我國增值稅轉型改革的國際比較及借鑒

【摘要】增值稅稅基寬于所得稅，具有中性、公平、收入等職能和特點，是20世紀最受歡迎的稅種，被世界上110多個國家和地區(qū)廣泛采用。比較和分析歐洲、亞洲實行增值稅較成功國家增值稅制度實踐的先進經(jīng)驗并引以借鑒，對我國增值稅轉型改革無疑具有重要意義。

【關鍵詞】增值稅改革 國際比較 借鑒

一、中國增值稅的主要內容

我國的增值稅歷經(jīng)多次改良和由生產(chǎn)型向消費型的轉型試點，于2009年消費型增值稅開始在全國推廣。現(xiàn)行增值稅的納稅義務人是在中國境內銷售貨物或提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，一般納稅人標準稅率為17%，出口貨物稅率為零，生產(chǎn)生活必需品類適用13%的低稅率；小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%。除此之外，對于一般納稅人，收購免稅農(nóng)產(chǎn)品可以按照買價的13%扣除；廢舊物資回收企業(yè)可以按照10%的扣除率扣除；運輸費用可以按照7%的扣除率扣除。應納增值稅=銷項稅額-進項稅額。允許抵扣的固定資產(chǎn)進項稅額僅限新增加的動產(chǎn)類固定資產(chǎn)。

二、實行增值稅較成功國家增值稅類型選擇的實踐

1、法國

增值稅早在1954年問世于法國，從流轉稅改革而來，其增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務的生產(chǎn)、銷售的所有經(jīng)營活動和所有經(jīng)濟領域（包括農(nóng)、工、商、建筑、服務等行業(yè)）的所有應稅交易行為。實行消費性增值稅，有多檔稅率結構：標準稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。法國的成功經(jīng)驗就是建立了一套比較完善的征管制度，免稅范圍十分嚴格。

2、德國

于1968年正式推行增值稅制。德國實行全面型增值稅，納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業(yè)主以及從事進口活動的任何人。實行三檔稅率制：標準稅率(普通稅率)，適用于一般交易和商品的進口；減低稅率(特殊稅率)，適用于家養(yǎng)動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率，適用于商品出口。

3、英國

于1973年將購買稅和特別就業(yè)稅調整合并為增值稅，實行消費型增值稅，納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業(yè)主以及從事進口活動的任何人。實行三檔稅率制：標準稅率(普通稅率) 17.5％、低稅率（特殊稅率）5％和零稅率。免稅分不可抵扣的免稅（只免銷項稅金）和可以抵扣的免稅（零稅率）兩種。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務及所有出口商品和勞務。

4、韓國

1977年實施消費型增值稅，凡銷售貨物、提供勞務、進口貨物的都要繳納增值稅（包括農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者）。納稅方式有兩種：一是一般納稅（類似于我國一般納稅人），二是簡化納稅和特別納稅（針對個體經(jīng)營商按照流轉額征收，類似于我國的小規(guī)模納稅人），都實行10%的單一稅率。增值稅免稅范圍較寬，為簡化征管主要針對稅源零散流動性強的項目，如醫(yī)生、律師等私人勞務。征管方式較先進，主要依賴計算機，較早建立納稅登記制度。

5、東盟

東盟10國中征收增值稅的有6個：（1）新加坡的消費稅（實為增值稅）為貨物和勞務稅，是對進口貨物和所有在新加坡提供貨物和勞務服務征稅，應納稅額＝銷項稅－進項稅，稅率為7%，出口商品和勞務適用零稅率。（2）菲律賓的增值稅適用于提供服務、進口商品、銷售、易貨貿(mào)易、調換、租賃貨物或者資產(chǎn)，自2006年2月1日起稅率為12%。增值稅稅務登記的標準為年銷售額150萬菲律賓比索以上。（3）泰國從1992年起實施增值稅，1999年將普通稅率由10%下調為7%。納稅人包括生產(chǎn)廠家、服務行業(yè)、批發(fā)商、零售商以及進出口公司，應納稅額＝銷項稅－進項稅。（4）印度尼西亞用增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費稅）取代了銷售稅，是成功的典型，它對所有商品征收增值稅、奢侈品消費稅和進口關稅。標準稅率為10%；建筑服務企業(yè)稅率為4%，信使服務和旅行社等服務業(yè)稅率為1%。年營業(yè)額高于6億印尼盾的企業(yè)必須登記繳納增值稅。（5）越南對商品和服務的增值額課征增值稅，納稅人包括在越南設立的本國和外國的所有經(jīng)營機構。從2004年起，增值稅稅率分別為0.5%和10%（標準稅率），此外還有許多稅收減免措施。（6）柬埔寨的增值稅納稅人為在境內提供貨物或者勞務的企業(yè)和個人，稅率為10%，出口貨物和勞務適用零稅率。公共郵電業(yè)和醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)的服務、國有公共運輸業(yè)、電力事業(yè)、保險業(yè)和特定的金融服務免征增值稅。

三、實行增值稅較成功國家增值稅的共性特點及中國增值稅的比較缺陷

1、實行增值稅較成功國家增值稅的共性特點

一是大多數(shù)國家都實行消費型增值稅。目前世界上140多個實行增值稅的國家中絕大多數(shù)實行的是消費型增值稅。在歐洲法國在1968年實行具有現(xiàn)代意義的消費型增值稅；1977年歐共體提出各國實行共同的增值稅稅制，現(xiàn)在大多數(shù)國家都已實行消費型增值稅。東盟10國中有6個實行消費型增值稅。另外在美洲，除洪都拉斯等個別國家外，其他大多數(shù)美洲國家都實行消費型增值稅。

二是增值稅稅種在整個稅制中占重要地垃。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的16.7%，占國內生產(chǎn)總值的7.3%；目前德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種；英國的增值稅是間接稅中的最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％；東盟10國的增值稅在各國中同樣占重要地位。

三是大都實行全面的增值稅。增值稅征稅范圍相當廣泛，從工業(yè)制造、商品銷售到農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)、銷售，從提供勞務的建筑業(yè)、加工修理到提供服務的運輸業(yè)、飲食旅店業(yè)、金融業(yè)等，再到進口貨物，都要繳納增值稅。

四是稅率設計相對簡便易用且稅率較低。稅率檔次設計較少，要么是單一稅率，計算簡便，都有零稅率或低稅率，或者免稅。如韓國對兩類納稅方式都實行單一稅率為10%，不像我國對小規(guī)模納稅人另行規(guī)定征收稅率。

五是征管方式先進。各個國家在征收管理方面注重計算機與網(wǎng)絡的應用，建立了計算機網(wǎng)絡系統(tǒng)，統(tǒng)一交易憑證和稅金計算書；建立起完善的稅務登記等管理制度，從技術上、制度上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監(jiān)督及管理。

六是刺激了經(jīng)濟的發(fā)展。增值稅改革在歐盟、東盟、南美等國家進行的很成功，極大地促進了本國的經(jīng)濟發(fā)展。

2、相比較中國增值稅存在的主要缺陷

一是進項抵扣不徹底。我國允許抵扣的固定資產(chǎn)范圍僅限新增的動產(chǎn)類，但房屋、建筑物等不動產(chǎn)類固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)并未納入抵扣范圍；即使是增值稅的納稅人，其購進固定資產(chǎn)所含的進項稅額也不能全部抵扣，如自用消費品（小汽車、游艇等）所含的進項稅額，不得予以抵扣。

二是征稅范圍偏窄。與世界上其他國家實行全面廣泛的增值稅相比，我國增值稅的征稅范圍不包括其他勞務如建筑業(yè)、運輸業(yè)、倉儲業(yè)、飲食旅店業(yè)、金融業(yè)、出租不動產(chǎn)及勞務服務業(yè)等。

三是稅率結構太復雜。我國一般納稅人和小規(guī)模納稅人執(zhí)行不同的稅率，一般納稅人實行17%的基本稅率，實際上的低稅率分別為13％、10％和7％；出口適用零稅率，相比較而言稅率結構過于復雜。而歐亞各國，如英、德、韓、東盟等國，大多數(shù)都是單一稅率或不超過三檔稅率。

四是稅率偏高導致企業(yè)高稅負。我國增值稅17%的基本稅率和13%的低稅率，遠高于歐盟和東盟成員國，再加上不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)不能抵扣、服務業(yè)未納入增值稅征稅范圍導致企業(yè)抵扣不足，更加重了企業(yè)的稅收負擔。

五是出口退稅難全額。由于全額退稅財政難以支撐、加劇出口貨物競爭和不徹底扣稅等客觀因素，使中國難以實現(xiàn)零稅率出口，對大部分出口貨物實施的是部分退稅政策，不象上述國家對出口貨物和勞務適用全額退稅的零稅率。

六是征管方式相對落后。雖然我國稅務機關計算機比較普及、基本實現(xiàn)了全國聯(lián)網(wǎng)，但國稅和地稅之間并沒有真正實現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)，國稅系統(tǒng)各省與各省的分支機構還不能完全做到交叉審核專用發(fā)票，財稅庫銀聯(lián)網(wǎng)才剛起步，征管效果和稅款監(jiān)控并不理想。

四、我國增值稅轉型改革對國際比較經(jīng)驗的借鑒

1、穩(wěn)妥推進增值稅“擴圍”（擴大抵扣范圍和征稅范圍）改革，完善增值稅抵扣鏈條，保持整體稅負公平

“擴圍”改革就是要達到徹底扣稅和全面征稅的目的，就是要解決增值稅的“深度”和“廣度”問題，使目前的增值稅轉向真正的消費型增值稅，具體舉措有：1、加快擴大進項稅額抵扣范圍，將不動產(chǎn)類固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)納入抵扣。2、穩(wěn)步擴大增值稅的征稅范圍，將征營業(yè)稅的勞務服務納入增值稅，取消營業(yè)稅。應按照平穩(wěn)過渡，分步實施的原則逐步開展，首先將與經(jīng)濟發(fā)展關系密切的建筑安裝、交通運輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，再待時機成熟時將銷售不動產(chǎn)、部分服務業(yè)和娛樂業(yè)納入，僅將較難管理的金融保險業(yè)和部分服務業(yè)暫保留征收營業(yè)稅。

2、科學推進增值稅“三減”（減結構、減稅率、減比重）改革

我國現(xiàn)行稅制結構是以流轉稅為主體稅種的稅制結構，依據(jù)目前我國經(jīng)濟運行態(tài)勢及走向，尤其是面對金融海嘯引發(fā)的國際經(jīng)濟急劇動蕩，切實可行的減稅方案必須選擇增值稅：減少稅率結構、減低稅率、減小收入比重。按照兩稅平穩(wěn)合并、簡化稅率的改革原則和征稅項目，主要參考東盟成員國和韓國10%左右的增值稅稅率，建議擴大增值稅征稅范圍與縮小其規(guī)模并行，最終實現(xiàn)基本稅率（標準稅率）稅率在15%左右，收入比重在30%以下的消費型增值稅制度。同時，將13%、10%和7%三檔優(yōu)惠稅率統(tǒng)一簡并為7%，在此基礎上再設一檔3%的低稅率（正好與現(xiàn)有的簡易征收率一致），對擴大征稅范圍后的轉讓無形資產(chǎn)、金融保險業(yè)和社會性服務、銷售不動產(chǎn)等適用3%的增值稅低稅率，對于現(xiàn)行適用20%營業(yè)稅稅率的娛樂業(yè)項目，按15%標準稅率征收增值稅。同時適當提高增值稅小規(guī)模納稅人的起征點（考慮家庭負擔比照城鎮(zhèn)居民最低生活保障水平），照顧規(guī)模很小、營業(yè)額很少和增值率很低的經(jīng)營者；適當放寬小規(guī)模納稅人代開增值稅專用發(fā)票的限制，可允許按15％或7%代開全額征稅，以利其與一般納稅人之間的經(jīng)濟交往。

3、進一步加快“金稅工程”建設，推進征管方式現(xiàn)代化

繼續(xù)重視和加強國、地稅間和各省之間計算機的聯(lián)網(wǎng)和交叉稽核，加快“金稅工程”建設，加強財稅庫銀聯(lián)網(wǎng)工作，創(chuàng)建稅務、銀行、工商、海關、財政、統(tǒng)計等多部門的信息互聯(lián)網(wǎng)絡，實現(xiàn)納稅人數(shù)據(jù)動態(tài)共享，早日實現(xiàn)稅務信息化管理，提高征管工作的質量和效率。

最后，要進一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍，實施進口產(chǎn)品全面征稅出口產(chǎn)品徹底退稅。■

參考文獻

①財政部稅收制度國際比較課題組，《法國稅制》、《德國稅制》，中國財政經(jīng)濟出版社，2007

②吳崇伯，《東盟國家稅制改革及其借鑒》，《稅務研究》，2005（10）

③唐婧妮，《中國、東盟增值稅比較與改革》，《涉外稅收》，2010（3）

④丁紅燕、董紹青，《中韓增值稅制度的比較》，《涉外稅收》，2009（4）

⑤楊超，《增值稅轉型對中國經(jīng)濟的影響及其對策探析》，《理論導刊》，2009（6）

(作者單位:安徽財經(jīng)大學)

責編：程世來