企業不同組織形式的所得稅納稅籌劃

[摘 要] 本文通過對新的企業所得稅法進行分析研究，針對不同組織形式的所得稅提出納稅籌劃建議。

[關鍵詞] 組織形式;新企業所得稅;納稅籌劃

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2010. 07 . 023

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1673 - 0194(2010)07- 0049- 02

2007年出臺的新企業所得稅法從收入的確認、費用的扣除標準到所得稅稅收優惠條件和優惠內容都有明顯的改進。不同的稅收規定對納稅人會產生不同的納稅影響，本文將以新企業所得稅法及其實施條例為法律依據，探討在新的稅收環境下企業如何合理利用不同的組織形式達到納稅籌劃的目的。

一、關于子、分公司的納稅籌劃

新的企業所得稅法第二條規定“本法所稱居民企業是指依法在中國境內成立，或者依照外國(地區)法律成立但實際管理機構在中國境內的企業”。同時第五十條第一款規定“居民企業以企業登記注冊地為納稅地點;但登記注冊地在境外的，以實際管理機構所在地為納稅地點。”第二款規定“居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。”依此規定，子公司作為法律主體，成為新的企業所得稅法下的居民企業，應當以登記注冊地為納稅地點;而分公司由于不能成為法律主體，因此不能成為新的企業所得稅法下的居民企業，只能是納入總公司的范疇合并納稅。由于新的企業所得稅法對子公司和分公司的規定不同，由此可以產生納稅籌劃。

【案例1】 設甲公司是一家注冊地和實際管理機構都在廣州的服裝生產、銷售企業，預計2009-2011年的應納稅所得額分別為500萬元、800萬元、1 000萬元。因業務發展需要，甲公司董事會決定2009年在四川新設一家乙公司，但組織形式未定。預計新設立的公司2009-2011年的應納稅所得額分別為-300萬元、-100萬元、100萬元。適用的企業所得稅稅率都為25%，無其他影響應納所得稅業務及事項。

分析:

1. 若新設的乙公司為甲公司的子公司，則甲、乙公司分別在注冊地繳納企業所得稅，詳見表1。

2. 若新設的乙公司為甲公司的分公司，則甲、乙公司合并匯總繳納企業所得稅，詳見表2。

由上述分析可以看出，在新設的乙公司為分公司的情形下，甲、乙公司一共可以比新設的乙公司為子公司少納企業所得稅=575-500=75(萬元)。

企業為進一步壯大實力，拓展自己的經營范圍，提高自己的競爭力，就需要組建新的分公司或子公司，這時就面臨是組建子公司還是分公司的決策。通過這個例子我們可以看出，分公司和子公司在稅收待遇上不一樣，分公司和總公司在法律上同是法人實體，分公司實現的盈虧要同總公司合并繳稅;而子公司則為一個獨立法人，要單獨納稅。一般而言，新擴建企業經營初期若虧損，則辦分公司有利;之后若贏利，則子公司好，特別是子公司若在國外，利潤不匯入母公司則可以不必合并納稅，可以獲得遞延納稅好處。

二、關于小型微利企業的納稅籌劃

新的企業所得稅法第二十八條第一款規定“符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。”實施條例中第九十二條規定“企業所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業:(一) 工業企業，年應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3 000萬元;(二)其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1 000萬元。”其中“從業人數”按企業全年平均從業人數計算，“資產總額”按企業年初和年末的資產總額平均計算。另一方面，小型微利企業是指企業的全部生產經營活動產生的所得均負有我國企業所得稅納稅義務的企業。

【案例2】 假設工業企業A公司2008年的應納稅所得額為50萬元，職工人數為150人，資產總額為2 000萬元。另據分析，A公司按生產流程和業務因素可分為半成品廠和產成品廠。半成品廠除了供應半成品給產成品廠作為原料之外還有少量外銷。半成品和產成品的外部市場價格基本穩定，且A公司的應納稅所得額、職工人數和資產總額基本上可以在半成品廠和產成品廠平分。

分析:

1. 若A公司只是將半成品廠和產成品廠當作公司內部的生產車間，則A公司在2008年度不能享受小型微利企業的稅收優惠。A公司2008年度的應納企業所得稅額為50×25%=12.5(萬元)。

2. 若A公司將半成品廠和產成品廠分別注冊成為居民企業，則半成品廠和產成品廠2008年的應納稅所得額為25萬，職工人數都低于100人，資產總額低于3 000萬元，符合小型微利企業的條件，因此半成品廠和產成品廠減按20%的企業所得稅率征收企業所得稅。則半成品廠2008年的應納稅額=25×20%=5(萬元)，產成品廠2008年的應納稅額=25×20%=5(萬元)，合計納稅=5+5=10(萬元)。

由上述分析可以看出，若A公司將半成品廠和產成品廠分別注冊成為居民企業，則比將半成品廠和產成品廠當作公司內部的生產車間少納稅12.5-10=2.5(萬元)。

三、總 結

新的企業所得稅法為了貫徹國家的政策導向和征管的便利對很多特殊的事項作了特殊的規定，由此對企業產生了不同的企業所得稅納稅影響。如本文中的企業由于不同的組織形式而承擔的納稅義務也不盡相同，從而為企業利用不同組織形式進行合理、合法納稅籌劃預留了一定的空間。