我國研發費用加計扣除政策的改進方向

薛 薇，李艷艷

（1.中國科學技術發展戰略研究院，北京 100038；2.山東女子學院，山東 濟南 250002）

我國研發費用加計扣除政策的改進方向

薛 薇1，李艷艷2

（1.中國科學技術發展戰略研究院，北京 100038；2.山東女子學院，山東 濟南 250002）

研發稅收優惠對激勵企業增加研發投入的有效作用已經取得世界共識。面對世界金融危機，我國建設創新型國家的任務更加緊迫，更加需要一個對企業研發能夠真正有效激勵的稅收優惠政策。本文結合我國研發費用加計扣除政策的落實情況、國外實踐以及我國現行創新激勵政策體系，對我國研發費用加計扣除政策存在的問題進行了深入分析，并提出了改進的政策建議。

研發支出；加計扣除；稅收優惠

Abstract:It has been a world-wide common view that R&D tax incentive plays a very effective role in encouraging firms to increase R&D investment.Faced with world financial crisis,China is under much more greater pressure of the transition to an innovationdriven nation,which makes it more necessary to have a tax incentive really effective in encouraging firms’more R&D inputs.After a simple review the implementation situation of China’s R&D super-deduction tax incentive and in consideration of international practices and China’s current innovations-inspired policies,this paper analyzes the problems of China’s existing R&D tax incentive in depth and finally puts forward some propositions.

Key words:R&D expense； super-deduction； tax incentive

20世紀末以來，研發稅收優惠越來越成為許多國家激勵企業研發投入和爭奪世界研發資源的重要工具。截至2008年底，21個OECD國家對企業研發投入給予了稅收優惠，與1999年相比，18個國家的優惠額度都有所增加；印度、巴西、墨西哥等許多發展中國家也都實施了力度較大的研發稅收優惠政策［1］。2008年，我國對《關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》（財稅［2006］88號）中的研發費用加計扣除政策進行了完善，發布了《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法 （試行）》（國稅發 ［2008］第116號）（以下簡稱《辦法》），對研發活動的界定、研發費用的歸集標準等問題進行了統一。但總體來看，我國研發稅收優惠政策的落實情況較差，在政策定位、管理與設計等方面都存在一定問題，影響了政策的實施效果。

1 我國研發費用加計扣除政策的落實情況

根據2009年6月對全國新認定高新技術企業和部分未認定企業的隨機問卷調查（面向34個地區隨機發放問卷1200份，回收的有效問卷632份，其中2008年新認定高新技術企業442家），我國創新企業享受研發費用加計扣除政策的比例較低。

調查結果顯示：2006—2008年，在對相關問題給予有效回答的425家新認定高新技術企中，僅有51.5%享受到了研發費用加計扣除優惠，2008年的戶均優惠額度約為62.57萬元，但其中38%的高企是2008年才開始享受；在187家未認定但有研發活動的企業中，三年間享受過該政策的僅占19.8%（見表1），享受比例遠遠低于高新技術企業。

表1 抽樣企業享受研發費用加計扣除政策情況

在有研發活動但未享受過研發費用加計扣除的334家企業中，35.7%是因自評不滿足申請條件而放棄了申請；22.5%不知道有該政策；11.1%申請未通過；另外的30.8%多數是因企業虧損或者已經享受到了較低的企業所得稅率優惠等其他原因而未申請該優惠政策（見表2）。

表2 抽樣企業未享受研發費用加計扣除政策的原因

2 我國現行研發費用加計扣除政策的問題

2.1 政策定位有所偏差

（1）存在研發領域限制，不利于激勵企業整體研發投入。

《辦法》規定，企業研發費用加計扣除的范圍必須是從事兩個規定領域項目的研發活動支出，即《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高新技術產業化重點領域指南》。因此，對企業研發活動而言，該優惠政策并非普惠性的，而是針對特定領域的特惠性政策。這不僅加大了征納雙方的遵從成本，而且也使我國激勵企業創新的稅收政策體系出現功能缺失。

企業整體研發投入不足是創新活動市場失靈的重要表現，而與直接資助相比，稅收優惠的優勢之一就是能夠以較低成本實現普惠。因此，通過研發稅收優惠以實現對企業整體研發投入的激勵幾乎是世界其他所有實施研發稅收優惠國家的基本目標，至于一些特定目標則通過特惠性條款或政策加以補充。

在我國，企業研發投入不足同樣普遍，再加上引導各類企業增強自主創新能力的任務艱巨而緊迫，激勵研發的政策體系必須是“組合拳”，既要有重點，又要全面，以保證對所有企業的研發行為都給予激勵。重點支持的研發活動主要由直接財政資金和特惠性稅收優惠給予保證，其他研發活動則更需要普惠性稅收優惠給予激勵。

但我國現行激勵企業創新的稅收政策，都是針對特定領域、行業或階段的特惠性優惠，比如高新技術企業所得稅率優惠、“雙軟”企業所得稅率優惠、技術先進型服務企業稅收優惠、重大技術裝備進口稅收優惠、技術轉讓所得稅優惠等。因此，缺少對企業整體研發投入的普惠性激勵，從而導致無法滿足這些特惠性條件的創新企業研發活動得不到應有的激勵，對所有企業創新行為給予激勵的“組合拳”政策體系尚未形成。

（2）缺少研發活動發生地限制，不利于激勵企業在中國境內開展研發活動。

《辦法》并沒有對企業研發活動的發生地做限制性規定，這就意味著企業在中國境外的研發支出在滿足其他條件的情況下，也可以加計扣除。顯然，這就使該政策失去了對企業在中國境內開展研發活動的激勵，特別是對外資企業。研發活動只有更多在我國境內發生，其在技術外溢性、人才培養和對產業的推動上才能發揮更大的作用。

事實上，隨著全球科技競爭的日益加劇，各國對研發資源的爭奪也在加劇。因此，在研發稅收優惠政策上，幾乎所有國家都要求相關研發支出必須是發生在本國境內的，以吸引和激勵研發資源向本國聚集。即使允許享受優惠的研發支出可以在境外開展，也規定了極為嚴格的條件。比如，在澳大利亞，如果企業要就海外的研發支出申請稅收減免，必須先向相關管理部門申請“臨時證書”，且總量不能超過研發支出總額的10%。

2.2 對中小企業的創新激勵有限

《辦法》不允許企業當年不足抵扣的研發支出以任何形式在以后年度結轉，也未對中小企業規定特別優惠條款。因此，對于處于起步階段、較容易發生虧損的創新型中小企業，很難從研發費用加計扣除優惠中受益。

創新型中小企業是我國技術創新的主要載體，雖然我國出臺了一些相關政策扶持其發展，但與大企業相比，中小企業無論在爭取國家財政直接資助還是在金融市場融資方面，都面臨嚴峻困難。在這種情況下，研發稅收優惠更加需要對中小企業的創新給予相應支持。

從國際實踐來看，創新型中小企業的技術創新主體地位和融資困難等情況在世界各國也都較為普遍，因此，在實施研發稅收優惠的國家中，許多國家如加拿大、英國、日本、韓國、法國、澳大利亞等，專門針對中小企業給予了更加優惠的稅收待遇，以彌補直接財政資助的不足或者進一步加強對中小企業創新的支持。其中，多數國家是對中小企業給予了比例更高的抵扣或抵免，并對不足抵扣或抵免的部分給予現金形式的稅收返還。

2.3 缺少針對特定目標和應對金融危機的靈活應用

我國研發費用加計扣除政策的目標僅為激勵企業研發投入，較為單一，并沒有得到充分利用。從研發稅收優惠政策的國際實踐來看，在滿足基本目標之外，許多國家都對該政策進行了靈活應用，以滿足一些特定目標，如激勵產學研合作，彌補創新活動的其他市場失靈。比如，法國為激勵產學研結合，在研發稅收優惠政策中規定，企業將研發項目轉包給法國或歐洲公共機構的研發支出在計算稅收抵免時可以翻倍計入。為方便企業獲得流動資金，法國還規定，對暫不能立即獲得研發稅收返還的企業，可以用研發稅收返還額為擔保向有關金融機構申請貸款。

為應對2008年世界金融危機，許多國家都對其研發稅收優惠政策進行了改革，如簡化計算方法，增加優惠力度，特別是增加對中小企業的稅收返還，以幫助中小企業度過難關。其中，2008年，法國研發稅收優惠政策的優惠力度加大得最多，企業每1美元的研發支出便可獲得0.425美元稅收減免形式的補助，世界最多［1］；同時，法國還對 2005—2008 年尚未取得研發稅收返還的企業于2008年全部給予相應返還。澳大利亞的改革則較為徹底，不僅加大了優惠力度，而且將優惠方式由“加計扣除”改為“所得稅抵免”；同時放寬了中小企業標準，對年營業額小于2000萬澳元的小企業給予研發經費45%的可返還稅收優惠，并且沒有上限規定。2009年10月，加拿大政府為幫助出口企業，委托加拿大出口發展公司（EDC），為取得研發稅收返還的出口企業提供銀行貸款擔保。

2.4 有效管理機制尚未建立

（1）研發活動和研發項目存在認定困難。

我國研發費用加計扣除政策的管理，從研發活動和研發項目的認定、研發費用歸集的審核，到對加計扣除申請的受理和批復，全部都由稅務部門執行。但在實際操作中，稅務部門對研發活動和項目的認定等存在執行困難。據調研，企業研發活動是否在技術、工藝、產品方面“創新”并“取得有價值的成果”，是否對本地區相關行業“具有推動作用”等方面都難以認定［2］。

研發活動和研發項目的認定決定著稅收優惠是否落在了具有真正研發活動的企業身上，是研發稅收優惠政策能否有效落實和發揮應有作用的重要環節。從國際研發稅收優惠政策的管理經驗來看，研發活動和研發項目的認定多由非稅務的其他相關管理部門執行，企業持某種形式的認定證明向稅務部門申請減免稅。比如，澳大利亞的研發稅收優惠政策由澳創新理事會（隸屬于澳創新、工業與科研部，成員由政府從相關行業的私營企業中遴選出來）和稅務辦公室共同管理。企業首先要向創新理事會登記注冊所從事的研發活動并提交減稅申請，理事會再按照研發活動認可條件對申請進行審核，審核通過后會給企業一個特定的注冊號碼；企業在申報年度納稅并申請研發經費減稅時將此號碼填寫在申請表上，由稅務辦公室負責對研發經費的合法性進行審核并審批最終的減稅額度［3］。法國研發活動的認定部門是教育科研部。擬申請研發稅收優惠的企業，在研發項目啟動前需就研發項目是否符合研發活動認定條件向教育科研部提出確認申請，教育科研部在三個月內進行回復，企業再持資格審查通知單結果向稅務部門申請減免稅。

（2）政策宣傳和咨詢服務有所欠缺。

我國的研發費用加計扣除政策已經實施多年，但抽樣調查企業中仍然有22.5%不知道有該政策，這表明對該優惠政策的宣傳尚未到位。此外，有關部門也缺少相關的咨詢服務，不利于企業有效歸集研發費用和進行減稅申請。2008年，杭州市地方稅務局在對614戶規模以上工業企業的調查中發現，80%的企業存在研發費用和其他費用劃分的困難，44%的企業因研發費用歸集復雜而未申請該政策［2］。

事實上，與其他優惠政策相比，研發稅收優惠政策相對較為復雜，涉及研發活動的認定、研發費用的歸集、研發優惠的計算和申請等許多方面，因此，相關咨詢服務對于幫助和鼓勵企業，特別是資金不充裕甚至處于虧損中的中小企業，低成本地完成申請十分重要。基于此，絕大多數國家在相關管理部門的網站上都發布了研發稅收優惠政策指南，并對常見問題給予解答和提供幫助途徑。英國為幫助中小企業申請研發減稅政策，還在稅務海關總署（HMRC）專門成立了處理研發減稅的部門，以確保每個中小企業都能得到專業稅務人員的幫助。

2.5 政策設計尚需進一步完善

研發稅收優惠政策的政策設計除了與政策定位及特定目標有關，還涉及優惠方式的選擇和研發費用扣除范圍的確定兩個重要內容。

（1）加計扣除的優惠方式不利于企業獲得研發稅收優惠額度的穩定性。

在優惠方式上，我國目前采用的是“加計扣除”方式，與“所得稅抵免”方式相比，加計扣除的最終優惠額度受到企業所得稅率的影響，一定程度上帶來稅收優惠額度的不穩定。比如，2007年，我國企業研發的稅收補貼率 （企業每增加1個貨幣單位的研發支出獲得的以研發稅收優惠形式的補貼資金）在OECD對世界主要國家的排名中位居第3位；但2008年，我國企業所得稅率由原來的33%降到25%，再加上研發費用扣除范圍有所縮小，我國企業研發的稅收補貼率降低到0.138，在OECD對世界主要國家的排名中跌到第14位，不僅落后于法國、西班牙、韓國和南非這些發達國家，也落后于印度（0.269）和巴西（0.254）這些發展中國家［1］。

對于享受了較低企業所得稅率優惠的企業，加計扣除方式會降低優惠力度和相應的激勵效果。比如，享受西部大開發稅收優惠的企業，實際執行的企業所得稅率一般為15%，與25%的名義企業所得稅率相比，同等研發費用獲得的所得稅減免額度會下降40%。事實上，在實施研發稅收優惠的國家中，70%以上采用的是所得稅抵免優惠方式，比如美國、加拿大、法國、日本、韓國、西班牙、意大利、墨西哥、荷蘭等。

（2）可加計扣除的研發費用范圍較窄。

在可享受加計扣除的研發費用范圍上，《辦法》雖然做了較為明確的規定，但與國外研發稅收優惠的研發費用范圍一般水平相比，我國的仍然較小。比如，多數國家都規定，研發人員的社保費（稅）、加班費等與研發活動直接相關的勞動力成本，以及與研發項目相關的日常管理費和行政費用等都屬于可以享受研發稅收優惠的研發費用，但這些在我國都不能計入。

此外，與我國新《高新技術企業認定管理工作指引》中所規定的研發費用核算范圍相比，《辦法》規定的加計扣除研發費用范圍也較小。在實際操作中，不統一的研發費用歸集標準給企業申請相關政策帶來極大的不便。

3 政策建議

面對全球金融危機，我國過度依靠出口拉動經濟的傳統模式受到極大沖擊，國際貿易摩擦增加，人民幣升值壓力加大，經濟發展盡快向技術推動型內生經濟增長模式轉變的需求越來越迫切。因此，我國對創新的需求是全方位的，是對所有企業和行業的，并且是緊迫的。為此，必須加快改進我國研發稅收優惠政策，更好發揮其對企業研發投入的激勵作用，縮短我國建設創新型國家的進程。

3.1 取消研發領域限制，實現普惠性優惠

在我國缺少對企業創新的普遍激勵政策情況下，必須取消研發稅收優惠的領域限制，使其真正成為對企業創新的普惠性激勵政策。事實上，取消研發領域限制不會對我國稅收收入帶來較大影響。在不受領域限制情況下，可對全國研發稅收優惠的減稅額度進行粗步估算。根據2008年全國規模以上工業企業3073.1億元研發支出和高新技術企業2464.7億元研發支出，同時假定所有高新技術企業執行的企業所得稅率為15%，其他企業為25%，并且所有企業不存在研發費用不足抵扣以及研發費用的約80%符合加計扣除范圍，那么這些企業如果全部能享受到研發費用加計扣除，減稅總量約210億元，若再加上規模以下工業企業和非工業企業，全國研發費用加計扣除的減稅額度預計250億元左右，僅占2008年全國稅收收入總量的0.46%。

3.2 規定享受優惠的研發活動必須在中國境內

研發活動只有更多在我國境內發生，在技術外溢性、人才培養和對產業的推動上才能發揮更大的作用。對外資也是如此，我國引進外資的重點也正逐步向資本密集型以及技術含量、附加值高的產業鏈環節轉變。因此，我國研發稅收優惠政策應規定享受優惠的研發活動必須在中國境內。同時，針對部分研發活動在中國可能不具備開展條件的情況，可以對享受優惠的境外研發費用占研發費用總額的比例規定上限，如10%。

3.3 建立科技部門與稅務部門的聯合管理機制

為改變我國研發活動和項目的認定困難以及由此帶來的一系列問題，建議建立科技與稅務兩部門的聯合管理機制，由科技部門對企業研發項目是否符合研發活動給出審核意見，企業持審核意見結果向稅務部門申請稅收減免，稅務部門再對研發費用的合法性和歸集給予審核并決定最終的減免額度。但是，為實現較低管理成本下的較高管理效率，特別要有效避免企業尋租和政府權利濫用，這種聯合管理機制還需進一步的研究和設計。比如，管理部門是設在省級還是市級；是由科技部門直接負責審核，還是建立第三方來負責，第三方又應由什么樣的專家來組成等等。

3.4 探索對中小企業的特別優惠

首先，要對中小企業給出稅收上的判定標準，標準寬與窄的尺度把握還需根據我國創新型中小企業的實際情況進行大量調研和測算。其次，在優惠方式上，可以選擇對不足抵扣的研發費用給予盈利年度起的以后年度結轉或者當年可返還稅收；其中，后者因可直接增加企業當年的現金流入，因此更為實惠。但無論何種方式，為避免稅收優惠濫用，可給予適當限制，比如規定最多結轉年限或可返還稅收上限，具體標準還需要進一步測算和研究。

3.5 加強政策宣傳與咨詢服務

為幫助更多符合條件的企業，特別是中小企業，更好地享受研發稅收優惠政策，應利用更多的渠道加強政策宣傳和咨詢服務。比如，可在各級政府相關管理部門的門戶網站上設立研發稅收優惠政策專欄，對其介紹和宣傳，并對企業常見問題給出解答，特別應幫助企業養成建立 “研發費用輔助賬”的習慣，對研發費用的歸集進行規范。

3.6 擴大并細化可加計扣除的研發費用范圍

建議擴大享受優惠的研發費用范圍上，至少應與高新技術企業認定中的研發費用核算范圍一致，并且應對可抵扣的各項研發費用給出進一步的明確解釋說明。實際上，高新技術企業認定指引中對研發費用范圍的界定更接近國外實踐和OECD弗拉斯卡蒂守則對研發活動的定義，對相關支出項目的解釋也相對較為清晰和明確，可操作性較強。

3.7 探索對產學研等特定目標的特別優惠

研發稅收優惠在實現普惠性的前提下，建議借鑒國外經驗并結合我國研發活動實際狀況，在保證可操作性的條件下，在研發稅收優惠政策中探索對一些特定目標的特別優惠。建議可首先試行對產學研的特別優惠。優惠方式可以采取加大扣除比例的方式，如200%；同時規定企業研發項目的委托方必須是公共科研機構或高校，并由科技部門負責審查委托項目的真實性，出具審核結果，企業持審核結果向稅務部門申請相關稅收減免。

3.8 選擇部分地區試點所得稅抵免的優惠方式

雖然我國25%的法定名義企業所得稅率短期內不會變化，但我國存在大量享受較低企業所得稅率優惠的企業，因此，為使各類企業在研發稅收優惠政策中獲得同等的激勵效果，建議選擇部分地區試點所得稅抵免的優惠方式。比如可選擇享受西部大開發優惠政策的地區進行試點，以加強對西部企業研發行為的激勵。

［1］ OECD.Science,Technology and Industry Scoreboard 2009［R］.

［2］“完善企業所得稅優惠政策問題研究”課題組.完善企業所得稅優惠政策問題研究報告［J］.稅務研究，2010，（2）.

［3］高凱，馮瑄.利用稅收優惠政策，激勵企業研發投入——澳大利亞政府的企業研發經費減稅政策綜述［Z］.科技部駐外調研報告.2009，（6）.

（責任編輯 張九慶）

The Improving Direction of China’s R&D Super-deduction Tax Incentive Policy

Xue Wei1,Li Yanyan2
（1.Chinese Academy of Science and Technology for Development,Beijing 100038， China；2.Shandong Women’s University,Ji’nan 250002， China）

G311

A

2010-05-31

薛薇（1978-），女，吉林通化人，經濟學博士，助理研究員；研究方向:科技財稅。