風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)清單

風(fēng)險(xiǎn)清單是審計(jì)測(cè)試的操作依據(jù)。中國(guó)人民銀行?？谥兄г?008年修訂的《風(fēng)險(xiǎn)量化分類及控制措施一覽表》基礎(chǔ)上，對(duì)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行再分析，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)再確認(rèn)，對(duì)新上線的TCBS系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程圖重新進(jìn)行描繪，構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)清單。

1.建立國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)量化分類表。采用“歸集—監(jiān)測(cè)—診斷”法，對(duì)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)活動(dòng)中的現(xiàn)實(shí)風(fēng)險(xiǎn)和潛在風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行分類，正確識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目，構(gòu)成國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)量化分類一覽表(見表1)，包括業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)類別、風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)隱患、規(guī)范化控制等要素，此表最終按照國(guó)庫(kù)16大類風(fēng)險(xiǎn)要素梳理其風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)隱患。

2.建立風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)分類表。應(yīng)用模糊的定量分析方法，建立簡(jiǎn)易的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)體系—風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)分類表(見表2)。根據(jù)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重性和可能性對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別及評(píng)級(jí)，分別用高、中、低風(fēng)險(xiǎn)描述，動(dòng)態(tài)了解業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)變化情況。

3.確定國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵控制項(xiàng)。按照國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)流程，借用風(fēng)險(xiǎn)分析“蝴蝶結(jié)”模型(Bowtie理論)，構(gòu)建國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)關(guān)系圖(見圖1)，以梳理國(guó)庫(kù)風(fēng)險(xiǎn)事件為核心，全方位查找國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)的重點(diǎn)領(lǐng)域風(fēng)險(xiǎn)源。共查找國(guó)庫(kù)預(yù)算收入的收納、劃分、報(bào)解核算，國(guó)庫(kù)資金撥款，國(guó)庫(kù)收入更正，資金支付清算(包括大小額支付往來(lái)、TCBS系統(tǒng)、查詢查復(fù)、暫收暫付)，國(guó)庫(kù)資金退庫(kù)，國(guó)債兌付等六大國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)類型，以及會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、賬務(wù)組織、重要事項(xiàng)審批、對(duì)賬管理、重要空白憑證、有價(jià)單證和印章、密押密鑰管理、核算系統(tǒng)管理內(nèi)部監(jiān)督等八項(xiàng)關(guān)鍵控制項(xiàng)，以確定重要領(lǐng)域流程測(cè)試[1]。

4.判明國(guó)庫(kù)部門風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)所面臨的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)。運(yùn)用SWOT分析法，對(duì)國(guó)庫(kù)部門所面臨的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，借以確定剩余風(fēng)險(xiǎn)(見表3)[1]。

(三)建立定量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)開展定量測(cè)評(píng)

定量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)必不可少技術(shù)要件，其功能在于用數(shù)據(jù)和事實(shí)說話，為內(nèi)審人員的測(cè)評(píng)分析提供翔實(shí)依據(jù)。

1.編制量化評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)表?；谄胶庥?jì)分卡(BSC)設(shè)計(jì)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)評(píng)價(jià)表，此表包括8個(gè)方面審計(jì)內(nèi)容的評(píng)價(jià)項(xiàng)目、評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)定分值、審計(jì)結(jié)果、權(quán)重等要素，是審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)容的總結(jié)。評(píng)價(jià)項(xiàng)目分值采取百分制，風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的評(píng)分以扣分計(jì)算，標(biāo)準(zhǔn)評(píng)分以量化分類設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)分值為主，同時(shí)兼顧定性判斷和抽樣判斷，包括調(diào)查問卷和測(cè)試題進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理認(rèn)知度測(cè)評(píng)等。以控制環(huán)境審計(jì)量化評(píng)價(jià)表為例(見表4)。

2.控制檢查。首先，設(shè)定抽樣檢查標(biāo)準(zhǔn)。抽樣樣本取決于被審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)程度、業(yè)務(wù)頻次、重要性等。根據(jù)業(yè)務(wù)頻次確定的抽樣量標(biāo)準(zhǔn)是:平均每年發(fā)生1次的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，應(yīng)抽取1個(gè)樣本(即全年);平均每季度發(fā)生1次的，應(yīng)抽取4個(gè)樣本;平均每月發(fā)生1次的，應(yīng)抽取12個(gè)樣本;平均每周發(fā)生1次的，應(yīng)至少抽取12個(gè)樣本;平均每日發(fā)生1次的，應(yīng)至少抽取40個(gè)樣本;平均每日發(fā)生多次的，應(yīng)至少抽取40個(gè)樣本。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)程度確定的抽樣量標(biāo)準(zhǔn)則主要參照杜邦(DU PONT)“沸騰壺”風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型，其樣本抽查量為:一類風(fēng)險(xiǎn)抽樣為100%;二類風(fēng)險(xiǎn)抽樣為50%;三類風(fēng)險(xiǎn)抽樣為25%;其他風(fēng)險(xiǎn)抽樣10%[2]。通過抽樣統(tǒng)計(jì)、比率計(jì)算等數(shù)理方法對(duì)量化指標(biāo)值進(jìn)行計(jì)算和分析。

其次，明確評(píng)價(jià)步驟。第一步，針對(duì)量化評(píng)價(jià)表列明的評(píng)價(jià)指標(biāo)(風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn))，檢查測(cè)評(píng)打分;第二步，計(jì)算出分類別的分值，填列量化評(píng)價(jià)表;第三步，利用層次分析法(AHP)設(shè)計(jì)出十六大類風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)及相對(duì)權(quán)重在內(nèi)的參數(shù)體系，確定一類風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重70%、二類風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重20%、三類權(quán)重10%，根據(jù)評(píng)價(jià)權(quán)重計(jì)算總得分;第四步，根據(jù)測(cè)評(píng)總分確定風(fēng)險(xiǎn)管理A、B、C、D四個(gè)等級(jí)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

再次，實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。根據(jù)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)清單、審計(jì)評(píng)價(jià)表等，實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試?？刂茰y(cè)試:一是檢查國(guó)庫(kù)部門是否建立健全有關(guān)規(guī)章制度和內(nèi)控制約機(jī)制，是否落實(shí)崗位責(zé)任制，是否明確崗位職責(zé)，崗位設(shè)置是否遵循相互制約、合理兼崗原則，制度規(guī)程是否涵蓋國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)運(yùn)行和管理活動(dòng)的關(guān)鍵環(huán)節(jié);二是檢查是否嚴(yán)格執(zhí)行各項(xiàng)內(nèi)控制度并留有規(guī)范完整的記錄。實(shí)質(zhì)性測(cè)試(用抽樣審計(jì)法):主要是對(duì)有關(guān)賬簿、報(bào)表、憑證、登記簿、日志等資料所反映的會(huì)計(jì)核算、國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)活動(dòng)和事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行檢查。(見表6、7)。

3.提出審計(jì)意見或風(fēng)險(xiǎn)建議。對(duì)檢查出的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，針對(duì)每個(gè)所區(qū)別出的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)所存在的風(fēng)險(xiǎn)管理缺口提出具體控制建議，明確具體的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施，制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方案，將風(fēng)險(xiǎn)控制在組織可接受或可控的范圍內(nèi)。

三、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)實(shí)踐的體會(huì)與改進(jìn)

(一)轉(zhuǎn)變現(xiàn)有的審計(jì)模式和工作理念是開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的關(guān)鍵

以往中國(guó)人民銀行內(nèi)審方法主要是以制度基礎(chǔ)審計(jì)為主，工作成果往往更多是羅列被審計(jì)單位在檢查中存在的問題，反映問題的著眼點(diǎn)主要是針對(duì)組織現(xiàn)有的控制制度，很少上升至從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度進(jìn)行整體評(píng)價(jià)。推行風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)模式，就必須沖破這種傳統(tǒng)的審計(jì)模式和審計(jì)思路、方法的束縛。中國(guó)人民銀行?？谥兄Т舜螌徲?jì)過程，結(jié)合了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)兩種方式進(jìn)行。在構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)清單和具體的控制檢查評(píng)估階段，這兩種方式均能結(jié)合運(yùn)用。即首先在對(duì)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)量化分析和評(píng)估的基礎(chǔ)上，對(duì)重要環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)控制的有效性實(shí)施符合性測(cè)試;根據(jù)符合性測(cè)試結(jié)果，確定風(fēng)險(xiǎn)控制的可依賴度，以此確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍及抽樣比例;實(shí)質(zhì)性測(cè)試過程中，遇到審計(jì)事項(xiàng)測(cè)試結(jié)果與預(yù)期不符的，通過擴(kuò)大樣本抽樣量或及時(shí)調(diào)整審計(jì)計(jì)劃，進(jìn)一步判斷風(fēng)險(xiǎn)隱患的大小或是否形成實(shí)質(zhì)性的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而提出建設(shè)性意見和建議。

(二)提高內(nèi)審人員的素質(zhì)，是開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的前提

內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號(hào)第七條要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員充分了解組織的風(fēng)險(xiǎn)管理過程，審查和評(píng)價(jià)其適當(dāng)性和有效性。這就要求內(nèi)審人員要有較強(qiáng)的發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的能力，如果不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，就無(wú)法評(píng)價(jià)和改善風(fēng)險(xiǎn)。就目前來(lái)看，基層央行的內(nèi)審人員的素質(zhì)還很難達(dá)到上述要求。因此，要做好內(nèi)審轉(zhuǎn)型的各項(xiàng)準(zhǔn)備，一是要加大學(xué)習(xí)與培訓(xùn)力度，制定長(zhǎng)遠(yuǎn)的培訓(xùn)計(jì)劃，加強(qiáng)后續(xù)教育和培訓(xùn)工作，培育一批充滿創(chuàng)新活力的學(xué)習(xí)型內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)與審計(jì)通才，以學(xué)促審;二是要加強(qiáng)審計(jì)能力建設(shè)即依法審計(jì)能力、提高自身建設(shè)和管理能力。提倡能力建設(shè)，從內(nèi)審流程上來(lái)講，就是要提高策劃內(nèi)審項(xiàng)目能力，制定內(nèi)審方案能力，審計(jì)敏銳性能力和破解項(xiàng)目能力，調(diào)查取證能力，撰寫內(nèi)審報(bào)告能力等，以技提審;三是要引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，建立職業(yè)準(zhǔn)入和退出機(jī)制以及職業(yè)晉級(jí)制度，確立CIA資格認(rèn)證在央行的內(nèi)部地位，推行有利于內(nèi)審人員潛能開發(fā)的激勵(lì)、考核機(jī)制，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)肌體的新陳代謝功能，以改帶審。

(三)根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)建立風(fēng)險(xiǎn)清單和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，是開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的技術(shù)保證

目標(biāo)分解及事前評(píng)估階段建立風(fēng)險(xiǎn)清單和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是非常重要的任務(wù)，它的標(biāo)準(zhǔn)性和規(guī)范性也確定了其將具有較大的實(shí)用價(jià)值，必須做實(shí)做細(xì)。但是根據(jù)國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)特點(diǎn)設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)清單是動(dòng)態(tài)的，計(jì)算分值時(shí)是以實(shí)際檢查的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)為計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)的，風(fēng)險(xiǎn)程度的認(rèn)定也不是絕對(duì)的。如本文案例中介紹的控制環(huán)境評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)并不能涵蓋所有的檢查事項(xiàng)，且應(yīng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境以及業(yè)務(wù)流程變化及時(shí)調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，這些都需要與被檢查單位共同研究找出并共同認(rèn)可的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)和量化標(biāo)準(zhǔn)。

參考文獻(xiàn):

[1]?？谥兄?nèi)審處.國(guó)庫(kù)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)試點(diǎn)方案[R].2009.

[2]馮晨光.杜邦沸騰壺風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型對(duì)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的啟示[J].審計(jì)月刊，2005(11):9.